會(huì)計(jì)師事務(wù)所變更的影響因素分析

韋霞

摘 要：對(duì)2012年上市公司變更會(huì)計(jì)師事務(wù)所的原因進(jìn)行詳細(xì)的統(tǒng)計(jì)分析，將上市公司變更會(huì)計(jì)師事務(wù)所前后的審計(jì)意見(jiàn)、審計(jì)費(fèi)用、盈虧狀況進(jìn)行比較，從中總結(jié)出影響會(huì)計(jì)師事務(wù)所變更的主要因素；最后針對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所變更當(dāng)中存在的問(wèn)題進(jìn)行分析，提出了相應(yīng)的建議。

關(guān)鍵詞：會(huì)計(jì)師事務(wù)所；變更；原因；建議

中圖分類號(hào)：F230 文獻(xiàn)標(biāo)志碼：A 文章編號(hào)：1673-291X（2014）36-0150-03

一、2012年會(huì)計(jì)師事務(wù)所變更總體情況

根據(jù)中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)發(fā)布的2012年年報(bào)審計(jì)情況快報(bào)（第十四期）可知，在披露2012年年報(bào)的2471家上市公司中，有499家變更財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)機(jī)構(gòu)，占全部上市公司的20.19%。從事務(wù)所報(bào)備的年報(bào)審計(jì)業(yè)務(wù)變更信息來(lái)看，共有296家上市公司變更審計(jì)機(jī)構(gòu)主要是由于事務(wù)所合并造成的。與2011年相比，2012年變更會(huì)計(jì)師事務(wù)所的上市公司數(shù)量增加了187家，占全部上市公司比例上升了6.98%。

二、會(huì)計(jì)師事務(wù)所變更的原因分析

（一）會(huì)計(jì)師事務(wù)所變更的原因統(tǒng)計(jì)

除了因?yàn)闀?huì)計(jì)師事務(wù)所自身的合并導(dǎo)致上市公司聘請(qǐng)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所變更以外，2012年度變更會(huì)計(jì)師事務(wù)所的上市公司還有203家。以下根據(jù)這些公司2012年年度報(bào)告的相關(guān)內(nèi)容，對(duì)這些上市公司變更會(huì)計(jì)師事務(wù)所的主要原因進(jìn)行統(tǒng)計(jì)。

（二）會(huì)計(jì)師事務(wù)所變更的原因分析

在以上所列舉的203家上市公司中，共有189家上市公司披露了更換會(huì)計(jì)師事務(wù)所的原因，而沒(méi)有披露原因的公司有14家。根據(jù)這些公司2012年度報(bào)告的相關(guān)內(nèi)容及董事會(huì)的相關(guān)決議公告，下面列舉了這些上市公司變更會(huì)計(jì)師事務(wù)所的主要原因：

1.政策原因

因?yàn)閲?guó)資委公告以及監(jiān)管機(jī)構(gòu)規(guī)定而變更會(huì)計(jì)師事務(wù)所的上市公司有5家，占了全部上市公司的2.46%，分別是國(guó)電南瑞（600406）、八一鋼鐵（600581）、中國(guó)鋁業(yè)（601600）、莫高股份（600543）、樂(lè)普醫(yī)療（300003）。其中，國(guó)電南瑞（600406）是根據(jù)國(guó)務(wù)院國(guó)有資產(chǎn)監(jiān)督管理委員會(huì)和財(cái)政部相關(guān)文件規(guī)定，將 2012 年度審計(jì)機(jī)構(gòu)變更為中瑞岳華會(huì)計(jì)師事務(wù)所；八一鋼鐵（600581）是根據(jù)國(guó)務(wù)院國(guó)資委對(duì)中央企業(yè)財(cái)務(wù)決算審計(jì)工作的有關(guān)規(guī)定，為了降低公司審計(jì)工作的溝通成本，提高審計(jì)效率，節(jié)約審計(jì)費(fèi)用而變更；中國(guó)鋁業(yè)（601600）是根據(jù)中國(guó)財(cái)政部及國(guó)資委聯(lián)合頒發(fā)的《關(guān)于會(huì)計(jì)師事務(wù)所承擔(dān)中央企業(yè)財(cái)務(wù)決算審計(jì)有關(guān)問(wèn)題的通知》的規(guī)定和指導(dǎo)精神，變更了會(huì)計(jì)師事務(wù)所。

