業(yè)務招待費扣除有哪些具體規(guī)定

問：稅法規(guī)定，企業(yè)應將業(yè)務招待費與會議費嚴格區(qū)分，不得將業(yè)務招待費擠入會議費。納稅人發(fā)生的與其經(jīng)營活動有關的差旅費、會議費、董事費，主管稅務機關要求提供證明資料的，應能夠提供證明其真實性的合法憑證，否則不得在稅前扣除。請問，業(yè)務招待費如何進行處理？如何規(guī)避風險？

某藥業(yè)集團 劉小敏

答：業(yè)務招待費作為企業(yè)生產(chǎn)、經(jīng)營業(yè)務的合理費用，會計制度規(guī)定可以據(jù)實列支，稅法規(guī)定在一定的比例范圍內(nèi)可在所得稅前扣除，超過標準的部分不得扣除。

一、業(yè)務招待費的列支范圍

在業(yè)務招待費的范圍上，不論是財務會計制度還是稅法都未給予準確的界定。在稅務執(zhí)法實踐中，通常將業(yè)務招待費的支付范圍界定為餐飲、香煙、水、食品、正常的娛樂活動等產(chǎn)生的費用支出。稅法規(guī)定，企業(yè)將業(yè)務招待費與會議費嚴格區(qū)分，不得將業(yè)務招待費擠入會議費。

在稅務執(zhí)法實踐中，招待費具體范圍如下：

1．因企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營需要而宴請或工作餐的開支；

2．因企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營需要贈送紀念品的開支；

3．因企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營需要而發(fā)生的旅游景點參觀費和交通費及其他費用的開支；

4．因企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營需要而發(fā)生的業(yè)務關系人員的差旅費開支。

稅法規(guī)定，企業(yè)應將業(yè)務招待費與會議費嚴格區(qū)分，不得將業(yè)務招待費擠入會議費。納稅人發(fā)生的與其經(jīng)營活動有關的差旅費、會議費、董事費，主管稅務機關要求提供證明資料的，應能夠提供證明其真實性的合法憑證，否則不得在稅前扣除。在業(yè)務招待費用核算中要按規(guī)定的科目進行歸集，如果不按規(guī)定而將屬于業(yè)務招待費性質的支出隱藏在其他科目，不允許稅前扣除。

一般來講，外購禮品用于贈送的，應作為業(yè)務招待費，但如果禮品是納稅人自行生產(chǎn)或經(jīng)過委托加工，對企業(yè)的形象、產(chǎn)品有標記及宣傳作用的，也可作為業(yè)務宣傳費。同時要嚴格區(qū)分給客戶的回扣、賄賂等非法支出，對此不能作為業(yè)務招待費而應直接作納稅調(diào)整。業(yè)務招待費僅限于與企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動有關的招待支出，與企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動無關的職工福利、職工獎勵、為企業(yè)銷售產(chǎn)品而產(chǎn)生的傭金、以及支付給個人的勞務支出都不得列支招待費。

二、業(yè)務招待費的會計處理

會計制度對業(yè)務招待費正確的會計處理應當計入“管理費用”的二級科目“業(yè)務招待費”，但這只是一般性規(guī)定。根據(jù)“劃分收益性支出與資本性支出原則”、“實際成本原則”、“配比原則”等會計核算的一般原則，對如企業(yè)在籌建期間發(fā)生的業(yè)務招待費，按現(xiàn)行企業(yè)會計制度和企業(yè)會計準則的規(guī)定，對開辦費應當在開始生產(chǎn)經(jīng)營，取得營業(yè)收入時停止歸集，并應當在開始生產(chǎn)經(jīng)營的當月起一次計入生產(chǎn)經(jīng)營當月的損益。

三、業(yè)務招待費稅務處理的扣除基數(shù)

在納稅申報時，對于業(yè)務招待費的扣除，首先需要確定扣除的基數(shù)。2009年4月21日頒布的《國家稅務總局關于企業(yè)所得稅執(zhí)行中若干稅務處理問題的通知》（國稅函〔2009〕202號）規(guī)定：企業(yè)在計算業(yè)務招待費、廣告費和業(yè)務宣傳費等費用扣除限額時，其銷售（營業(yè)）收入額應包括《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》（國務院令第512號，以下簡稱《企業(yè)所得稅法實施條例》）第二十五條規(guī)定的視同銷售（營業(yè)）收入額。因此，企業(yè)計算年度可在企業(yè)所得稅前扣除的業(yè)務招待費，應上述規(guī)定的銷售（營業(yè)）收入即主營業(yè)務收入、其他業(yè)務收入和視同銷售收入之和為基數(shù)計算確定。對經(jīng)稅務機關查增的收入，根據(jù)規(guī)定，銷售（營業(yè)）收入是納稅人的申報數(shù)，而不是稅務機關檢查后的確定數(shù)，稅務機關差增的收入應在納稅調(diào)整增加額中填列，不能作為計算招待費的基數(shù)。

