秦思新

（黑龍江省龍建路橋第二工程有限公司，黑龍江安達(dá)151400）

會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系變遷對(duì)盈余管理影響的綜合分析

秦思新

（黑龍江省龍建路橋第二工程有限公司，黑龍江安達(dá)151400）

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施，對(duì)企業(yè)的盈余管理產(chǎn)生了重大的影響，一方面是減少了新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則出臺(tái)實(shí)施以前的一些慣用的盈余管理手段，但是另一方面也會(huì)根據(jù)新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系滋生出新的盈余管理的手段。本文主要通過(guò)對(duì)上市公司在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系變遷后的盈余管理手段進(jìn)行比對(duì)，分析會(huì)計(jì)準(zhǔn)則變遷對(duì)企業(yè)盈余管理的影響。

會(huì)計(jì)準(zhǔn)則變遷；企業(yè)盈余管理；影響分析

深入地了解和認(rèn)識(shí)新舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則變遷對(duì)企業(yè)盈余管理手段和行為的影響，對(duì)于投資者或者政府部門(mén)等利益相關(guān)者理解企業(yè)的盈余質(zhì)量，進(jìn)一步判斷其投資價(jià)值等方面，有著重要的作用。同時(shí)，也敦促企業(yè)在信息披露和盈余質(zhì)量管理上進(jìn)一步予以規(guī)范，從而提升整個(gè)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展。

一、新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)舊盈余管理方式的限制

（一）存貨計(jì)價(jià)變更進(jìn)行盈余管理

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的存貨計(jì)價(jià)方式上不再包括“后進(jìn)先出”法，而“后進(jìn)先出”法對(duì)企業(yè)成本的影響是，當(dāng)物價(jià)上漲時(shí)降低企業(yè)的當(dāng)期利潤(rùn)，而當(dāng)物價(jià)下降時(shí)恰恰相反。它以最近購(gòu)進(jìn)的原材料價(jià)格作為成本核算的基礎(chǔ)，與歷史缺乏對(duì)比下，這也為管理層提供了進(jìn)行盈余管理的空間。對(duì)其的取消，也就從一定程度上限制了管理層進(jìn)行盈余管理的手段，減少人為調(diào)節(jié)利潤(rùn)的可能性。

（二）資產(chǎn)減值損失轉(zhuǎn)回進(jìn)行盈余管理

資產(chǎn)減值損失的計(jì)提和轉(zhuǎn)回是重要的而且高效的盈余管理手段，舊準(zhǔn)則在這方面沒(méi)有限制，導(dǎo)致管理層可能出現(xiàn)某些年度大力計(jì)提資產(chǎn)減值，然后在其他年度予以轉(zhuǎn)回，從而將利潤(rùn)在不同年度進(jìn)行分配，上市公司也可以利用這一手段避免退市。而新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在“長(zhǎng)期股權(quán)投資”、“固定資產(chǎn)”、“在建工程”、無(wú)形資產(chǎn)“等資產(chǎn)的資產(chǎn)減值損失的轉(zhuǎn)回上予以禁止，很大程度上限制了企業(yè)利用此進(jìn)行盈余管理的程度。

（三）公允價(jià)值操縱進(jìn)行盈余管理

公允價(jià)值的手段也是操縱利潤(rùn)的手段，尤其是在長(zhǎng)期股權(quán)準(zhǔn)則實(shí)施后，被廣泛地運(yùn)用于上市公司的利潤(rùn)操縱。新準(zhǔn)則在這個(gè)方面給出了一定的限制，例如要求企業(yè)合并中出現(xiàn)的支付對(duì)價(jià)與賬面凈值的差額直接調(diào)整資本公積，而不是通過(guò)利潤(rùn)進(jìn)行調(diào)整；另外在運(yùn)用公允價(jià)值進(jìn)行諸如投資性房地產(chǎn)、金融工具等計(jì)量時(shí)，也有著嚴(yán)格的限制，除非有確鑿證據(jù)表明其價(jià)值公允且可計(jì)量，否則不得采用。

（四）企業(yè)合并會(huì)計(jì)處理進(jìn)行盈余管理

從企業(yè)合并方面，舊準(zhǔn)則下，企業(yè)可以通過(guò)收購(gòu)業(yè)績(jī)良好的公司或者出售業(yè)績(jī)不好的公司來(lái)達(dá)到改善當(dāng)年不良業(yè)績(jī)的情況，從而進(jìn)行盈余管理。但是新準(zhǔn)則下，不管是股權(quán)大小，只要母公司能夠?qū)嶋H控制，都需要納入母公司當(dāng)年的合并報(bào)表的范圍，從而不能通過(guò)收購(gòu)或者出售子公司的形式來(lái)進(jìn)行盈余管理。

（五）關(guān)聯(lián)方交易進(jìn)行盈余管理

關(guān)聯(lián)方由于利益相關(guān)，是最容易進(jìn)行盈余管理的實(shí)體了。關(guān)聯(lián)方在進(jìn)行交易時(shí)，其交易對(duì)價(jià)不如市場(chǎng)其他交易那樣的公允設(shè)定，從而達(dá)到利益輸送和轉(zhuǎn)移的目的。新的準(zhǔn)則下，擴(kuò)大了關(guān)聯(lián)方范疇的界定，凡是與企業(yè)利益相關(guān)或者受其以及其近親屬實(shí)際控制的都屬于關(guān)聯(lián)方范疇，再對(duì)這些交易價(jià)格等進(jìn)行控制，非公允的計(jì)入資本公積，只有公允的才計(jì)入當(dāng)期損益。這樣一來(lái)，就極大地限制了利用關(guān)聯(lián)方交易進(jìn)行盈余管理的空間。