2.公司方面的原因

因此原因?qū)е伦兏鼤?huì)計(jì)師事務(wù)所的上市公司一共有41家，所占比例為20.19%。因重大資產(chǎn)重組而變更會(huì)計(jì)師事務(wù)所的有13家，其中包括東方創(chuàng)業(yè)（600278）、廣日股份（600894）、ST航投（600705）、領(lǐng)先科技（000669）、中科合臣（600490）；因?yàn)榈赜虻囊蛩兀瑸榱藢徲?jì)溝通便利性而變更的有10家，其中包括上海新陽(yáng)（300236）、金隅股份（601992）、海倫哲（300201）、丹化科技（600844）、國(guó)通管業(yè)（600444）；因采用招標(biāo)形式改聘的有中集集團(tuán)（000039）、山東鋼鐵（600022）、招商地產(chǎn)（000024）、外高橋（600648）、皖能電力（000543）；因?qū)徲?jì)費(fèi)用無(wú)法達(dá)成一致而改聘的有天津磁卡（600800）、*ST新農(nóng)（600359）、棱光實(shí)業(yè)（600629）、科冕木業(yè)（002354）；因?yàn)橐胧袌?chǎng)競(jìng)爭(zhēng)機(jī)制而改聘的有新建股份（300107）。

3.事務(wù)所原因

因該類原因?qū)е赂鼡Q會(huì)計(jì)師事務(wù)所的公司有34家，占比16.75%。因?yàn)榍叭螘?huì)計(jì)師事務(wù)所業(yè)務(wù)繁忙而更換的有4家，包括*ST天成（600392）、易食股份（000796）、升達(dá)林業(yè)（002259）；因原會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)人員調(diào)整改聘其他事務(wù)所的有10家，包括江蘇曠達(dá)（002516）、久其軟件（002279）、銀信科技（300231）、拓爾思（300229）等，其中，開(kāi)元儀器（300338）變更事務(wù)所的原因是前任的審計(jì)團(tuán)隊(duì)主要成員工作發(fā)生變動(dòng)；西泵股份（002536）變更事務(wù)所的原因是審計(jì)團(tuán)隊(duì)離開(kāi)前任事務(wù)所，公司擔(dān)心無(wú)法保證審計(jì)時(shí)限；因前任會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)年限過(guò)長(zhǎng)而聘任其他事務(wù)所的有19家，其中包括招商輪船（601872）、*ST南紡（600250）、中國(guó)寶安（000009）、江西銅業(yè)（600362）、風(fēng)帆股份（600482）；因新聘會(huì)計(jì)師事務(wù)所實(shí)力強(qiáng)的有1家，為*ST國(guó)商（000056）。

4.股東原因

因?yàn)榇嗽蚨兏聞?wù)所的上市公司有15家，所占比例為7.39%。其中因股東推薦或建議而改聘會(huì)計(jì)師事務(wù)所的公司有5家，包括南京新百（600682）、甘肅電投（000791）、ST江南B（200160）。為與公司實(shí)際控制人保持一致而變更會(huì)計(jì)師事務(wù)所的公司有10家，包括中成股份（000151）、許繼電氣（000400）、中創(chuàng)信測(cè)（600485）、*ST鋅業(yè)（000751）等。其中*ST鋅業(yè)（000751）和許繼電氣（000400）是因?yàn)楣緦?shí)際控制人變更而導(dǎo)致事務(wù)所的變更，可以看出，股東變更是影響上市公司變更會(huì)計(jì)師事務(wù)所的一個(gè)因素。

5.審計(jì)委托期滿

因?qū)徲?jì)委托期滿，即聘期已滿的原因而改聘的公司有94家，其中包括華潤(rùn)三九（000999）、際華集團(tuán)（601718）、山煤國(guó)際（600546）、山東?；?00822）、冠豪高新（600433）。

