“營(yíng)改增”對(duì)交通運(yùn)輸企業(yè)稅負(fù)的影響

□文/趙苒琳任愛(ài)華

（河北金融學(xué)院河北·保定）

“營(yíng)改增”對(duì)交通運(yùn)輸企業(yè)稅負(fù)的影響

□文/趙苒琳任愛(ài)華

（河北金融學(xué)院河北·保定）

作為我國(guó)貨物勞務(wù)稅制度的重大改革之一，“營(yíng)改增”在交通運(yùn)輸行業(yè)中所產(chǎn)生的正負(fù)兩方面作用各有千秋。本文對(duì)此進(jìn)行探討，進(jìn)而提出相應(yīng)措施。

營(yíng)改增；交通運(yùn)輸企業(yè)；稅負(fù)

收錄日期：2015年9月28日

營(yíng)業(yè)稅和增值稅作為我國(guó)稅制體系中關(guān)鍵的一環(huán)，自開(kāi)設(shè)以來(lái)便在我國(guó)貨物勞務(wù)稅中舉足輕重。根據(jù)國(guó)務(wù)院的相關(guān)指令，2011年11月《“營(yíng)業(yè)稅改征增值稅”試點(diǎn)方案》出臺(tái)，上海市的交通運(yùn)輸部門(mén)于2012年1月1日開(kāi)展試點(diǎn)工作，一同開(kāi)展的還有部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)部門(mén)。從開(kāi)展這項(xiàng)工作到現(xiàn)在，從總體上來(lái)看，企業(yè)的稅負(fù)在一定程度上得到了減輕。但是，盡管總體稅負(fù)有一定程度的減輕，一些交通運(yùn)輸行業(yè)的稅負(fù)卻不期然出現(xiàn)沒(méi)有下降，反而上升的情形。

一、“營(yíng)改增”相關(guān)稅負(fù)測(cè)算

本文通過(guò)稅負(fù)測(cè)算來(lái)研究“營(yíng)改增”之后，交運(yùn)企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)發(fā)生的種種變化（計(jì)算結(jié)果保留三位小數(shù)）。假設(shè)A公司為一家交通運(yùn)輸企業(yè)的一般納稅人，2011年和2012年分別取3%的營(yíng)業(yè)稅稅率和11%的增值稅稅率。A公司2011年的營(yíng)業(yè)收入為x元，可抵扣的直接材料費(fèi)和制造費(fèi)用的含稅價(jià)格為a元，直接人工費(fèi)和其他費(fèi)用為b元，營(yíng)業(yè)成本可取得增值稅專用發(fā)票（假設(shè)增值稅率均為17%）。A公司2012年的其他各項(xiàng)指標(biāo)與2011年相同，兩年的企業(yè)所得稅稅率均是25%。

（一）營(yíng)業(yè)稅與增值稅對(duì)比分析。“營(yíng)改增”后，該企業(yè)2012年不再像2011年一樣繳納營(yíng)業(yè)稅，而是改為增值稅。兩年的稅款繳納情況及稅負(fù)計(jì)算如下：

2011年應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅：3%x=0.03x

2012年應(yīng)交增值稅：x÷（1+11%）×11%-a÷（1+17%）×17%= 0.099x-0.145a

應(yīng)交增值稅與營(yíng)業(yè)稅差額：（0.099x-0.145a）-0.03x= 0.069x-0.145a

分析“應(yīng)交增值稅與營(yíng)業(yè)稅差額”，可得：1、當(dāng)a大于0.476x時(shí)，應(yīng)交增值稅額小于營(yíng)業(yè)稅額，此時(shí)“營(yíng)改增”達(dá)到了減稅的目的；2、當(dāng)a小于0.476x時(shí)，應(yīng)交增值稅稅額大于營(yíng)業(yè)稅額，此時(shí)“營(yíng)改增”不僅沒(méi)有達(dá)到減稅目的，反而增加了企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)；3、當(dāng)a等于0.476x時(shí)，應(yīng)交增值稅稅額等于營(yíng)業(yè)稅額，此時(shí)“營(yíng)改增”并沒(méi)有引起稅收負(fù)擔(dān)狀況變化。

