徐麗華

一、邊際貢獻(xiàn)的概念

邊際貢獻(xiàn)也稱變動成本加成定價(jià)法，就是銷售收入減去變動成本后的差額。即僅計(jì)算變動成本，不計(jì)算固定成本，而以預(yù)期的邊際貢獻(xiàn)補(bǔ)償固定成本，從而獲得收益的定價(jià)方法。要計(jì)算邊際貢獻(xiàn)，必須確定變動成本。而變動成本的界定應(yīng)該根據(jù)企業(yè)的特點(diǎn)靈活運(yùn)用。首先我們來看下變動成本的概念，變動成本（Variable Costs）與固定成本相反，變動成本是指那些成本的總發(fā)生額在相關(guān)范圍內(nèi)隨著業(yè)務(wù)量的變動而呈線性變動的成本。直接人工、直接材料、變動制造費(fèi)用、變動管理費(fèi)用、變動銷售費(fèi)用、變動財(cái)務(wù)費(fèi)用都是變動成本，在一定期間內(nèi)它們的發(fā)生總額隨著業(yè)務(wù)量的增減而成正比例變動，但單位產(chǎn)品的耗費(fèi)則保持不變。這類費(fèi)用生產(chǎn)就發(fā)生費(fèi)用，不生產(chǎn)就不發(fā)生費(fèi)用。但有些企業(yè)直接人工保持固定不變，不隨業(yè)務(wù)量的增減而成正比例變動，那么這時(shí)候變動成本可以不包括直接人工。固定成本是指費(fèi)用發(fā)生額不隨業(yè)務(wù)量的變動而變動的費(fèi)用。

二、邊際貢獻(xiàn)的計(jì)算與分析

邊際貢獻(xiàn)一般可分為單位產(chǎn)品的邊際貢獻(xiàn)和全部產(chǎn)品的邊際貢獻(xiàn)，其計(jì)算方法為：單位產(chǎn)品邊際貢獻(xiàn)=銷售單價(jià)-單位變動成本；全部產(chǎn)品邊際貢獻(xiàn)=全部產(chǎn)品的銷售收入-全部產(chǎn)品的變動成本；利潤=全部產(chǎn)品的銷售收入-全部產(chǎn)品的變動成本-全部產(chǎn)品的固定成本。

在產(chǎn)品銷售過程中，一定量的品種邊際貢獻(xiàn)首先是用來彌補(bǔ)企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動所發(fā)生的固定成本總額，在彌補(bǔ)了企業(yè)所發(fā)生的所有固定成本后，如有多余，才能構(gòu)成企業(yè)的利潤。這就有可能出現(xiàn)以下三種情況：（1） 當(dāng)提供的品種邊際貢獻(xiàn)剛好等于所發(fā)生的固定成本總額時(shí)，企業(yè)只能保本，即做到不盈不虧。（2） 當(dāng)提供的品種邊際貢獻(xiàn)小于所發(fā)生的固定成本總額時(shí)，企業(yè)就要發(fā)生虧損。（3）當(dāng)提供的品種邊際貢獻(xiàn)大于所發(fā)生的固定成本總額時(shí)，企業(yè)將會盈利。因此，品種邊際貢獻(xiàn)的實(shí)質(zhì)所反映的就是產(chǎn)品為企業(yè)盈利所能作出的貢獻(xiàn)大小，只有當(dāng)產(chǎn)品銷售達(dá)到一定的數(shù)量后，所得品種邊際貢獻(xiàn)才有可能彌補(bǔ)所發(fā)生的固定成本總額，為企業(yè)盈利作貢獻(xiàn)。而在虧損企業(yè)，不能只看利潤是虧損狀態(tài)就不需要生產(chǎn)，需要利用邊際貢獻(xiàn)分析方法來進(jìn)行決策。

三、實(shí)例論證

案例1：某廠生產(chǎn)某種產(chǎn)品的生產(chǎn)能力為1萬臺，現(xiàn)有一客戶要訂購該產(chǎn)品需訂貨8000臺，單價(jià)為1000元，固定成本總額為200萬元，單位產(chǎn)品的變動成本為850元。該廠是否應(yīng)接受這批特殊訂貨？

產(chǎn)品總收入為：8000×1000=8000000元；變動成本為：

8000×850=6500000元；邊際貢獻(xiàn)為：8000000-6500000=

1500000元；虧損：1500000-2000000=-500000萬元。

雖然表面上看起來虧損，但是我們通過觀察可以看出它可以彌補(bǔ)固定成本150萬元，因?yàn)槿绻簧a(chǎn)，固定成本將發(fā)生200萬元，生產(chǎn)該產(chǎn)品，固定成本還剩50萬元。所以該廠應(yīng)該接受這批訂單。