（三）信息披露中存在的其他問(wèn)題

從信息披露這個(gè)方面看，會(huì)計(jì)師事務(wù)所變更原因的披露一直是一個(gè)比較受關(guān)注的問(wèn)題?？偟膩?lái)看，部分上市公司在披露變更會(huì)計(jì)師事務(wù)所的原因時(shí)比較隨意，從公司披露的內(nèi)容中，讓人很難從中得悉變更會(huì)計(jì)師事務(wù)所的真正原因。一部分公司盡管披露了變更會(huì)計(jì)師事務(wù)所的原因，但其披露的原因并不是變更會(huì)計(jì)師事務(wù)所的必然條件，比如審計(jì)委托期滿、會(huì)計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)人員調(diào)整等。endprint

另外，由2012年變更了事務(wù)所的499家上市公司審計(jì)機(jī)構(gòu)變更信息表中可以看出，相當(dāng)一部分上市公司的前后任事務(wù)所向中注協(xié)報(bào)備的變更原因不一致，有的事務(wù)所甚至沒(méi)有報(bào)備變更的原因或者具體原因。

三、變更會(huì)計(jì)師事務(wù)所的特點(diǎn)分析

為了更深入地挖掘上市公司變更事務(wù)所的原因，以下隨機(jī)選擇20家上市公司進(jìn)行分析，其中非ST類公司10家，ST類的5家，*ST類的5家。

（一）變更事務(wù)所前后審計(jì)意見(jiàn)類型的變化

通過(guò)對(duì)20家上市公司變更事務(wù)所前后的審計(jì)意見(jiàn)進(jìn)行統(tǒng)計(jì)，審計(jì)意見(jiàn)發(fā)生變化的有非ST類2家，ST類1家，*ST類公司2家。通過(guò)這5家發(fā)生審計(jì)意見(jiàn)變更我們發(fā)現(xiàn)，4家表現(xiàn)為更優(yōu)的審計(jì)意見(jiàn)，1家表現(xiàn)為較差的審計(jì)意見(jiàn)。事務(wù)所的變更對(duì)審計(jì)意見(jiàn)有著很大的影響，大部分情況下會(huì)趨向更優(yōu)的審計(jì)意見(jiàn)。

（二）變更事務(wù)所前后公司盈虧狀況的變化

經(jīng)統(tǒng)計(jì)，在這20家公司當(dāng)中，有10家發(fā)生了盈虧變化，其中盈轉(zhuǎn)虧的為6家，虧轉(zhuǎn)盈的為4家，大部分為ST企業(yè)，這說(shuō)明上市公司的盈虧變化對(duì)事務(wù)所變更會(huì)產(chǎn)生一定的影響。

（三）變更事務(wù)所前后審計(jì)費(fèi)用的變化

在這20個(gè)公司當(dāng)中，審計(jì)費(fèi)用上升的有8家，減少的有1家，其中還有兩家未披露，審計(jì)費(fèi)用上升很大的有1家。這說(shuō)明在大部分情況下，上市公司變更事務(wù)所的目的并不是為了尋求更低的審計(jì)費(fèi)用。

四、小結(jié)

從以上分析我們可以看到，2012年會(huì)計(jì)師事務(wù)所的變更存在以下特點(diǎn)：（1）2012年事務(wù)所變更情況相對(duì)2011年增加很多，大部分是由于聘期已滿，另尋其他事務(wù)所，再有一部分原因就是由于事務(wù)所合并導(dǎo)致變更。（2）在非事務(wù)所自身原因和聘期原因?qū)е碌氖聞?wù)所變更當(dāng)中，一般都是由于國(guó)家政策、公司資產(chǎn)重組、公司股東變更。（3）變更事務(wù)所的上市公司當(dāng)中，ST公司的比重較大，變更后審計(jì)意見(jiàn)也會(huì)很容易發(fā)生變化。在這些變更審計(jì)意見(jiàn)當(dāng)中，一般表現(xiàn)出來(lái)的是更優(yōu)的審計(jì)意見(jiàn)。（4）變更事務(wù)所的上市公司當(dāng)中，盈虧狀況出現(xiàn)較大變化的上市公司比例很大，并且很多都是ST公司。（5）事務(wù)所變更與審計(jì)費(fèi)用沒(méi)有明顯的關(guān)系。