（二）對(duì)城建稅及教育費(fèi)附加的影響。2011年應(yīng)交城建稅及教育費(fèi)附加：0.03x×（7%+3%）=0.003x；2012年應(yīng)交城建稅及教育費(fèi)附加：（0.099x-0.145a）×（7%+3%）≈0.01x-0.015a；2012年與2011年城建稅與教育費(fèi)附加的差額：0.01x-0.015a-0.003x=0.007x-0.015a。結(jié)合城建稅及教育費(fèi)附加的計(jì)算結(jié)果可得如下判斷：1、若a大于0.476x，企業(yè)應(yīng)交納的增值稅款少于營(yíng)業(yè)稅款，其城建稅及教育費(fèi)附加費(fèi)用會(huì)減少；2、若a小于0.476x，企業(yè)應(yīng)交納的增值稅款多于營(yíng)業(yè)稅款，其城建稅及教育費(fèi)附加費(fèi)用會(huì)增加；3、若a等于0.476x，企業(yè)應(yīng)交納的增值稅款等于營(yíng)業(yè)稅款，其城建稅及教育費(fèi)附加費(fèi)用不變。

（三）對(duì)利潤(rùn)及所得稅的影響。依據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的相關(guān)規(guī)定，對(duì)A企業(yè)利潤(rùn)的有關(guān)項(xiàng)目的分析如下：

2011年，A企業(yè)繳納的營(yíng)業(yè)稅、城建稅及教育費(fèi)附加，均計(jì)入“營(yíng)業(yè)稅金及附加”項(xiàng)目；A企業(yè)2012年的營(yíng)業(yè)成本、營(yíng)業(yè)收入與2011年相比有變化；且由于2012年A企業(yè)改征增值稅，“營(yíng)業(yè)稅金及附加”項(xiàng)目不再包含營(yíng)業(yè)稅，同時(shí)城建稅、教育費(fèi)附加的金額也發(fā)生變化。

2011年利潤(rùn)=營(yíng)業(yè)收入-營(yíng)業(yè)成本-應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅-應(yīng)交城建稅及教育費(fèi)附加=x-（a+b）-0.03x-0.003x

2012年利潤(rùn)=營(yíng)業(yè)收入-營(yíng)業(yè)成本-應(yīng)交城建稅及教育費(fèi)附加=0.901x-（0.855a+b）-（0.01x-0.015a）

2012年與2011年利潤(rùn)差額=2012年利潤(rùn)-2011年利潤(rùn)= 0.16a-0.076x

2012年與2011年所得稅差額=（0.16a-0.076x）×25%= 0.04a-0.019x

分析“2012年與2011年利潤(rùn)差額”與“2012年與2011年所得稅的差額”，并通過(guò)計(jì)算，可以得出：1、若a大于0.475x，2012年的利潤(rùn)額和所得稅均大于2011年；2、若a小于0.475x，2012年的利潤(rùn)額和所得稅均小于2011年；3、若a等于0.475x，2012年的利潤(rùn)額和所得稅均等于2011年。

（四）對(duì)企業(yè)總體稅負(fù)的影響。由上可知，2012年A企業(yè)的增值稅、所得稅、城建稅及教育費(fèi)附加，相比2011年，都發(fā)生了不同程度的變化。那么，2012年的總體稅負(fù)究竟發(fā)生了怎樣的變化呢？“營(yíng)改增”政策實(shí)施以后，在什么情況下企業(yè)稅負(fù)會(huì)下降？在什么情況下，稅負(fù)會(huì)增加呢？

2012年與2011年總體稅負(fù)差額=應(yīng)交增值稅與營(yíng)業(yè)額差額+城建稅及教育費(fèi)附加的差額+所得稅的差額=（0.069x-0.145a）+（0.007x-0.015a）+（0.04a-0.019x）=0.057x-0.12a

