錢艷娜

（濮陽職業(yè)技術學院，河南 濮陽　457000）

《小企業(yè)會計準則》的差異化研究

錢艷娜

（濮陽職業(yè)技術學院，河南 濮陽457000）

為了使《小企業(yè)會計準則》能夠在眾多小企業(yè)中得到普及與實施，本文將其分別與《小企業(yè)會計制度》、《企業(yè)所得稅法》和《企業(yè)會計準則》進行了比較，重點分析它們之間的差異，以便更好地規(guī)范小企業(yè)會計確認、計量和報告。

《小企業(yè)會計準則》；差異化；研究分析

一、小企業(yè)會計準則制定的背景分析及意義

在 《小企業(yè)會計準則》發(fā)布之前，《小企業(yè)會計制度》、《企業(yè)會計制度》和《金融企業(yè)會計制度》構成了我國的企業(yè)會計制度體系，而會計準則體系中只有2006年出臺的《企業(yè)會計準則》。如果小企業(yè)繼續(xù)執(zhí)行《小企業(yè)會計制度》，其內容已過時，有很多實際問題無法處理，會計工作缺乏統一標準和指導，甚至出現混亂局面，給相關人員了解會計信息帶來了很大困難。如果讓小企業(yè)統一按照《企業(yè)會計準則》的規(guī)定進行會計核算和編制財務報告，不僅會增加小企業(yè)的負擔而且不切實際。鑒于以上原因，同時也為了進一步與國際環(huán)境趨同，財政部制定了《小企業(yè)會計準則》，同時廢止2004年4月27日發(fā)布的《小企業(yè)會計制度》。

《小企業(yè)會計準則》的制定有利于促進小企業(yè)健康發(fā)展，其重要意義體現在以下幾個方面：（1）有利于健全企業(yè)會計準則體系，可以使小企業(yè)避免在實務處理時因核算標準不統一帶來的各種問題；（2）與稅法保持高度一致，促進小企業(yè)稅負公平；（3）便于小企業(yè)完善內部財務管理制度，使財務管理更科學更規(guī)范，有利于小企業(yè)的健康發(fā)展；（4）雖然《小企業(yè)會計準則》與《企業(yè)會計準則》存在明顯差異，但是基本思想是統一協調的，兩者相互銜接，為小企業(yè)的發(fā)展提供了制度空間。

《小企業(yè)會計準則》的制定與實施，進一步完善了我國的會計準則體系，加強了與國際環(huán)境的趨同，對企業(yè)的發(fā)展壯大與經濟的發(fā)展起到了積極的推動作用。

二、《小企業(yè)會計準則》與《小企業(yè)會計制度》的差異分析

《小企業(yè)會計制度》被《小企業(yè)會計準則》所取代，但是有些小企業(yè)的會計人員還是按照《小企業(yè)會計制度》進行實務處理，其中有一個很重要的原因就是會計人員自身業(yè)務水平有限，對小企業(yè)會計準則不熟悉，對新準則的實施有畏難情緒。《小企業(yè)會計準則》與《小企業(yè)會計制度》的區(qū)別是差異化研究的一個重要內容，通過對二者的比較，可以幫助小企業(yè)會計人員快速熟悉小企業(yè)會計準則，更好地掌握其核算要點。

1.會計科目設置的差異。

《小企業(yè)會計制度》中設置的一級會計科目有60個，《小企業(yè)會計準則》新增了6個，共66個，這主要是為了與《企業(yè)會計準則》下的會計科目相銜接，以便小企業(yè)發(fā)展壯大轉變?yōu)榇笾衅髽I(yè)時會計核算的一致性。

2.資產類科目賬務處理的差異。

（1）“減值準備”的處理存在不同。《小企業(yè)會計準則》與《小企業(yè)會計制度》相比，最大的不同在于按歷史成本對企業(yè)的各項資產進行計量，各項資產不需要計提減值準備，在實際發(fā)生時對資產減值損失進行確認，消除了會計核算與稅法之間的暫時性差異。

（2）新增“待處理財產損溢”賬戶?！缎∑髽I(yè)會計準則》新增了“待處理財產損溢”賬戶，比如“庫存現金”“存貨”“固定資產”“工程物資”等的盤盈和盤虧在處理時都要先通過“待處理財產損溢”賬戶進行核算?！缎∑髽I(yè)會計制度》中不設“待處理財產損溢”賬戶。