五、規(guī)范會(huì)計(jì)師事務(wù)所變更的建議

針對(duì)中國(guó)上市公司變更會(huì)計(jì)師事務(wù)所中出現(xiàn)的不規(guī)范現(xiàn)象，提出以下幾點(diǎn)建議：

（一）規(guī)范更換程序

出臺(tái)相關(guān)的規(guī)范政策，監(jiān)管和控制上市公司嚴(yán)格按照程序變更會(huì)計(jì)師事務(wù)所，從而保護(hù)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的合法權(quán)益。新的規(guī)范應(yīng)該帶有一定的強(qiáng)制性，強(qiáng)制規(guī)定前后任會(huì)計(jì)師事務(wù)所之間的聯(lián)系，前任會(huì)計(jì)師事務(wù)所有義務(wù)回答后任事務(wù)所的相關(guān)疑問(wèn)，后任事務(wù)所應(yīng)該根據(jù)前任的回應(yīng)情況慎重考慮是否應(yīng)該接受該上市公司的委托；明確前后任事務(wù)所聯(lián)系的時(shí)間及內(nèi)容。

（二）提高注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)道德水平

在會(huì)計(jì)市場(chǎng)中，上市公司與會(huì)計(jì)師事務(wù)所在遵守法定規(guī)則的基礎(chǔ)上可以自由的進(jìn)行選擇，這就不可避免的造成了上市公司惡意變更事務(wù)所的現(xiàn)象，要避免這一現(xiàn)象的發(fā)生，就要要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師嚴(yán)格遵守財(cái)經(jīng)法律法規(guī)的要求，秉持公正客觀的職業(yè)道德進(jìn)行審計(jì)工作，保持應(yīng)有的獨(dú)立性。

（三）加強(qiáng)對(duì)上市公司的法制教育

加強(qiáng)對(duì)上市公司的法制教育和提高經(jīng)營(yíng)理念的認(rèn)知度，明確要求上市公司結(jié)合自身實(shí)際情況，以促進(jìn)公司整體發(fā)展為出發(fā)點(diǎn)，秉承公開(kāi)、公正的原則為其公司選擇適合并且正確的會(huì)計(jì)師事務(wù)所為其進(jìn)行審計(jì)工作。

（四）明確變更會(huì)計(jì)師事務(wù)所提議方的義務(wù)

也就是說(shuō)，由誰(shuí)提出的變更要求就由誰(shuí)詳細(xì)說(shuō)明變更的原因。比如，若是由會(huì)計(jì)師事務(wù)所主動(dòng)辭聘的，應(yīng)該要求事務(wù)所說(shuō)明辭聘的原因，并附上會(huì)計(jì)師事務(wù)所向該委托公司提供的書(shū)面材料；若是由公司提出的變更，則應(yīng)由公司說(shuō)明改聘的原因，并附上公司向會(huì)計(jì)師事務(wù)所提供的書(shū)面通知。同時(shí)，公司在召開(kāi)股東大會(huì)審議變更會(huì)計(jì)師事務(wù)所前，應(yīng)書(shū)面通知會(huì)計(jì)師事務(wù)所就改聘事宜到會(huì)陳述意見(jiàn)。若會(huì)計(jì)師事務(wù)所放棄陳述，公司在有關(guān)股東大會(huì)決議公告中應(yīng)予說(shuō)明。

（五）加強(qiáng)社會(huì)監(jiān)督的力度

通過(guò)正確的社會(huì)輿論導(dǎo)向來(lái)監(jiān)督注冊(cè)會(huì)計(jì)師的執(zhí)業(yè)過(guò)程，對(duì)于弄虛作假的行為，廣大社會(huì)公眾應(yīng)擔(dān)負(fù)起揭露和曝光的責(zé)任，使違法案件無(wú)處可藏，給企圖違反相關(guān)規(guī)定的事務(wù)所施以無(wú)形的壓力，從而提高注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)道德和執(zhí)業(yè)質(zhì)量。還有一方面，就是要加強(qiáng)對(duì)變更會(huì)計(jì)師事務(wù)所的公司的事后監(jiān)管，加強(qiáng)對(duì)相關(guān)公司定期報(bào)告及其他重大事項(xiàng)的事后審核，防止上市公司通過(guò)變更會(huì)計(jì)師事務(wù)所隱瞞違法、違規(guī)及提供虛假財(cái)務(wù)信息的行為。

