陳嘉元

（福建經(jīng)濟學校，福州 350002）

股權(quán)激勵是指把上市公司的股價和經(jīng)營業(yè)績聯(lián)系起來，利用股票升值帶來的差價適當獎勵高層管理者，促進管理者關(guān)心企業(yè)的長期發(fā)展。它的目的是通過解決委托代理的問題來約束公司的高層管理者的短期行為，減少道德風險發(fā)生的概率，降低監(jiān)督成本，使股東的利益最大化。這種激勵方式在會計準則中稱作“股份支付”。根據(jù)規(guī)定，股份支付可分為以現(xiàn)金結(jié)算和以權(quán)益結(jié)算兩種形式。我國的股權(quán)激勵制度并不完善，積累的經(jīng)驗還不夠，尤其在股權(quán)激勵會計處理這方面，還存在著一些問題，這影響了股權(quán)激勵的實施。

1 股份支付的會計處理

1.1 股份支付的類型

股份支付是指“以股份為基礎(chǔ)的支付”。按其支付的方式可分為兩類。

以權(quán)益結(jié)算的支付方式，即企業(yè)把發(fā)行的股票或者股票期權(quán)作為激勵高層管理者的代價。公司將獲得的服務(wù)歸納為成本費用，將支付的代價稱為公司的權(quán)益。

以現(xiàn)金結(jié)算的支付方式，即公司為獲得管理者的服務(wù)而支付的現(xiàn)金或其他形式的資產(chǎn)，是依據(jù)企業(yè)的股票或其他權(quán)益性工具來計算的。將所獲得的服務(wù)稱為成本費用，將需要支付的代價稱為負債。

1.2 股份支付的會計處理

股份支付有關(guān)會計處理的方式須以股份支付的協(xié)議為依據(jù)。股份支付的方式不同，財務(wù)處理的方式也不同。

授予日處理的方法：除了股份支付中的立即可行權(quán)在授予日進行會計處理，以權(quán)益結(jié)算和以現(xiàn)金結(jié)算的股權(quán)支付在授予日都不做會計處理。

等待期內(nèi)有關(guān)資產(chǎn)負債表日的處理方法：在等待期內(nèi)每個資產(chǎn)負債表日，將獲得的服務(wù)計入到成本費用中；同時，需確定所有者的權(quán)益或負債。

在可行權(quán)日之后的處理方法：對以權(quán)益結(jié)算的股份支付來說，在可行權(quán)日之后不需對已經(jīng)發(fā)生的成本費用與所有者權(quán)益進行調(diào)整。對以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付來說，不需再確定發(fā)生的成本費用，但負債所引起公允價值的變動需計入當期的損益中。

2 上市公司股權(quán)激勵會計處理面臨的問題

2.1 支付方式的選擇不明確

會計準則上規(guī)定兩種股份支付的處理方法，這為公司的會計處理提供了便利。但公司也可能利用此規(guī)則來調(diào)整自己公司的利潤。對以權(quán)益結(jié)算的股份支付來說，授予日不進行處理，等待期內(nèi)按其公允價值來確定成本費用，并結(jié)轉(zhuǎn)權(quán)益。對以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付來說，等待期內(nèi)按其公允價值確定成本費用，并確定企業(yè)負債。

2.2 公允價值確定的方式不完善，行權(quán)條件太自由

由于股票市場的實際狀況，上市公司通常會通過期權(quán)定價模型評估股權(quán)激勵方式。企業(yè)的會計準則并沒有規(guī)定模型的參數(shù)，所以不同企業(yè)可能采取不同的模型參數(shù)。這導(dǎo)致公允值存在很大的可調(diào)節(jié)性，公司往往選擇不同的公允價值來調(diào)節(jié)自身利潤。

2.3 費用分攤及等待期確定不規(guī)范

等待期指的是可行權(quán)條件達到要求的時期。如果已有規(guī)定，則為授予日到可行權(quán)日這個期間；如果沒有規(guī)定，則需要預(yù)測。會計準則中并沒有對等待期進行相應(yīng)的規(guī)定，所以，每個企業(yè)都有自己的規(guī)定，有時差距會很大。

2.4 信息披露制度不完善不健全

上市公司有必要對股權(quán)激勵的信息進行完整的披露。具體來說，要公開股權(quán)激勵價值評估模型、前提條件、估值技術(shù)、參數(shù)及成本費用等相關(guān)信息。實際上，很多上市公司并沒有說明可行權(quán)數(shù)量，也沒有分享期權(quán)費用及分攤費用。

3 相應(yīng)的建議與策略

3.1 股東在轉(zhuǎn)讓股票時應(yīng)進行費用處理

應(yīng)將股權(quán)激勵所產(chǎn)生的費用進行相關(guān)的處理，這樣做可以增強企業(yè)之間信息的可比性，有利于根據(jù)報表做出更經(jīng)濟的決策。如果沒有對股權(quán)激勵所產(chǎn)生的費用進行處理，可能導(dǎo)致進行費用處理的企業(yè)業(yè)績不及沒有進行費用處理的企業(yè)。

3.2 期權(quán)費用的歸屬應(yīng)透明化

股權(quán)激勵是長效激勵機制中的一種，它的實施也許會長達幾個會計年度，所以應(yīng)該把等待期中的費用逐年分攤，而且從發(fā)生頻率上來看，這并不是偶然的。

3.3 強化信息披露

在實際會計處理過程中，要完善有關(guān)法律法規(guī)，加強對相關(guān)部門的監(jiān)督，尤其是對高層管理者的監(jiān)管與檢查。同時，完善信息披露制度，完善信息披露的程序，從而規(guī)范股權(quán)激勵的會計處理。

3.4 確定股票期權(quán)公允價值

通常對公允價值進行計量時，須考慮可能影響期權(quán)價值的各種因素，從而對其進行修正，然后算出真實的、正確的值。公允價值的計量方法不僅考慮期權(quán)的真實價值，也考慮其時間價值。這已經(jīng)成為計算股票期權(quán)的首要方法。

［1］徐根旺.上市公司股權(quán)激勵會計問題研究［J］.經(jīng)濟研究導(dǎo)刊,2013(36).

［2］柯志賓.上市公司股權(quán)激勵會計問題研究［J］.會計師,2012(23):13-14.