很多企業(yè)都是同時(shí)生產(chǎn)多種產(chǎn)品，而各種產(chǎn)品的邊際貢獻(xiàn)一般來說也是不相同的，在這樣情況下，應(yīng)用邊際貢獻(xiàn)分析決策方法，可以使企業(yè)更加合理地安排生產(chǎn)，使虧損企業(yè)減少到最小損失。如案例2 。

案例2：某廠生產(chǎn)三種產(chǎn)品，年終結(jié)算，共虧損10萬元，其中甲產(chǎn)品盈利10萬元，乙產(chǎn)品盈利4萬元，丙產(chǎn)品虧損24萬元。那么企業(yè)是否應(yīng)停止丙產(chǎn)品的生產(chǎn)呢？ 假設(shè)丙產(chǎn)品年銷售收入為40萬元，年變動成本為36萬元，年固定成本為28萬元，凈虧損24萬元。

如果停止丙產(chǎn)品生產(chǎn)，其固定成本28萬元因其是沉沒成本，因此就要分?jǐn)偟郊滓覂僧a(chǎn)品中去，沖減利潤28萬元，使得全廠虧損由原來的10萬元增加到14萬元（10+4-28），增加了虧損4萬元。由此可見，當(dāng)其他產(chǎn)品不能增產(chǎn)，又不能安排生產(chǎn)其他別的有利產(chǎn)品來代替丙產(chǎn)品時(shí)，還是繼續(xù)生產(chǎn)丙產(chǎn)品對企業(yè)有利。因?yàn)楸a(chǎn)品雖然是虧損產(chǎn)品，但它可以提供4萬元的邊際貢獻(xiàn)（40-36），相應(yīng)的提高了企業(yè)的利潤總額。

根據(jù)上述分析，我們可以得出如下結(jié)論：保留虧損產(chǎn)品的決策域是其邊際貢獻(xiàn)大于0，這樣企業(yè)仍然有利可圖；當(dāng)邊際貢獻(xiàn)等于0時(shí)，盈虧兩平，利潤為0；當(dāng)邊際貢獻(xiàn)小于0時(shí)，已屬于絕對虧損產(chǎn)品，就應(yīng)該停止該產(chǎn)品的生產(chǎn)，否則就會給虧損企業(yè)帶來更大的經(jīng)濟(jì)損失。

四、邊際貢獻(xiàn)分析法實(shí)施過程中應(yīng)注意的問題

（1）在年度預(yù)算時(shí)，一定要較準(zhǔn)確的測算每種產(chǎn)品的變動成本、固定成本以及邊際貢獻(xiàn)。這就要求企業(yè)將成本劃分為變動成本和固定成本，為了保證劃分的合理性和準(zhǔn)確性，每月做財(cái)務(wù)分析時(shí)，要進(jìn)行具體、全面的成本分析。（2）企業(yè)應(yīng)做好成本績效考核方案，不僅要把節(jié)約變動成本的考核列入其中，而且也要把影響固定成本的因素充分考慮。這樣才能保證增加邊際貢獻(xiàn)的同時(shí)，還能保證利潤的增加。（3） 當(dāng)虧損企業(yè)生產(chǎn)幾種產(chǎn)品時(shí)，就要對各種產(chǎn)品測算邊際貢獻(xiàn)，如果某種產(chǎn)品的邊際貢獻(xiàn)為負(fù)時(shí)，就要實(shí)施限產(chǎn)或停產(chǎn)，如果產(chǎn)品的邊際貢獻(xiàn)較大時(shí)，可擴(kuò)大生產(chǎn)規(guī)模，從而減少虧損最大化。對產(chǎn)品實(shí)施限產(chǎn)或停產(chǎn)時(shí)，還要考慮期間的其他成本，如停產(chǎn)成本、維持成本、再開車成本等。要從各個(gè)方面整體考慮，如果限產(chǎn)或停產(chǎn)時(shí)的后續(xù)成本使虧損進(jìn)一步拉大，也要考慮是否要不要采取這樣的決策。

總之，對于虧損企業(yè)而言，邊際貢獻(xiàn)分析法為企業(yè)管理者提供了決策依據(jù)，同時(shí)也在優(yōu)化產(chǎn)品結(jié)構(gòu)、績效考核、成本控制、新產(chǎn)品定價(jià)決策等方面，發(fā)揮著重要作用。