[摘要]本文在梳理國內(nèi)外交通運輸業(yè)增值稅稅收政策的基礎(chǔ)上，指出當(dāng)前我國交通運輸業(yè)“營改增”存在的主要問題，并對交通運輸業(yè)現(xiàn)行增值稅稅率政策和抵扣政策進(jìn)行簡要評述，提出相關(guān)對策措施，以期為下一步“營改增”試點政策調(diào)整提供參考。

[關(guān)鍵詞]交通運輸；營改增；稅收；政策；評述

[中圖分類號]F512[文獻(xiàn)標(biāo)識碼]A[文章編號]1005-6432（2014）49-0184-02

1國內(nèi)外交通運輸業(yè)稅收制度安排及主要政策

1.1國外交通運輸業(yè)增值稅制度與政策

目前，世界大多數(shù)國家交通運輸業(yè)實行增值稅制度。稅收制度安排上，國外交通運輸業(yè)增值稅一般采用增值稅標(biāo)準(zhǔn)稅率或優(yōu)惠稅率，幾乎沒有國家對交通運輸業(yè)適用高稅率。因為國外認(rèn)為較低的稅率一般適用于稅法中單獨列舉的屬于生活必需品范圍的商品和勞務(wù)?？紤]到交通運輸業(yè)的公共性與外部性特征，一些國家認(rèn)為交通運輸產(chǎn)品適用于稅法中單獨列舉的屬于生活必需品范圍的商品和勞務(wù)，應(yīng)該征收較低的稅率。例如，法國稅法規(guī)定，海運、鐵路、公路客運及行李運輸?shù)雀綄賱趧?wù)適用低稅率（7%；法國增值稅標(biāo)準(zhǔn)稅率為18.6%）；奧地利、比利時、德國、希臘、盧森堡、荷蘭、葡萄牙、西班牙等國家均對客運實行低稅率，葡萄牙還對旅客的行李運輸按低稅率課征增值稅。當(dāng)然，也有部分國家對本國交通運輸業(yè)中的公共運輸實行零稅率。優(yōu)惠政策方面，部分國家如阿根廷、巴西、哥倫比亞、秘魯、哥斯達(dá)黎加、阿爾及利亞等對交通運輸業(yè)免征增值稅，還有一部分國家在交通運輸業(yè)增值稅的實際征收中根據(jù)具體業(yè)務(wù)的特殊情況，實施或多或少的免稅規(guī)定。例如，韓國對市內(nèi)公共交通運輸免征增值稅；意大利、西班牙、挪威、愛爾蘭等國家對客運及行李托運予以免稅，但具體規(guī)定也略有區(qū)別。再如，愛爾蘭稅法規(guī)定，旅客及其隨身攜帶的行李的運輸業(yè)務(wù)，在愛爾蘭境內(nèi)和境外均免稅；意大利則規(guī)定，為個人提供的市內(nèi)或城鎮(zhèn)間的公共交通，距離在50公里以內(nèi)的可以享受免稅；西班牙則僅對為運送病人的運輸勞務(wù)予以免稅。

1.2我國“營改增”試點改革與稅收政策

我國自2012年1月1日起率先在上海市開展交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營業(yè)稅改征增值稅試點（以下簡稱“營改增”）。2013年8月，“營改增”試點改革范圍擴大至全國范圍；2014年1月，鐵路運輸和郵政業(yè)也全面實施“營改增”。根據(jù)《關(guān)于將鐵路運輸和郵政業(yè)納入營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》（財稅[2013]106號），目前我國交通運輸業(yè)實行的增值稅政策的主要內(nèi)容如下：

1.2.1關(guān)于納稅人界定和應(yīng)稅服務(wù)范圍

（1）納稅人界定。納稅人分一般納稅人和小規(guī)模納稅人。應(yīng)稅服務(wù)的年應(yīng)征增值稅銷售額超過財政部和國家稅務(wù)總局規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)（目前為500萬元）的納稅人為一般納稅人，未超過規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)的納稅人為小規(guī)模納稅人。（2）應(yīng)稅服務(wù)范圍。交通運輸業(yè)應(yīng)稅服務(wù)為有償提供服務(wù)，非營業(yè)活動中提供的運輸服務(wù)不屬于提供應(yīng)稅服務(wù)。其服務(wù)范圍主要包括陸路、水路、航空和管道運輸服務(wù)；相關(guān)產(chǎn)業(yè)應(yīng)稅服務(wù)范圍涉及物流輔助服務(wù)。

