重慶工業(yè)職業(yè)技術學院 王學慧 麻紅曉

隨著全球經(jīng)濟一體化加快，世界各國的經(jīng)濟交往日益密切，企業(yè)生產經(jīng)營活動復雜化、產品差異化，需求亦呈現(xiàn)多樣化，尤其是企業(yè)跨國經(jīng)營，需要大規(guī)模的管理模式，集中資金流動，信息數(shù)據(jù)收集，以及物流的集中統(tǒng)一化進行管理協(xié)調運營，就需要借助電子商務的管理模式。電子商務的出現(xiàn)打破了傳統(tǒng)的管理在時間與地域的制約，使人們在經(jīng)濟活動中的溝通更加便捷化，是提高企業(yè)的核心競爭力，在全球范圍內實現(xiàn)信息共享，企業(yè)資源得到合理的優(yōu)化配置，對社會經(jīng)濟發(fā)展具有重要的推動的作用。據(jù)我國互聯(lián)網(wǎng)絡信息中心的信息數(shù)據(jù)顯示：2012年我國居民個人網(wǎng)購金額達到200億多，網(wǎng)購使用率達到40%左右，說明電子商務產業(yè)呈快速增長趨勢。電子商務的業(yè)務迅速發(fā)展，為會計學的發(fā)展帶來了變革，所以企業(yè)有必要展開電子商務會計的研究與應用，使之成為一個新興的發(fā)展領域。

一、電子商務會計的有效內涵

現(xiàn)如今全球已經(jīng)進入知識經(jīng)濟時代，信息化時代，電子商務的發(fā)展顯得更為重要，帶來了社會經(jīng)濟的變化，以及改變傳統(tǒng)的商業(yè)模式，同時也引發(fā)了企業(yè)對傳統(tǒng)會計的思考。在全球電子商務浪潮的推動下，企業(yè)財務部門的財務會計發(fā)生了新一輪的改變：一是計算機信息技術在這近十幾年來得到了飛躍的發(fā)展，重新梳理了企業(yè)的生產流程，使企業(yè)的生產更加的方便化，迸發(fā)企業(yè)員工思維的敏捷性，能夠根據(jù)市場經(jīng)濟的變化情況，及時產生不同的產品滿足市場的需求，會計的決策與計量方法也就有著相應的變化。二是由于計算機網(wǎng)絡更新速度快，使用者的群體越來越廣泛，信息共享范圍的擴大性，加之市場為了爭奪有利而稀缺的資源（如投資場地、新技術的應用、人才的需要、獲得更多的客戶資源），展開激烈的競爭，重組了企業(yè)的生產方式和組織結構，探索更先進的管理理念，提高企業(yè)發(fā)展的戰(zhàn)略性，相應的財務管理活動也會受到巨大的沖擊。三是電子商務的發(fā)展改變了企業(yè)的組織結構，這種新興的組織結構是建立在具有計算機技術上的管理機構，其應變能力和反應能力會更強。

基于電子商務飛快的發(fā)展，對傳統(tǒng)工業(yè)經(jīng)濟部門的會計提出了巨大的挑戰(zhàn)，給會計發(fā)展帶來了質的變化。所以國內外學者紛紛提出了電子商務會計學的理念。例如Deisi等人從企業(yè)的管理方面提出，在企業(yè)電子商務的實踐活動中，需要掌握企業(yè)的戰(zhàn)略戰(zhàn)術的各個層面，最終會影響企業(yè)財務部門的會計發(fā)展。Ashcroft卻認為，企業(yè)每隔一段時間的財務會計報告可能已經(jīng)不適應在信息化時代的市場經(jīng)濟發(fā)展，因為它并不能真實的反映企業(yè)業(yè)務流程的變化情況，那么就要在電子商務環(huán)境下，重新編寫企業(yè)的實時財務會計報告，這樣可以便于企業(yè)建立屬于自己的會計數(shù)據(jù)信息平臺，然后再形成具有本企業(yè)特色的個性財務報告。