經(jīng)過(guò)計(jì)算可以得出：

1、若a大于0.475x，總體稅負(fù)差額小于零，2012年總體稅負(fù)較2011年減輕；2、若a小于0.475x，總體稅負(fù)差額大于零，2012年總體稅負(fù)較2011年加重；3、若a等于0.475x，總體稅負(fù)差額等于零，2012年總體稅負(fù)與2011年相同。

本文可得如下結(jié)論：若a大于0.475x，“營(yíng)改增”能夠達(dá)到使企業(yè)減稅的目的，此時(shí)a與x的比值約為47.5%（47.6%比值屬于四舍五入現(xiàn)象）。由此設(shè)想，“營(yíng)改增”達(dá)到減稅的目的，需要企業(yè)的進(jìn)項(xiàng)稅額維持怎樣的水平呢？

由上可知，若a大于0.475x，總體稅負(fù)差額小于零，2012年總體稅負(fù)較2011年減輕。與此同時(shí)，企業(yè)的進(jìn)項(xiàng)稅額為0.145a，可得0.145a＞0.145×0.475x，推出0.145a＞0.0689x，這時(shí)“營(yíng)改增”才能夠達(dá)到減稅的目的。換句話說(shuō)，企業(yè)的進(jìn)項(xiàng)稅額大于等于含稅收入的6.89%（或者不含稅收入的8.06%），“營(yíng)改增”才能夠達(dá)到減稅的目的。

二、“營(yíng)改增”后稅負(fù)變化的影響

（一）對(duì)小規(guī)模納稅人的影響。“營(yíng)改增”政策推行之前，交運(yùn)企業(yè)按3%的稅率繳納營(yíng)業(yè)稅。推行后，小規(guī)模納稅人不再繳納營(yíng)業(yè)稅，改為繳納增值稅，稅率統(tǒng)一為3%。

營(yíng)業(yè)稅屬于價(jià)內(nèi)稅的一種，價(jià)稅合一，含稅營(yíng)業(yè)額全額都計(jì)入繳稅范圍。所以，“營(yíng)改增”之前的應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅=含稅收入× 3%，實(shí)際稅負(fù)率為3%。

不同于營(yíng)業(yè)稅，增值稅屬于價(jià)外稅，價(jià)稅分開(kāi)，計(jì)稅的基礎(chǔ)是不含稅收入。所以，“營(yíng)改增”之后的應(yīng)交增值稅=含稅收入÷（1+3%）×3%，實(shí)際稅負(fù)率=應(yīng)交增值稅/含稅收入=1÷（1+3%）× 3%=2.91%。由此可見(jiàn)，“營(yíng)改增”政策推行后小規(guī)模納稅人的稅負(fù)下降了0.09%。

（二）對(duì)一般納稅人的影響?！盃I(yíng)改增”之前，交通運(yùn)輸企業(yè)按照3%的稅率繳納營(yíng)業(yè)稅，“營(yíng)改增”之后，交運(yùn)企業(yè)的一般納稅人按照11%的稅率繳納增值稅。

“營(yíng)改增”之前，應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅=含稅收入×3%，而實(shí)際稅負(fù)率也是3%；“營(yíng)改增”以后，應(yīng)交增值稅=含稅收入÷（1+11%）× 11%-可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額；實(shí)際稅負(fù)率=1÷（1+11%）×11%-可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額占營(yíng)業(yè)收入的比重=9.91%-可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額占營(yíng)業(yè)收入的比重。由以上分析可知，“營(yíng)改增”之后，一般納稅人的銷項(xiàng)稅額上升9.91%，但這并不能斷定整體稅負(fù)是否一定上升，其上升與否取決于可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額在營(yíng)業(yè)收入中的比重。