[責(zé)任編輯 陳鳳雪]endprint

另外，由2012年變更了事務(wù)所的499家上市公司審計(jì)機(jī)構(gòu)變更信息表中可以看出，相當(dāng)一部分上市公司的前后任事務(wù)所向中注協(xié)報(bào)備的變更原因不一致，有的事務(wù)所甚至沒(méi)有報(bào)備變更的原因或者具體原因。

三、變更會(huì)計(jì)師事務(wù)所的特點(diǎn)分析

為了更深入地挖掘上市公司變更事務(wù)所的原因，以下隨機(jī)選擇20家上市公司進(jìn)行分析，其中非ST類公司10家，ST類的5家，*ST類的5家。

（一）變更事務(wù)所前后審計(jì)意見(jiàn)類型的變化

通過(guò)對(duì)20家上市公司變更事務(wù)所前后的審計(jì)意見(jiàn)進(jìn)行統(tǒng)計(jì)，審計(jì)意見(jiàn)發(fā)生變化的有非ST類2家，ST類1家，*ST類公司2家。通過(guò)這5家發(fā)生審計(jì)意見(jiàn)變更我們發(fā)現(xiàn)，4家表現(xiàn)為更優(yōu)的審計(jì)意見(jiàn)，1家表現(xiàn)為較差的審計(jì)意見(jiàn)。事務(wù)所的變更對(duì)審計(jì)意見(jiàn)有著很大的影響，大部分情況下會(huì)趨向更優(yōu)的審計(jì)意見(jiàn)。

（二）變更事務(wù)所前后公司盈虧狀況的變化

經(jīng)統(tǒng)計(jì)，在這20家公司當(dāng)中，有10家發(fā)生了盈虧變化，其中盈轉(zhuǎn)虧的為6家，虧轉(zhuǎn)盈的為4家，大部分為ST企業(yè)，這說(shuō)明上市公司的盈虧變化對(duì)事務(wù)所變更會(huì)產(chǎn)生一定的影響。

（三）變更事務(wù)所前后審計(jì)費(fèi)用的變化

在這20個(gè)公司當(dāng)中，審計(jì)費(fèi)用上升的有8家，減少的有1家，其中還有兩家未披露，審計(jì)費(fèi)用上升很大的有1家。這說(shuō)明在大部分情況下，上市公司變更事務(wù)所的目的并不是為了尋求更低的審計(jì)費(fèi)用。

四、小結(jié)

從以上分析我們可以看到，2012年會(huì)計(jì)師事務(wù)所的變更存在以下特點(diǎn)：（1）2012年事務(wù)所變更情況相對(duì)2011年增加很多，大部分是由于聘期已滿，另尋其他事務(wù)所，再有一部分原因就是由于事務(wù)所合并導(dǎo)致變更。（2）在非事務(wù)所自身原因和聘期原因?qū)е碌氖聞?wù)所變更當(dāng)中，一般都是由于國(guó)家政策、公司資產(chǎn)重組、公司股東變更。（3）變更事務(wù)所的上市公司當(dāng)中，ST公司的比重較大，變更后審計(jì)意見(jiàn)也會(huì)很容易發(fā)生變化。在這些變更審計(jì)意見(jiàn)當(dāng)中，一般表現(xiàn)出來(lái)的是更優(yōu)的審計(jì)意見(jiàn)。（4）變更事務(wù)所的上市公司當(dāng)中，盈虧狀況出現(xiàn)較大變化的上市公司比例很大，并且很多都是ST公司。（5）事務(wù)所變更與審計(jì)費(fèi)用沒(méi)有明顯的關(guān)系。