而國內學者對電子商務的會計學研究主要在會計計量、會計確認、會計影響、會計報告、會計假設等方面。我國的電子商務會計計量有公允價值方法、成本與市場價格大小方法、歷史成本方法等計量。公允價值法將在未來的電子商務會計計量越來越占主導性的作用，而歷史成本法將逐漸退出歷史舞臺。陳曉航指出，可以把電子商務的企業(yè)看成一種具有虛擬企業(yè)或者虛擬經(jīng)濟組織，主要的資源包括具有豐富化的電子商務經(jīng)驗與技能的人才資源和屬于本企業(yè)的戰(zhàn)略品牌，即品牌資源效應；同時他也認為，由于虛擬企業(yè)經(jīng)營能力指標很多都通過貨幣來衡量具有很大的困難性，并不能真實地反映電子商務企業(yè)的財務運營狀況。因此，他提倡需要多種的會計計量方法混合使用，可能會達到預期的效果。

莊明來對企業(yè)電子商務會計給出了明確的研究。他認為，電子商務會計首先需要在電子商務環(huán)境下進行運營，還具有一定的會計學理論知識作為支撐；同時對完全電子商務會計和不完全電子商務會計加以計量與核算，是對會計學的一種完整的反映，最終形成會計的確認、計量以及報告等，能為電子商務提供會計決策。本文認為電子商務會計是電子商務科學和會計科學相互交叉、相互滲透、相互影響的邊緣學科。它是通過計算機網(wǎng)絡通信技術、云計算、數(shù)據(jù)包、互聯(lián)網(wǎng)等高新技術的作用，以光電子以及磁介質為載體，進行遠程數(shù)據(jù)輸送，對電子貨幣核算，網(wǎng)上在線的財務賬目以及報表的分析，進行及時地監(jiān)督和控制；并根據(jù)最終所分析的結果做到有效的反饋；它是一種網(wǎng)上理財和電子商務活動的信息系統(tǒng)，達到完全的信息共享方式，體現(xiàn)了其科學性與包容性等特點。一方面說明了傳統(tǒng)會計學理論知識的正確性、系統(tǒng)性；另一方面又超出傳統(tǒng)的會計理論的層次，用一個公式表達為，電子商務會計等于計算機信息網(wǎng)絡技術加上會計數(shù)據(jù)信息加上傳統(tǒng)會計理論知識，從而保證了企業(yè)的經(jīng)營效率的提高和利潤的增長。

二、電子商務會計的確認方式

在現(xiàn)代企業(yè)的發(fā)展過程中，隨著電子商務企業(yè)的興起，出現(xiàn)了多元化的經(jīng)濟業(yè)務活動，諸如企業(yè)根據(jù)本企業(yè)商品的銷售和提供的服務，“代理商”銷售，以及電子原始憑證將電子商務劃分為不完全電子商務與完全電子商務。當這幾方面內容完全在企業(yè)面前呈現(xiàn)數(shù)字化，就為完全電子商務；否則，只要有一項指標未達到數(shù)字化，就稱為不完全電子商務。二者在會計學的應用起著十分重要的作用，因為只要某一項指標出現(xiàn)數(shù)字化的特征，其會計計量與核算方法，就會與傳統(tǒng)的會計有所區(qū)別。