1.2.2關(guān)于稅率、征收率和計稅方式

（1）增值稅稅率。交通運輸業(yè)增值稅稅率為11%，物流輔助服務(wù)稅率為6%，國際運輸服務(wù)（具體包括在境內(nèi)載運旅客或者貨物出境、在境外載運旅客或者貨物入境和在境外載運旅客或者貨物）為零稅率。增值稅的征收率為3%。（2）計稅方式。交通運輸業(yè)增值稅計稅采用一般計稅方法和簡易計稅方法。一般納稅人提供應(yīng)稅服務(wù)適用一般計稅方法計稅（當(dāng)期銷項稅額抵扣當(dāng)期進(jìn)項稅額后的余額）；小規(guī)模納稅人提供應(yīng)稅服務(wù)適用簡易計稅方法計稅（按照銷售額和增值稅征收率）。另外，試點納稅人中的一般納稅人提供的公共交通運輸服務(wù)，具體包括輪客渡、公交客運、軌道交通、出租車、長途客運、班車等，可以選擇按照簡易計稅方法計算繳納增值稅。

1.2.3關(guān)于增值稅進(jìn)項稅額抵扣政策

進(jìn)項稅額是指納稅人購進(jìn)貨物或者接受加工修理修配勞務(wù)和應(yīng)稅服務(wù)，支付或者負(fù)擔(dān)的增值稅額。進(jìn)項稅額準(zhǔn)予從銷項稅額中抵扣的范圍包括：從銷售方或者提供方取得的增值稅專用發(fā)票上注明的增值稅額；從海關(guān)取得的海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書上注明的增值稅額；購進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品，除取得增值稅專用發(fā)票或者海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書外，按照農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票或者銷售發(fā)票上注明的農(nóng)產(chǎn)品買價和13%的扣除率計算的進(jìn)項稅額。

2當(dāng)前我國交通運輸業(yè)“營改增”存在的主要問題

目前，盡管宏觀層面上我國“營改增”試點改革的政策效應(yīng)已初步顯現(xiàn)，絕大部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)享受到了結(jié)構(gòu)性減稅紅利，但對交通運輸業(yè)而言，受產(chǎn)業(yè)技術(shù)經(jīng)濟特性、稅制方案合理性以及征管體制等諸多因素影響，交通運輸行業(yè)稅負(fù)水平總體出現(xiàn)大幅度增加，一定程度上降低了行業(yè)整體產(chǎn)出水平和生產(chǎn)者剩余，同時引起運輸經(jīng)營行為扭曲，滋生新的地下經(jīng)濟活動，影響了運輸資源的優(yōu)化配置和社會福利改進(jìn)，進(jìn)而阻礙了交通運輸業(yè)的健康持續(xù)發(fā)展。

調(diào)查研究表明，自2011年上海市開展“營改增”試點改革以來，我國幾乎所有試點地區(qū)的交通運輸業(yè)稅負(fù)水平出現(xiàn)了大幅度增加，交通運輸配置效率和社會福利改進(jìn)受到不同程度的影響。據(jù)寧波市交通運輸廳調(diào)查統(tǒng)計，2013年1月，全市共2.2家企業(yè)實施“營改增”改革試點，其中交通運輸企業(yè)6498家（陸路運輸6335家、水路運輸156家、航空運輸1家、管道運輸6家）。與上月（“營改增”前）相比，全市交通運輸企業(yè)稅負(fù)增加明顯（12.4%），其中：陸路運輸、航空運輸、管道運輸稅負(fù)增加較大，較“營改增”前分別增加15.24%、256.83%和59.38%。從全國范圍來看，近兩年來隨著“營改增”試點改革工作的逐步深化以及相關(guān)稅收政策的不斷調(diào)整，交通運輸行業(yè)稅負(fù)增加問題有所緩解，但仍無法從根本上解決或遏制行業(yè)稅負(fù)增加和資源配置效率損失的事實。