二、新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則滋生的新的盈余管理方式

（一）固定資產(chǎn)會(huì)計(jì)估計(jì)變更進(jìn)行盈余管理

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，對(duì)于固定資產(chǎn)會(huì)計(jì)估計(jì)的變更，主要運(yùn)用未來(lái)適用法進(jìn)行計(jì)量，由于固定資產(chǎn)的價(jià)值相對(duì)較大，一旦有證據(jù)表明可以進(jìn)行會(huì)計(jì)估計(jì)變更，這對(duì)企業(yè)未來(lái)的利潤(rùn)和納稅影響將是巨大的，并且，這一影響不是短期，而是可以影響未來(lái)許多年。所以，利用固定資產(chǎn)會(huì)計(jì)估計(jì)變更進(jìn)行盈余管理不僅效率高，而且影響范圍大，是一個(gè)良好的盈余管理手段。

（二）政府補(bǔ)助核算進(jìn)行盈余管理

政府補(bǔ)助時(shí)常涉及的金額較大，它分為資本性補(bǔ)助和費(fèi)用性補(bǔ)助，對(duì)于前者，需要記入遞延收益予以以后年度攤銷(xiāo)，而對(duì)于后者，直接在當(dāng)期記入損益。但是這二者的界限并不是非常明顯，所以給了企業(yè)進(jìn)行盈余管理的手段。

（三）利用無(wú)形資產(chǎn)攤銷(xiāo)年限和方法或開(kāi)發(fā)費(fèi)用資本化調(diào)節(jié)盈余

無(wú)形資產(chǎn)的攤銷(xiāo)不只局限于直線(xiàn)法，攤銷(xiāo)年限也具有可選擇性，使用壽命不確定的無(wú)形資產(chǎn)則不予攤銷(xiāo)。所以，企業(yè)可能會(huì)通過(guò)調(diào)節(jié)無(wú)形資產(chǎn)的攤銷(xiāo)年限或方法來(lái)進(jìn)行調(diào)節(jié)盈余。例如減少攤銷(xiāo)年限和加速攤銷(xiāo)可以提高公司的利潤(rùn)，反之，可以降低利潤(rùn)，達(dá)到盈余管理的目的。此外，新準(zhǔn)則還運(yùn)行無(wú)形資產(chǎn)開(kāi)發(fā)費(fèi)用資本化。規(guī)定公司內(nèi)部的研發(fā)費(fèi)用分為兩個(gè)階段處理：研究階段的支出屬于費(fèi)用，于發(fā)生當(dāng)期計(jì)入損益，開(kāi)發(fā)階段的支出只要符合準(zhǔn)則規(guī)定的條件就可予以資本化。企業(yè)可以通過(guò)研究和開(kāi)發(fā)時(shí)點(diǎn)的劃分來(lái)擴(kuò)大或縮小資本化與費(fèi)用化的金額。這就增加了企業(yè)立于無(wú)形資產(chǎn)攤銷(xiāo)進(jìn)行盈余管理的可能空間。

（四）債務(wù)重組進(jìn)行盈余管理

新的準(zhǔn)則規(guī)定，對(duì)于債務(wù)重組的利得或損失應(yīng)該以公允價(jià)值進(jìn)行計(jì)量，并且計(jì)入當(dāng)期損益，并且由此增加的利潤(rùn)只需要進(jìn)行披露。對(duì)于出現(xiàn)財(cái)務(wù)困境的公司，可以利用債務(wù)重組，其收益將直接反映在損益表中，相比于重組之前，可能能夠直接扭虧為盈，從而避免退市等風(fēng)險(xiǎn)。

三、總結(jié)

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施，更加符合當(dāng)前我國(guó)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平和趨勢(shì)，更能客觀(guān)完整地反應(yīng)一個(gè)企業(yè)的真實(shí)財(cái)務(wù)信息，同時(shí)也是與國(guó)際更好地接軌。它在過(guò)往企業(yè)利用舊制度的不完善進(jìn)行盈余管理上做出了許多限制，較為有效地限制了部分盈余管理手段。但是，新準(zhǔn)則的實(shí)施也產(chǎn)生了其他盈余管理手段，這需要我們?cè)诜治銎髽I(yè)財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)時(shí)，對(duì)這些影響予以識(shí)別和區(qū)分，以便更加準(zhǔn)確地認(rèn)識(shí)企業(yè)真實(shí)的財(cái)務(wù)狀況。

[1]徐華新.新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則背景下的盈余管理及其經(jīng)濟(jì)后果研究[J].生產(chǎn)力研究，2008(21)：163～165.

[2]葛家澎.會(huì)計(jì)基本理論與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則問(wèn)題研究[M].北京:中國(guó)財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社，2010.

[3]程書(shū)強(qiáng).機(jī)構(gòu)投資者持股與上市公司會(huì)計(jì)盈余信息關(guān)系實(shí)證研究[J].管理世界（月刊）2006：129～136.

［責(zé)任編輯：文 筠］

F830.9

A

1005-913X（2015）03-0122-01

2015-01-09

秦思新(1980-)，男，黑龍江依安人，會(huì)計(jì)師，研究方向：財(cái)務(wù)管理。