三、交通運(yùn)輸業(yè)應(yīng)對(duì)“營(yíng)改增”對(duì)策建議

我們知道“營(yíng)改增”這一政策的實(shí)施最初目的在于為企業(yè)減輕稅收負(fù)擔(dān)，然而通過(guò)上面的測(cè)算一些交通運(yùn)輸企業(yè)由于各種原因，稅收負(fù)擔(dān)不但沒(méi)有下降，反而上升許多。這需要企業(yè)，也需要政府仔細(xì)分析原因，實(shí)施相應(yīng)的對(duì)策。

（一）企業(yè)方面

1、及時(shí)索取增值稅專用發(fā)票。這項(xiàng)稅改在減輕企業(yè)稅負(fù)，引導(dǎo)企業(yè)縱向深層次發(fā)展，帶動(dòng)企業(yè)投資，提高企業(yè)經(jīng)營(yíng)效益方面可以起到積極作用。但是，交通運(yùn)輸企業(yè)獲得增值稅扣除的前提為，購(gòu)置資產(chǎn)時(shí)獲取增值稅專用發(fā)票。因此，交通運(yùn)輸企業(yè)在進(jìn)行購(gòu)置資產(chǎn)、修理修配勞務(wù)等活動(dòng)時(shí)，要注意索取增值稅發(fā)票，以便進(jìn)項(xiàng)稅額的及時(shí)充分抵扣，達(dá)到減少經(jīng)營(yíng)成本，增加企業(yè)流動(dòng)資金，提高企業(yè)效益的目的。

2、適時(shí)采購(gòu)固定資產(chǎn)。就一般情形而言，如在一定時(shí)期，企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中產(chǎn)生大量增值稅銷項(xiàng)稅額，此時(shí)購(gòu)置固定資產(chǎn)，則可對(duì)進(jìn)項(xiàng)稅額實(shí)行全部抵扣。但企業(yè)若在同期頻繁大量購(gòu)入，則會(huì)導(dǎo)致造成部分增值稅進(jìn)項(xiàng)稅不能夠扣除。因此，企業(yè)在購(gòu)置固定資產(chǎn)時(shí)，務(wù)必把握好時(shí)機(jī)，在大量銷項(xiàng)稅額產(chǎn)生時(shí)購(gòu)置適量的固定資產(chǎn)，爭(zhēng)取實(shí)現(xiàn)最大限度的抵扣。適當(dāng)采取分批購(gòu)置方式，防止部分進(jìn)項(xiàng)稅不能夠充分扣除。最大限度地降低企業(yè)資產(chǎn)購(gòu)置成本，有條不紊地更新企業(yè)資產(chǎn)，減少企業(yè)稅負(fù)壓力，實(shí)現(xiàn)更好的經(jīng)營(yíng)效益。

3、再造業(yè)務(wù)流程。交通運(yùn)輸企業(yè)避稅的目的，可以通過(guò)業(yè)務(wù)流程的重置和再造來(lái)實(shí)現(xiàn)。舉例說(shuō)明，某企業(yè)是一家從事倉(cāng)儲(chǔ)業(yè)和運(yùn)輸業(yè)的混合企業(yè)，若此二項(xiàng)業(yè)務(wù)不能分別核算，則混合經(jīng)營(yíng)產(chǎn)生的營(yíng)業(yè)額須按照11%的稅率繳納稅款，而若兩項(xiàng)業(yè)務(wù)能夠?qū)崿F(xiàn)分別核算，則其中的倉(cāng)儲(chǔ)業(yè)務(wù)產(chǎn)生的營(yíng)業(yè)額可按照6%的稅率申報(bào)納稅。由此可見(jiàn)，分類核算的方式很大程度上減輕了納稅負(fù)擔(dān)。