（3）其他差異。應收票據、應收股利、其他應收款與預付賬款、存貨、固定資產、無形資產、長期待攤費用等的具體核算也存在差異。

3.負債類科目賬務處理的差異。

負債類科目按《小企業(yè)會計準則》的規(guī)定，應按照實際發(fā)生額入賬，與原來的企業(yè)會計制度存在明顯差異。比如，《小企業(yè)會計準則》中設“應付職工薪酬”賬戶，并對它的核算進行了詳細規(guī)定；《小企業(yè)會計制度》中不設此賬戶，使用“應付工資”“應付福利費”等賬戶進行核算，而且沒有規(guī)范非貨幣性薪酬及其他職工薪酬的核算。

4.所有者權益類科目賬務處理的差異。

“資本公積”明細科目的設置與核算存在差異?！缎∑髽I(yè)會計制度》中，資本公積按照資本溢價、其他資本公積、接受捐贈非現金資產準備和外幣資本折算差額分別設置明細賬戶；《小企業(yè)會計準則》中，資本公積僅包括資本（股本）溢價核算。

“盈余公積”明細科目的設置與核算存在差異。《小企業(yè)會計制度》中，盈余公積包括法定盈余公積、任意盈余公積、法定公益金三個明細科目；《小企業(yè)會計準則》中只包括法定公積金和任意公積金。

5.成本類科目賬務處理的差異。

《小企業(yè)會計制度》下，成本類科目只有“制造費用”和“生產成本”；《小企業(yè)會計準則》在此基礎上，又增設了“工程施工”、“研發(fā)支出”和“機械作業(yè)”三個科目。

6.損益類科目賬務處理的差異。

“營業(yè)收入”“營業(yè)成本”“營業(yè)稅金及附加”“銷售費用”“管理費用”“財務費用”“營業(yè)外支出”等科目的核算均存在差異。

三、《小企業(yè)會計準則》與《企業(yè)所得稅法》的趨同與差異分析

《小企業(yè)會計準則》充分考慮了小企業(yè)財務管理與會計核算的現狀，極大地簡化了會計核算，實現了與企業(yè)所得稅的最大趨同，把小企業(yè)的所得稅納稅調整減少到最低。比如，《小企業(yè)會計準則》中資產損失的處理、長期股權投資的核算、固定資產、無形資產的入賬成本和折舊（攤銷）年限的處理、固定資產后續(xù)支出的處理、長期借款利息計提的處理、分期收款銷售收入的確認時點以及所得稅的計算都與所得稅法保持一致。但由于二者在目標、依據、原則等方面的不同，會計核算規(guī)范與所得稅法無法做到完全一致，仍有部分業(yè)務的規(guī)定存在差異。比如，某些業(yè)務依然存在會計核算與所得稅法的永久性差異需要進行納稅調整；溢價或折價購入債券時，溢（折）價攤銷仍需做納稅調整；對研發(fā)支出的處理仍然需要進行納稅調整；某些費用項目的開支標準仍和所得稅法存在差異。

四、《小企業(yè)會計準則》與《企業(yè)會計準則》的協調與差異分析

二者有其協調統一的地方，比如在制定依據、前提條件、基本原則以及基本核算方法等方面是一致的，但在適用范圍、會計科目設置、賬務處理、會計報告等方面存在著明顯的差異。下面對主要項目的核算進行對比分析。

1.應收款項。

《小企業(yè)會計準則》下，采用直接轉銷法核算發(fā)生的減值損失，借記“管理費用”科目，貸記“應收賬款”等科目，不得提前計提減值損失?！镀髽I(yè)會計準則》下，發(fā)生減值時采用備抵法核算，借記“資產減值損失”科目，貸記“壞賬準備”科目。

2.存貨。

《小企業(yè)會計準則》下，存貨加工成本包括直接材料、直接人工和制造費用三部分；存貨盤盈通過“營業(yè)外收入”核算；不計提存貨跌價準備；結轉的材料成本通過“其他業(yè)務支出”科目核算。

《企業(yè)會計準則》下，存貨加工成本只包括直接人工和制造費用；存貨盤盈通過“待處理財產損溢”科目核算；如果存貨的可變現凈值低于其成本，要計提存貨跌價準備；采用“其他業(yè)務成本”科目核算結轉的材料成本。

3.短期投資。

《小企業(yè)會計準則》下，核算企業(yè)取得的短期投資時，使用“短期投資”科目；確認投資收益時，借記“應收股利”或“應收利息”科目，貸記“投資收益”科目；按出售短期投資金額與其成本的差額確認投資收益。

《企業(yè)會計準則》下，采用“交易性金融資產—成本”科目對取得的短期投資進行核算；通過借記“交易性金融資產—成本”，貸記“投資收益”對應收股利或利息進行核算；按出售短期投資取得的金額與其成本的差額確認為投資收益，同時將累計 “公允價值變動損益”轉入“投資收益”科目。