五、規(guī)范會(huì)計(jì)師事務(wù)所變更的建議

針對(duì)中國(guó)上市公司變更會(huì)計(jì)師事務(wù)所中出現(xiàn)的不規(guī)范現(xiàn)象，提出以下幾點(diǎn)建議：

（一）規(guī)范更換程序

出臺(tái)相關(guān)的規(guī)范政策，監(jiān)管和控制上市公司嚴(yán)格按照程序變更會(huì)計(jì)師事務(wù)所，從而保護(hù)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的合法權(quán)益。新的規(guī)范應(yīng)該帶有一定的強(qiáng)制性，強(qiáng)制規(guī)定前后任會(huì)計(jì)師事務(wù)所之間的聯(lián)系，前任會(huì)計(jì)師事務(wù)所有義務(wù)回答后任事務(wù)所的相關(guān)疑問(wèn)，后任事務(wù)所應(yīng)該根據(jù)前任的回應(yīng)情況慎重考慮是否應(yīng)該接受該上市公司的委托；明確前后任事務(wù)所聯(lián)系的時(shí)間及內(nèi)容。

（二）提高注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)道德水平

在會(huì)計(jì)市場(chǎng)中，上市公司與會(huì)計(jì)師事務(wù)所在遵守法定規(guī)則的基礎(chǔ)上可以自由的進(jìn)行選擇，這就不可避免的造成了上市公司惡意變更事務(wù)所的現(xiàn)象，要避免這一現(xiàn)象的發(fā)生，就要要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師嚴(yán)格遵守財(cái)經(jīng)法律法規(guī)的要求，秉持公正客觀的職業(yè)道德進(jìn)行審計(jì)工作，保持應(yīng)有的獨(dú)立性。

（三）加強(qiáng)對(duì)上市公司的法制教育

加強(qiáng)對(duì)上市公司的法制教育和提高經(jīng)營(yíng)理念的認(rèn)知度，明確要求上市公司結(jié)合自身實(shí)際情況，以促進(jìn)公司整體發(fā)展為出發(fā)點(diǎn)，秉承公開(kāi)、公正的原則為其公司選擇適合并且正確的會(huì)計(jì)師事務(wù)所為其進(jìn)行審計(jì)工作。

（四）明確變更會(huì)計(jì)師事務(wù)所提議方的義務(wù)

也就是說(shuō)，由誰(shuí)提出的變更要求就由誰(shuí)詳細(xì)說(shuō)明變更的原因。比如，若是由會(huì)計(jì)師事務(wù)所主動(dòng)辭聘的，應(yīng)該要求事務(wù)所說(shuō)明辭聘的原因，并附上會(huì)計(jì)師事務(wù)所向該委托公司提供的書(shū)面材料；若是由公司提出的變更，則應(yīng)由公司說(shuō)明改聘的原因，并附上公司向會(huì)計(jì)師事務(wù)所提供的書(shū)面通知。同時(shí)，公司在召開(kāi)股東大會(huì)審議變更會(huì)計(jì)師事務(wù)所前，應(yīng)書(shū)面通知會(huì)計(jì)師事務(wù)所就改聘事宜到會(huì)陳述意見(jiàn)。若會(huì)計(jì)師事務(wù)所放棄陳述，公司在有關(guān)股東大會(huì)決議公告中應(yīng)予說(shuō)明。

（五）加強(qiáng)社會(huì)監(jiān)督的力度

通過(guò)正確的社會(huì)輿論導(dǎo)向來(lái)監(jiān)督注冊(cè)會(huì)計(jì)師的執(zhí)業(yè)過(guò)程，對(duì)于弄虛作假的行為，廣大社會(huì)公眾應(yīng)擔(dān)負(fù)起揭露和曝光的責(zé)任，使違法案件無(wú)處可藏，給企圖違反相關(guān)規(guī)定的事務(wù)所施以無(wú)形的壓力，從而提高注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)道德和執(zhí)業(yè)質(zhì)量。還有一方面，就是要加強(qiáng)對(duì)變更會(huì)計(jì)師事務(wù)所的公司的事后監(jiān)管，加強(qiáng)對(duì)相關(guān)公司定期報(bào)告及其他重大事項(xiàng)的事后審核，防止上市公司通過(guò)變更會(huì)計(jì)師事務(wù)所隱瞞違法、違規(guī)及提供虛假財(cái)務(wù)信息的行為。