3我國交通運輸業(yè)現(xiàn)行增值稅稅率政策評析

稅率政策是稅收制度的核心，直接關(guān)系到稅收制度的有效運行。本文認(rèn)為，目前我國運輸服務(wù)增值稅稅率設(shè)置偏高，這是引起我國交通運輸企業(yè)稅負(fù)整體增加的直接原因之一。目前，我國運輸服務(wù)增值稅稅率為11%，遠(yuǎn)遠(yuǎn)高于營業(yè)稅制度下3%的營業(yè)稅稅率。經(jīng)測算，在現(xiàn)有11%的增值稅稅率水平下，只有運輸成本費用總額占收入總額（含稅）的比率以及運輸成本費用中可取得增值稅扣稅憑證并可用于抵扣進(jìn)項稅額的費用占總費用的比率均等于或小于68.96%時，營業(yè)稅改征增值稅前后企業(yè)的稅負(fù)才會相等或有所下降。但是，在運輸活動實踐過程中，由于目前大部分一般納稅人運輸企業(yè)的成本有機構(gòu)成較低，即使可抵扣成本項目（如燃油費、養(yǎng)護修理支出等）全部拿到增值稅專用發(fā)票，企業(yè)依然很難達(dá)到稅負(fù)均衡。當(dāng)然，現(xiàn)有稅制設(shè)計部門同樣會基于稅負(fù)均衡的法則去衡量運輸服務(wù)增值稅稅率的合理性，但是由于測算的樣本體量、企業(yè)特征、成本構(gòu)成等因素存在差異性，稅負(fù)均衡點理論上允許出現(xiàn)不同。此外，還存在一種可能，即在“財政優(yōu)先”的潛在訴求下財稅部門有意識地弱化稅收的資源配置效率，較多地考慮滿足國家財政收入的需要，抑或稅制方案設(shè)計部門研究還不夠深入。綜合考慮運輸服務(wù)的準(zhǔn)公共產(chǎn)品屬性和目前我國運輸服務(wù)適用11%增值稅稅率引起行業(yè)稅負(fù)水平增加問題，建議國家財稅部門結(jié)合運輸服務(wù)技術(shù)經(jīng)濟特性研究適當(dāng)減低運輸服務(wù)增值稅稅率。當(dāng)然，降低稅率應(yīng)保證實施增值稅低稅率引起的管理成本和遵從成本的增加低于它所帶來的效率和公平方面的收益。

4我國交通運輸業(yè)現(xiàn)行增值稅抵扣政策評析

增值稅抵扣政策主要闡述增值稅納稅人應(yīng)納稅額的計算方法和抵扣規(guī)則，它直接關(guān)系到納稅人應(yīng)納稅額的大小和企業(yè)的稅負(fù)水平，是社會各界普遍關(guān)注的話題。確立公平、完整的增值稅抵扣政策，不僅是增值稅“中性”原則的內(nèi)在要求，也是建立統(tǒng)一、規(guī)范增值稅制度體系的基本前提和重要保障。

增值稅抵退鏈條不完整是引起交通運輸企業(yè)稅負(fù)增加的重要原因。運輸服務(wù)增值稅抵退鏈條的不完整性主要體現(xiàn)在以下三個方面：一是本應(yīng)該納入進(jìn)項稅抵扣范圍的項目不能進(jìn)行抵扣。在運輸服務(wù)成本構(gòu)成中，人力成本、路橋費、房屋租金、保險費等所占比重較高，累計約占運輸總成本的65%以上，這些成本目前尚不能抵扣；另外，與運輸服務(wù)相關(guān)的生產(chǎn)資料性成本，如交通運輸設(shè)備（車輛、船舶）等初始投入大，沉淀成本高，更新周期長，當(dāng)期折舊不在抵扣范圍內(nèi)。二是已經(jīng)納入進(jìn)項稅抵扣范圍的項目抵扣不充分。由于目前我國交通運輸業(yè)尚未建立統(tǒng)一開放、公平競爭、規(guī)范有序的運輸市場體系，實際征稅過程中運輸企業(yè)的燃油費、維修費及外包業(yè)務(wù)費獲得專用增值稅發(fā)票比較困難，從而導(dǎo)致抵扣不充分。三是與運輸服務(wù)緊密相關(guān)的上下游各個環(huán)節(jié)業(yè)務(wù)的稅率復(fù)雜，實際征稅過程中很難區(qū)分和甄別運輸服務(wù)抵扣項目和物流輔助業(yè)務(wù)抵扣項目。目前，我國許多貨運企業(yè)需要為客戶提供“一站式”服務(wù)，對貨物的裝卸、倉儲和運輸實現(xiàn)一票到底，但進(jìn)項稅抵扣涉及17%、11%、6%和零稅率等多檔稅率，并且很難清晰地界定運輸服務(wù)和物流輔助業(yè)務(wù)范疇。

鑒于目前我國運輸服務(wù)增值稅存在進(jìn)項抵扣斷裂問題，考慮到試點改革初期完善抵扣鏈條的可行性，建議國家財稅部門在今后試點政策調(diào)整或擴圍改革中合理增加運輸服務(wù)增值稅進(jìn)項抵扣項目，逐步將運輸服務(wù)綜合成本構(gòu)成中占較大比重的過路過橋費、水運過閘費、保險費、人工費、房屋租金等納入進(jìn)項稅抵扣范圍。對于一些相對固定而實務(wù)中難以取得增值稅專用發(fā)票的支出（如燃油消耗、修理費等）按照行業(yè)平均水測算應(yīng)抵減比例，并將其作為減計收入處理。

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[作者簡介]向愛兵（1981—），國家發(fā)展和改革委員會綜合運輸研究所助理研究員，研究方向：運輸經(jīng)濟、戰(zhàn)略規(guī)劃、交通投資等。