4.長期債券投資。

《小企業(yè)會計準則》下，通過“長期債券投資”核算；投資收益根據面值和票面利率計算確定；不考慮減值。

《企業(yè)會計準則》下，通過“持有至到期投資”核算；投資收益根據攤余成本和實際利率計算確定；需要計提減值準備。

5.長期股權投資。

《小企業(yè)會計準則》下，使用“長期股權投資”科目按成本法進行初始計量；被投資單位宣告發(fā)放現金股利或利潤的，在其持有期間按成本法核算；不計提減值準備。

《企業(yè)會計準則》下，在“長期股權投資”科目下設置“成本”“損益調整”“其他權益變動”二級科目，初始計量需區(qū)分屬于同一控制下企業(yè)合并還是非同一控制下企業(yè)合并；可根據情況靈活選擇成本法或權益法進行核算；需要計提減值準備。

6.固定資產。

《小企業(yè)會計準則》下，自行建造固定資產通過“原材料”科目核算；自建固定資產成本的截止日期為竣工結算前；竣工結算前發(fā)生的固定資產借款費用不能計入財務費用，而要計入固定資產成本；盤虧凈損失可根據導致損失的不同原因，借記“管理費用”或“營業(yè)外支出”科目；盤盈時通過“待處理財產損溢”科目過渡；不計提減值準備。

《企業(yè)會計準則》下，自行建造固定資產通過“工程物資”科目核算；自建固定資產成本截止到達到資產的預定可使用狀態(tài)；如果借款費用既符合資本化條件又發(fā)生在資本化期間應予資本化；盤虧凈損失不需區(qū)分原因，全部計入“營業(yè)外支出”；盤盈通過“以前年度損益調整”科目過渡；需要計提減值準備。

7.無形資產。

《小企業(yè)會計準則》下，攤銷時直接貸記“無形資產”科目，只能采用平均年限法計提攤銷；對外出租時每期計提的攤銷額記入“其他業(yè)務支出”科目；出售時僅需結轉無形資產賬面余額；不用考慮減值問題。

《企業(yè)會計準則》下，攤銷時貸記“累計攤銷”科目，可采用平均年限法、年數總和法等多種方法；對外出租時每期計提的攤銷額記入“其他業(yè)務成本”科目；出售時，“無形資產”、“累計攤銷”和“無形資產減值準備”科目的金額需要進行相應結轉；要計提減值準備。

8.外幣折算。

《小企業(yè)會計準則》下，涉及的折算匯率有即期匯率和交易當期平均匯率；采用資產負債表日的即期匯率對外幣資產負債表、利潤表和現金流量表的所有項目進行折算。

《企業(yè)會計準則》下，涉及的折算匯率為即期匯率和即期匯率的近似匯率；資產負債表中資產、負債和所有者權益項目均采用即期匯率折算，“未分配利潤”除外；利潤表中收入、費用項目均采用即期匯率或即期匯率的近似匯率折算（交易發(fā)生日）；合并資產負債表中產生的外幣折算差額應單獨作為“外幣報表折算差額”項目列示。

9.財務報表。

《小企業(yè)會計準則》與《企業(yè)會計準則》中有關資產負債表的列示項目不同，某些項目的填列方法也不同，比如貨幣資金、應收賬款、預付賬款、存貨、長期股權投資、固定資產、無形資產等。

《小企業(yè)會計準則》中，編制的利潤表要區(qū)分月報和年報，月報和年報中“上期金額”反映的內容不同，前者反映本月實際發(fā)生數，后者反映上年全年實際發(fā)生額?！镀髽I(yè)會計準則》中，不需要區(qū)分月報還是年報，“上期金額”反映的均是上年該期利潤表“本期金額”欄內所列示金額。

［1］企業(yè)會計準則編審委員會.小企業(yè)會計準則解讀［M］.上海：立信會計出版社，2012.

［2］企業(yè)會計準則編審委員會.企業(yè)會計準則案例講解［M］.上海：立信會計出版社，2012.

［3］財政部.小企業(yè)會計準則［J］.財會月刊，2012，（2）：65-95.

Analysis on the Differentiation of Accounting Standards for Small Business Enterprises

Qian Yanna
（Puyang Vocational and Technical College，Puyang，Henan，457000）

In order to promote the popularization and implementation of Accounting Standards for Small Business Enterprises in lots of small business enterprises，this paper compares this book with Accounting Systems for Small Business Enterprises，Corporate Income Tax Law，and Accounting Standards for Business Enterprises respectively，and emphatically analyzes the differences between them so as to standard the accounting recognition，measurement and reporting of small business enterprises better.

Accounting Standards for Small Business Enterprises；differentiation；analysis

F23

A

1671-2862（2015）02-0034-03

2015-02-15

錢艷娜，女，河南濮陽人，濮陽職業(yè)技術學院教師，研究方向：會計學。