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另外，由2012年變更了事務(wù)所的499家上市公司審計(jì)機(jī)構(gòu)變更信息表中可以看出，相當(dāng)一部分上市公司的前后任事務(wù)所向中注協(xié)報(bào)備的變更原因不一致，有的事務(wù)所甚至沒(méi)有報(bào)備變更的原因或者具體原因。

三、變更會(huì)計(jì)師事務(wù)所的特點(diǎn)分析

為了更深入地挖掘上市公司變更事務(wù)所的原因，以下隨機(jī)選擇20家上市公司進(jìn)行分析，其中非ST類公司10家，ST類的5家，*ST類的5家。

（一）變更事務(wù)所前后審計(jì)意見(jiàn)類型的變化

通過(guò)對(duì)20家上市公司變更事務(wù)所前后的審計(jì)意見(jiàn)進(jìn)行統(tǒng)計(jì)，審計(jì)意見(jiàn)發(fā)生變化的有非ST類2家，ST類1家，*ST類公司2家。通過(guò)這5家發(fā)生審計(jì)意見(jiàn)變更我們發(fā)現(xiàn)，4家表現(xiàn)為更優(yōu)的審計(jì)意見(jiàn)，1家表現(xiàn)為較差的審計(jì)意見(jiàn)。事務(wù)所的變更對(duì)審計(jì)意見(jiàn)有著很大的影響，大部分情況下會(huì)趨向更優(yōu)的審計(jì)意見(jiàn)。

（二）變更事務(wù)所前后公司盈虧狀況的變化

經(jīng)統(tǒng)計(jì)，在這20家公司當(dāng)中，有10家發(fā)生了盈虧變化，其中盈轉(zhuǎn)虧的為6家，虧轉(zhuǎn)盈的為4家，大部分為ST企業(yè)，這說(shuō)明上市公司的盈虧變化對(duì)事務(wù)所變更會(huì)產(chǎn)生一定的影響。

（三）變更事務(wù)所前后審計(jì)費(fèi)用的變化

在這20個(gè)公司當(dāng)中，審計(jì)費(fèi)用上升的有8家，減少的有1家，其中還有兩家未披露，審計(jì)費(fèi)用上升很大的有1家。這說(shuō)明在大部分情況下，上市公司變更事務(wù)所的目的并不是為了尋求更低的審計(jì)費(fèi)用。

四、小結(jié)

從以上分析我們可以看到，2012年會(huì)計(jì)師事務(wù)所的變更存在以下特點(diǎn)：（1）2012年事務(wù)所變更情況相對(duì)2011年增加很多，大部分是由于聘期已滿，另尋其他事務(wù)所，再有一部分原因就是由于事務(wù)所合并導(dǎo)致變更。（2）在非事務(wù)所自身原因和聘期原因?qū)е碌氖聞?wù)所變更當(dāng)中，一般都是由于國(guó)家政策、公司資產(chǎn)重組、公司股東變更。（3）變更事務(wù)所的上市公司當(dāng)中，ST公司的比重較大，變更后審計(jì)意見(jiàn)也會(huì)很容易發(fā)生變化。在這些變更審計(jì)意見(jiàn)當(dāng)中，一般表現(xiàn)出來(lái)的是更優(yōu)的審計(jì)意見(jiàn)。（4）變更事務(wù)所的上市公司當(dāng)中，盈虧狀況出現(xiàn)較大變化的上市公司比例很大，并且很多都是ST公司。（5）事務(wù)所變更與審計(jì)費(fèi)用沒(méi)有明顯的關(guān)系。

五、規(guī)范會(huì)計(jì)師事務(wù)所變更的建議

針對(duì)中國(guó)上市公司變更會(huì)計(jì)師事務(wù)所中出現(xiàn)的不規(guī)范現(xiàn)象，提出以下幾點(diǎn)建議：