（一）電子商務代理商會計確認 在企業(yè)電子商務會計的確認中，“代理經(jīng)銷商”起著一種承上啟下的作用。若脫離了“代理商”的作用，電子商務的流動就無法進行運營，所謂的會計確認也將不復存在，可以說在電子商務會計中有著核心的地位。例如美國《統(tǒng)一計算機信息交易法》把代理經(jīng)銷商上升到一種法律制度保護的要求，聯(lián)合國貿易委員會也做了同樣的內容。而電子商務活動的銷售代理商不是指人為進行物與物之間的操作，而是通過計算機程序指令進行獨立的操作，并對電子記錄進行存檔保護，做到及時地反饋，可以說是一種完全的智能自動化操作。在進行電子商務交易過程中，并不像人工與人工的交易過程中有口頭或書面合同，甚至有時還有討價還價的機會；而是全部通過電子計算機操作指令完成買賣交易過程，這種買賣方式已經(jīng)在我們現(xiàn)實生活中得到了廣泛的運用，有可能以后將會逐漸取代實體經(jīng)營店的模式。

雖然電子商務的交易活動過程中，大大地提高了買賣雙方的便利化，但是它面臨著一個新的問題，就是交易過程中如何進行會計核算與計量，它并不像人們在實體經(jīng)營店中買賣發(fā)生的經(jīng)濟業(yè)務，很容易的記錄到相關的會計賬目中。比如能否對“代理經(jīng)銷商”確認為購銷業(yè)務，倘若能進行，如何會計分錄處理，到底是記入借方還是貸方。如果代理人在銷售過程中計算出現(xiàn)錯誤，如何進行錯誤更正，責任承擔不清晰明了，這些都需要在電子商務會計中加以完善的。

在傳統(tǒng)的實體經(jīng)營店中，客戶買到自己不滿意的商品，可以直接到店里去退換。在電子商務買賣活動過程中，顧客一旦買到自己不滿意的商品或者是質量欠缺的商品，需要退貨，那么流程就變得相當復雜，在會計分錄中也不太好處理。因為客戶在退貨過程中，需要得到“代理經(jīng)銷商”的認可，“代理經(jīng)銷商”認可這一環(huán)節(jié)，有相當多的客戶不會計算機程序指令操作，而且操作過程也較為繁瑣。在認可后，將商品包裝好，還要擔負運輸成本外加保險費，要等一段時間后才能退貨，這一系列過程中，要確保途中不能出現(xiàn)任何的偏差。若發(fā)生損失，很難界定誰來承擔，會計核算顯得尤為困難。在我國頒布的《電子簽名法》中規(guī)定，除了不能被改動的數(shù)據(jù)外，客戶還可以采取數(shù)據(jù)摘要等方法加以證實，確保交易過程能順利進行，確實是一個很好的措施，但在實施過程中有一定的難度。

（二）數(shù)字化產品銷售會計確認 個人或企業(yè)進行物質商品購買時，一般都遵循這樣的程序，先購買商品，然后再為獲得該商品支付金額，付款后，買方還有對商品的試用期，但這時候購買者不享有商品的所有權，但具有使用權。本文所說的物質商品一般都是非數(shù)字化商品，是比較經(jīng)久耐用的商品，通常像物質商品買賣所發(fā)生的會計分錄記入發(fā)出商品的賬戶，待試用期過后，確保款項順利到達，再計入會計銷售科目。但是虛擬數(shù)字化的商品銷售過程的會計確認是比較困難與復雜的。以計算機軟件供應為例，由于計算機軟件的復雜性，成本較低，消費者可以自動地安裝軟件程序，所以它的銷售收入模式具有難以確認的問題。比如軟件銷售如何與物質商品銷售區(qū)分；是否能夠為消費者辦理及時的退款流程；軟件試用銷售能否保證會產生壞賬呆賬費用。倘若發(fā)生，責任由誰承擔，又按照什么樣的比率計算，在會計分錄中，到底是記入借方還是貸方。若壞賬發(fā)生，與彌補壞賬，如何進行權衡，如何做到會計科目轉變等等，以上是軟件賣方面臨的會計問題。而對軟件購買的企業(yè)或單位，也存在著會計確認的難題?，F(xiàn)在消費者購買軟件時，賣方只交付軟盤，不附有軟件的任何授權書，授權書卻要求買方到賣方的官方網(wǎng)站上去下載，這種虛擬數(shù)字化的買賣，造成知識產權的不明確，有可能會侵害買者的權利。在會計分錄處理時，到底是記入收益科目還是記入損益科目，界定不清。