（二）政府方面

1、適當(dāng)加大進(jìn)項(xiàng)稅額扣除力度。交通運(yùn)輸業(yè)務(wù)中，過(guò)境費(fèi)是一項(xiàng)經(jīng)常性支出，在其成本中的比例大概是10%左右。然而，這項(xiàng)費(fèi)用始終不在抵扣的范圍內(nèi)，無(wú)疑會(huì)增加交運(yùn)企業(yè)的成本。如果國(guó)家能夠把過(guò)境費(fèi)納入抵扣范圍，交運(yùn)企業(yè)的負(fù)擔(dān)必然會(huì)大幅度減輕。筆者依然建議將過(guò)境費(fèi)納入抵扣范疇，具體措施為：日常情況下只須刷卡不必開(kāi)票，月末或季末時(shí)進(jìn)行匯總，企業(yè)據(jù)此自行前往國(guó)稅部門(mén)開(kāi)具增值稅專用發(fā)票。這樣既可以免除平時(shí)難以開(kāi)具增值稅發(fā)票的問(wèn)題，又不影響交運(yùn)企業(yè)的稅收抵扣。此外，燃油費(fèi)的征管也需要調(diào)整。加油費(fèi)用是交運(yùn)企業(yè)的一項(xiàng)經(jīng)常性重要開(kāi)支，而加油站目前同樣不能提供增值稅專用發(fā)票，這就在很大程度上增加了交運(yùn)企業(yè)的成本。政府稅務(wù)部門(mén)應(yīng)當(dāng)對(duì)這一現(xiàn)象提起重視，督促其提供增值稅專用發(fā)票，減輕交運(yùn)企業(yè)這一經(jīng)常性和基本性的開(kāi)支的負(fù)擔(dān)。

2、合理設(shè)置稅率。目前，交運(yùn)企業(yè)采用11%的高檔稅率，始于2010年，當(dāng)時(shí)上海正在舉行世博會(huì)，測(cè)算開(kāi)始較早。當(dāng)時(shí)各項(xiàng)活動(dòng)產(chǎn)生的可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅較多，而目前情況和當(dāng)年比較，發(fā)生的變化很大，交運(yùn)企業(yè)可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅已經(jīng)大大減少，繼續(xù)使用高檔稅率會(huì)對(duì)企業(yè)造成較大的稅收負(fù)擔(dān)。對(duì)此，專家進(jìn)行了重新測(cè)算，結(jié)果顯示當(dāng)前稅率設(shè)置為9%較為適宜。在推行新稅率之前，政府部門(mén)還應(yīng)廣泛收集資料，進(jìn)行更加充分周密的測(cè)算。稅改的范圍也不應(yīng)僅限于東部發(fā)達(dá)地區(qū)，中西部地區(qū)及偏遠(yuǎn)地區(qū)也應(yīng)當(dāng)納入稅改的范圍之內(nèi)。

［1］謝金榮.“營(yíng)改增”對(duì)交通運(yùn)輸業(yè)的稅負(fù)影響及對(duì)策［J］.稅收經(jīng)濟(jì)研究（雙月刊），2014.4.

［2］盧艷，王雪薇.淺談營(yíng)改增對(duì)交通運(yùn)輸企業(yè)稅負(fù)的影響［J］.中國(guó)鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)會(huì)計(jì).

［3］紀(jì)金蓮.祁成軍.“營(yíng)改增”對(duì)交通運(yùn)輸業(yè)稅負(fù)影響實(shí)證分析［J］.會(huì)計(jì)之友，2014.19.

［4］王清華.論營(yíng)改增對(duì)交通運(yùn)輸業(yè)稅負(fù)變動(dòng)的影響及應(yīng)對(duì)措施［J］.財(cái)經(jīng)縱橫，2013.12.

［5］張志猛.“營(yíng)改增”對(duì)交通運(yùn)輸業(yè)稅負(fù)的影響研究［J］.會(huì)計(jì)之友，2014.19.

2015河北省社會(huì)科學(xué)基金項(xiàng)目：“新常態(tài)下河北省財(cái)力保障機(jī)制構(gòu)建——基于營(yíng)改增的視角”（課題編號(hào)：HB15YJ083）；2015年保定市哲學(xué)社會(huì)科學(xué)規(guī)劃研究項(xiàng)目：“‘營(yíng)改增’后提升保定市財(cái)政收入保障能力對(duì)策研究”（課題編號(hào)：201501028）階段性研究成果

F810.7

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