（一）規(guī)范更換程序

出臺(tái)相關(guān)的規(guī)范政策，監(jiān)管和控制上市公司嚴(yán)格按照程序變更會(huì)計(jì)師事務(wù)所，從而保護(hù)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的合法權(quán)益。新的規(guī)范應(yīng)該帶有一定的強(qiáng)制性，強(qiáng)制規(guī)定前后任會(huì)計(jì)師事務(wù)所之間的聯(lián)系，前任會(huì)計(jì)師事務(wù)所有義務(wù)回答后任事務(wù)所的相關(guān)疑問(wèn)，后任事務(wù)所應(yīng)該根據(jù)前任的回應(yīng)情況慎重考慮是否應(yīng)該接受該上市公司的委托；明確前后任事務(wù)所聯(lián)系的時(shí)間及內(nèi)容。

（二）提高注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)道德水平

在會(huì)計(jì)市場(chǎng)中，上市公司與會(huì)計(jì)師事務(wù)所在遵守法定規(guī)則的基礎(chǔ)上可以自由的進(jìn)行選擇，這就不可避免的造成了上市公司惡意變更事務(wù)所的現(xiàn)象，要避免這一現(xiàn)象的發(fā)生，就要要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師嚴(yán)格遵守財(cái)經(jīng)法律法規(guī)的要求，秉持公正客觀的職業(yè)道德進(jìn)行審計(jì)工作，保持應(yīng)有的獨(dú)立性。

（三）加強(qiáng)對(duì)上市公司的法制教育

加強(qiáng)對(duì)上市公司的法制教育和提高經(jīng)營(yíng)理念的認(rèn)知度，明確要求上市公司結(jié)合自身實(shí)際情況，以促進(jìn)公司整體發(fā)展為出發(fā)點(diǎn)，秉承公開(kāi)、公正的原則為其公司選擇適合并且正確的會(huì)計(jì)師事務(wù)所為其進(jìn)行審計(jì)工作。

（四）明確變更會(huì)計(jì)師事務(wù)所提議方的義務(wù)

也就是說(shuō)，由誰(shuí)提出的變更要求就由誰(shuí)詳細(xì)說(shuō)明變更的原因。比如，若是由會(huì)計(jì)師事務(wù)所主動(dòng)辭聘的，應(yīng)該要求事務(wù)所說(shuō)明辭聘的原因，并附上會(huì)計(jì)師事務(wù)所向該委托公司提供的書(shū)面材料；若是由公司提出的變更，則應(yīng)由公司說(shuō)明改聘的原因，并附上公司向會(huì)計(jì)師事務(wù)所提供的書(shū)面通知。同時(shí)，公司在召開(kāi)股東大會(huì)審議變更會(huì)計(jì)師事務(wù)所前，應(yīng)書(shū)面通知會(huì)計(jì)師事務(wù)所就改聘事宜到會(huì)陳述意見(jiàn)。若會(huì)計(jì)師事務(wù)所放棄陳述，公司在有關(guān)股東大會(huì)決議公告中應(yīng)予說(shuō)明。

（五）加強(qiáng)社會(huì)監(jiān)督的力度

通過(guò)正確的社會(huì)輿論導(dǎo)向來(lái)監(jiān)督注冊(cè)會(huì)計(jì)師的執(zhí)業(yè)過(guò)程，對(duì)于弄虛作假的行為，廣大社會(huì)公眾應(yīng)擔(dān)負(fù)起揭露和曝光的責(zé)任，使違法案件無(wú)處可藏，給企圖違反相關(guān)規(guī)定的事務(wù)所施以無(wú)形的壓力，從而提高注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)道德和執(zhí)業(yè)質(zhì)量。還有一方面，就是要加強(qiáng)對(duì)變更會(huì)計(jì)師事務(wù)所的公司的事后監(jiān)管，加強(qiáng)對(duì)相關(guān)公司定期報(bào)告及其他重大事項(xiàng)的事后審核，防止上市公司通過(guò)變更會(huì)計(jì)師事務(wù)所隱瞞違法、違規(guī)及提供虛假財(cái)務(wù)信息的行為。

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