（三）數(shù)字化產品會計確認 在現(xiàn)代信息化技術的推動下，數(shù)字化的產品應用越來越廣泛，種類繁多，最流行的與大眾生活接觸的最密切就是計算機互聯(lián)網(wǎng)的興起與發(fā)展，數(shù)字化書籍、數(shù)字電視、數(shù)字電影、數(shù)字報刊雜志等，這些虛擬數(shù)字化的商品具有復制低成本、產品公共性等特點。不同的數(shù)字化產品的銷售模式就有可能有所區(qū)別，諸如電影可以通過視頻流、報刊雜志通過電子雜志和網(wǎng)絡傳輸、計算機可以通過E-mail或專門網(wǎng)站直接下載等等。不同銷售模式的數(shù)字化產品，所產生的銷售收入就有所不同，在會計分錄處理也就不同，存在難以界定的局面，一般爭議比較大的書籍數(shù)字化。當電子書籍在進行網(wǎng)絡傳輸時，所產生的邊際成本為零，那么版權已經(jīng)為很多的使用者所用，可能就會劃分為使用費用收入的會計科目，擔憂一部分人持不同的觀點，把電子書看成實物的一種特殊形式，由于用戶可以多次的復制，是在業(yè)務范圍內的運作，應計入銷售收入的會計科目，這種電子商務會計確認仍然存在分歧，即成本費用與收入應當如何平衡其分配比，這是數(shù)字化產品會計確認中至關重要。

（四）電子原始憑證會計確認 在企業(yè)經(jīng)營過程中，發(fā)生任何一項的經(jīng)濟業(yè)務，都需要財務部門的會計人員及時記錄該業(yè)務，并明確該筆經(jīng)濟業(yè)務的賬簿上要有簽名或蓋章，確定其責任，這樣就形成了會計憑證，它是詳細記錄企業(yè)發(fā)生經(jīng)濟業(yè)務的內容的書面證書，同時也具有審計、稅收的功能。在電子商務活動中，取得的會計憑證并不是像傳統(tǒng)工業(yè)的紙質版，而是電子會計憑證，它在電子商務活動中的會計處理變得十分關鍵，但是它的會計確認問題相當困難。因為一方面，在我國的法律法規(guī)中，還沒有明確的規(guī)定；另一方面，對于電子憑證已經(jīng)不是人工手寫的，是處于網(wǎng)絡之中，它的認定要比紙質鑒定的數(shù)據(jù)復雜得多。

為了取得我國電子憑證的會計確認的合法性，需要不斷完善和修訂我國的相關法律法規(guī)，讓電子憑證上升到法律的層面，保證其合法性、有效性。電子商務企業(yè)在實際的會計處理工作中，采用加密技術和數(shù)字簽名的相結合的技術手段對電子憑證的確認，是目前比較有效的方法。同樣可以采用電子印章的技術方法，促使傳統(tǒng)印章與高技術的結合，是一種新興的電子憑證的方法。

三、電子商務會計確認其他相關問題

在上文分析了電子商務會計確認所產生的一系列問題，但是上文的研究還不夠深化，還沒有真正體現(xiàn)到會計處理之中，主要是由于在電子商務環(huán)境下，企業(yè)的生產方式、管理組織方式都有著自身的特殊性、復雜性，其會計處理的模式就發(fā)生了改變，筆者擬就電子商務會計確認相關問題進行探討。