四、業(yè)務招待費稅務處理的扣除比例

舊稅法對內(nèi)、外資企業(yè)的業(yè)務招待費所得稅前列支有不同的規(guī)定。內(nèi)資企業(yè)業(yè)務招待費實行按銷售凈額的大小確定一定的比例限額扣除。原《國家稅務總局關于印發(fā)〈企業(yè)所得稅稅前扣除辦法〉的通知》（國稅發(fā)〔2000〕84號，已失效）規(guī)定：納稅人發(fā)生的與其經(jīng)營業(yè)務直接相關的業(yè)務招待費，在下列比例范圍內(nèi)，可據(jù)實扣除：全年銷售（營業(yè)）收入凈額在1500萬元及其以下的，不超過全年銷售（營業(yè)）收入凈額的5‰；全年銷售（營業(yè)）收入凈額超過1500萬元的，不超過全年銷售（營業(yè)）收入的3‰。而對外資企業(yè)則分成兩大類，按銷貨凈額（工業(yè)制造業(yè)、種植養(yǎng)殖業(yè)、商業(yè)等）、業(yè)務收入總額（建筑安裝、運輸、金融、保險、服務等行業(yè)）的大小確定一定的比例限額扣除。根據(jù)《國務院關于中華人民共和國外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法實施細則》（國務院令〔1991〕85號，已失效）的規(guī)定，企業(yè)發(fā)生與生產(chǎn)、經(jīng)營有關的交際應酬費，應當有確實的記錄或者單據(jù)，分別在下列限度內(nèi)準予作為費用列支：全年銷貨凈額在1500萬元以下的，不得超過銷貨凈額的5‰；全年銷貨凈額超過1500萬元的部分，不得超過該部分銷貨凈額的3‰。全年業(yè)務收入總額在500萬元以下的，不得超過業(yè)務收入總額的10‰；全年業(yè)務收入總額超過500萬元的部分，不得超過該部分業(yè)務收入總額的5‰。

新《企業(yè)所得稅法實施條例》對業(yè)務招待費扣除比例改變了以前分內(nèi)、外資企業(yè)的不同標準。新《企業(yè)所得稅法實施條例》第四十三條規(guī)定：企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營活動有關的業(yè)務招待費支出，按照發(fā)生額的60%扣除，但最高不得超過當年銷售（營業(yè)）收入的5‰。

五、業(yè)務招待費會計與稅法處理的差異

1．企業(yè)在日常經(jīng)營過程中發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營有關的業(yè)務招待費按會計規(guī)定可據(jù)實計入相應的成本費用中，稅法規(guī)定要按一定比例扣除，形成的差異在企業(yè)所得稅申報時進行納稅調(diào)整。

2．企業(yè)在籌建期間發(fā)生的業(yè)務招待費計入開辦費。會計制度和會計準則規(guī)定，在開始生產(chǎn)經(jīng)營的當月起一次計入生產(chǎn)經(jīng)營當月的損益。稅法規(guī)定從開始生產(chǎn)、經(jīng)營（包括試生產(chǎn)、試營業(yè)）月份的次月起，在不短于5年的期限內(nèi)分期扣除，形成時間性差異在企業(yè)所得稅申報時進行納稅調(diào)整。

3．業(yè)務招待費的計稅基數(shù)會計與稅法不同，會計上允許扣除的基數(shù)是納稅人從事生產(chǎn)經(jīng)營活動取得的收入（包括主營業(yè)務收入和其他業(yè)務收入、視同銷售收入）。

【案例說明】君洋公司2008年度取得主營業(yè)務收入2100萬元，其他業(yè)務收入300萬元，年度內(nèi)在管理費用中共列支業(yè)務招待費30萬元。

【專家解析】根據(jù)舊稅法的規(guī)定，可在所得稅前扣除的業(yè)務招待費10.2萬元〔1500×5‰+（2400-1500）×3‰〕，超過劣質標準19.8萬元（30-10.2）的部分，不得扣除，要調(diào)增應納稅所得額。

而根據(jù)新稅法的規(guī)定，可稅前扣除的業(yè)務招待費=30×60% =18（萬元），但最高扣除限額= 2400×5‰=12（萬元），故只能扣除業(yè)務招待費12萬元，硬調(diào)增應納稅所得額18萬元（30-12）。新稅法比舊稅法多扣除1.8萬元（12-10.2）。

【特別提示】《中華人民共和國企業(yè)所得稅年度納稅申報表（A類）》附表一（1）《收入明細表》中第1行“銷售（營業(yè)）收入合計”金額為本表第2+13行。本行數(shù)據(jù)作為計算業(yè)務招待費、廣告費和業(yè)務宣傳費支出扣除限額的計算基數(shù)。

【填報技巧】上述支出在《中華人民共和國企業(yè)所得稅年度納稅申報表（A類）》附表三的《納稅調(diào)整項目明細表》第26行“6．業(yè)務招待費支出”中填列。

第1列“賬載金額”填報企業(yè)發(fā)生的業(yè)務招待費；第2列“稅收金額”經(jīng)比較后填列，即比較“本行第1列×60%”與“附表一（1）《收入明細表》第1行×5‰”或“附表一（2）《金融企業(yè)收入明細表》第（1+38）行×5‰”或“主表第1行×5‰”兩數(shù)，孰小者填入本行第2列；如本行第1列≥第2列，本行第1列減去第2列的余額填入本行第3列“調(diào)增金額”；第4列“調(diào)減金額”不填。

李明克