（一）會計分期的界定 在工業(yè)企業(yè)的生產過程中，具有持續(xù)不斷的經(jīng)營特點，所以在會計處理問題上，企業(yè)會計工作人員就會把企業(yè)在一個大段時期內，劃分幾個不同的經(jīng)營時期，這樣可以便于企業(yè)管理者能夠及時了解沒一段時期內的會計處理方式和財務運營情況，且可以相互比較不同時期的企業(yè)財務運營情況，便于企業(yè)分析會計信息披露的變化趨勢，以及制定每個時期的運營目標。在電子商務模式運營的背景下，企業(yè)的運營已經(jīng)進入一種虛擬化的狀態(tài)，企業(yè)的經(jīng)營時段劃分就不是顯得那么容易了，可能出現(xiàn)在成立與注銷間的徘徊，這樣對會計分期確定的問題就比較難了，每一時期的會計財務報告的數(shù)據(jù)分析顯得微不足道了。

（二）會計計量方法的選擇性 在傳統(tǒng)的工業(yè)企業(yè)會計處理中，所選取的會計計量與核算方法，主要以貨幣計量法與歷史成本法為基礎。在企業(yè)發(fā)生經(jīng)濟業(yè)務活動時，為了保證企業(yè)會計信息與數(shù)據(jù)的準確性、透明性、公開性，以及防止會計人員做假賬、徇私舞弊等違規(guī)問題，需要以會計原始憑證為依據(jù)，這樣就可以防范這些問題的發(fā)生，歷史成本核算方法就顯得尤為重要。而作為企業(yè)的貨幣計量可以確保企業(yè)的資金運營情況，較為真實的反映企業(yè)財務狀況。在電子商務企業(yè)模式下，發(fā)生的經(jīng)濟活動，由于會計處理并沒有原始憑證作為依據(jù)，在使用歷史成本法計量就會存在一定的難題，交易的數(shù)據(jù)也就會容易受到黑客的攻擊，也會使貨幣計量方法產生一定的變更，并不能完全體現(xiàn)資金的流向，可以說是一種虛擬的資金流動。因此電子商務企業(yè)的會計計量與核算方法的選擇性不清晰、不明確。

（三）企業(yè)會計價值的確認 電子商務運營模式的企業(yè)，主要宣傳方式就是網(wǎng)絡上的知名度，即屬于自己的品牌，以及通過購買者對網(wǎng)站的點擊率，這些都構成了企業(yè)的無形資產。企業(yè)在網(wǎng)絡知名度越高和點擊量越大，所吸收的廣告費就越高，那么企業(yè)無形資產的價值確認在我國現(xiàn)階段的會計處理中還是比較難的。因為我國對這種虛擬的無形資產確認的會計制度是落后的、停滯的、不完善的，會計計量方法與核算也存在很大的漏洞，企業(yè)資產價值就難以衡量。

（四）企業(yè)會計主體的確認 在企業(yè)會計主體確認方面上，實體企業(yè)的確定遠遠比在電子商務下的虛擬企業(yè)確定要容易得多，而且非常清晰明了。因為對于實體企業(yè)的交易和生產過程中所花費的人力和物力資源成本企業(yè)的會計人員都作出詳細的記錄和報告，所以較為容易的確認實體企業(yè)的會計主體。在電子商務環(huán)境下的虛擬企業(yè)，處于一種動態(tài)變化形式，比如為了企業(yè)的戰(zhàn)略目標，也可以與別的企業(yè)進行聯(lián)合經(jīng)營，或者本企業(yè)隨時申請破產，企業(yè)的合與分的變化十分隨機，這些我國政府并沒有相應的法律法規(guī)的確認。因此會計主體的邊界確認就變得相對模糊，同樣也成為目前電子商務會計確認的一個主要難點。

［1］ 丁婕：《電子商務會計的確認與計量問題探討》，《經(jīng)管管理者》2011年第2 期。

［2］ 譚文浩：《基于電子商務的會計理論創(chuàng)新》，《財會通訊》（綜合·下）2011年第7 期。

［3］ 李朝陽：《電子商務大潮對傳統(tǒng)的會計影響及對策》，《財經(jīng)界》（學術版）2010年第12 期。