施 揚(yáng)

轉(zhuǎn)讓定價(jià)在“國(guó)際稅收”教學(xué)中的應(yīng)用思考

施 揚(yáng)

轉(zhuǎn)讓定價(jià)已經(jīng)被公認(rèn)為是國(guó)際稅收制度的核心問(wèn)題，也是最重要的國(guó)際稅務(wù)問(wèn)題之一。對(duì)于國(guó)際稅收人才的培養(yǎng)和轉(zhuǎn)讓定價(jià)在理論和實(shí)踐教學(xué)上的重要性，提出了更高新的要求。

關(guān)聯(lián)交易；轉(zhuǎn)讓定價(jià)；難點(diǎn)識(shí)別

我國(guó)的轉(zhuǎn)讓定價(jià)稅制發(fā)展雖然相對(duì)歐美等發(fā)達(dá)國(guó)家較晚，但在進(jìn)入21世紀(jì)后發(fā)展很快，國(guó)家先后頒布實(shí)施了相關(guān)的法律法規(guī)來(lái)指導(dǎo)和規(guī)范跨國(guó)集團(tuán)公司的轉(zhuǎn)讓定價(jià)調(diào)整，我國(guó)的轉(zhuǎn)讓定價(jià)反避稅管理也先后有了規(guī)范。國(guó)際經(jīng)濟(jì)與國(guó)際貿(mào)易快速發(fā)展也更加需要更多通曉國(guó)際稅收和國(guó)際經(jīng)貿(mào)方面的人才。轉(zhuǎn)讓定價(jià)已經(jīng)被公認(rèn)為是國(guó)際稅收制度的重大核心問(wèn)題，也是最重要最有影響的國(guó)際稅務(wù)問(wèn)題之一。

一、對(duì)跨國(guó)集團(tuán)公司采用轉(zhuǎn)讓定價(jià)的目的在教學(xué)上認(rèn)識(shí)

轉(zhuǎn)讓定價(jià)主要發(fā)生在跨國(guó)集團(tuán)公司內(nèi)部或者關(guān)聯(lián)方的交易過(guò)程中，但也有可能是在相關(guān)的企業(yè)之間互相勾結(jié)而進(jìn)行內(nèi)部交易。跨國(guó)集團(tuán)公司的轉(zhuǎn)讓定價(jià)基本上體現(xiàn)在兩種主要的活動(dòng)過(guò)程中：一是在實(shí)施集團(tuán)公司內(nèi)部管理過(guò)程中，是跨國(guó)集團(tuán)公司管理集團(tuán)公司內(nèi)部市場(chǎng)、實(shí)施公司資源優(yōu)化配置的過(guò)程。二是實(shí)施集團(tuán)公司的戰(zhàn)略過(guò)程中，是由于跨國(guó)集團(tuán)公司的分公司或子公司分布在很多不同的國(guó)家和地區(qū)，充分利用所在的國(guó)家和地區(qū)存在的國(guó)情不同和稅收制度政策上的差異，去追求跨國(guó)集團(tuán)公司整體利潤(rùn)最大化的過(guò)程。

1.稅務(wù)目的的認(rèn)識(shí)

跨國(guó)貿(mào)易發(fā)展繁榮快速，既促進(jìn)了跨國(guó)集團(tuán)公司跨國(guó)經(jīng)營(yíng)的高速發(fā)展，又帶來(lái)了稅收利益的國(guó)際化。由于跨國(guó)集團(tuán)公司及其子公司或者分公司所在國(guó)家和地區(qū)的國(guó)情不同和稅收制度政策的種種差異，為跨國(guó)集團(tuán)公司逃避稅收提供了渠道和便利。跨國(guó)集團(tuán)公司首先主要利用關(guān)聯(lián)企業(yè)或者子公司來(lái)施行轉(zhuǎn)讓定價(jià)，一是因?yàn)榭鐕?guó)集團(tuán)公司和子公司及其關(guān)聯(lián)企業(yè)所在的國(guó)家和地區(qū)制定的各種稅率政策上的差異，將收益由稅率高的公司轉(zhuǎn)讓到稅率低或者免稅的公司上，人為地調(diào)節(jié)各關(guān)聯(lián)企業(yè)的成本和收益，減少應(yīng)納稅所得額和應(yīng)交的公司所得稅。二是把盈利公司的利潤(rùn)轉(zhuǎn)移到虧損公司，逃避納稅，從而實(shí)現(xiàn)整個(gè)集團(tuán)公司的稅收利益最大化。

2.非稅務(wù)目的的認(rèn)識(shí)

（1）增強(qiáng)子公司或者分公司的競(jìng)爭(zhēng)力。在子公司或者分公司剛成立或者遇到重大困難時(shí)，跨國(guó)集團(tuán)公司就會(huì)采用非常低的轉(zhuǎn)讓定價(jià)給子公司或者分公司原材料、零部件或者提供技術(shù)（無(wú)形資產(chǎn)）上的支持，收很少的技術(shù)使用費(fèi)，用來(lái)降低子公司或者分公司的各項(xiàng)成本，從而提高它們的競(jìng)爭(zhēng)力。

(2)調(diào)撥資金，規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)?？鐕?guó)集團(tuán)公司的母公司利用與子公司或者分公司關(guān)聯(lián)交易的機(jī)會(huì)，通過(guò)采取轉(zhuǎn)讓定價(jià)的方式來(lái)多占集團(tuán)公司的總體利潤(rùn)（稅后利潤(rùn)），把子公司或者分公司的利潤(rùn)總額轉(zhuǎn)讓到母公司的利潤(rùn)賬面上，用以調(diào)動(dòng)和收攏集團(tuán)公司總體資金。

當(dāng)東道國(guó)或者母公司所在國(guó)爆發(fā)金融危機(jī)或者政治動(dòng)蕩時(shí)，為避免這種動(dòng)蕩，還可以通過(guò)對(duì)幣值等因素進(jìn)行影響，進(jìn)而間接地去對(duì)子公司或者母公司的利潤(rùn)造成大量沖擊，跨國(guó)集團(tuán)公司可以很快地通過(guò)轉(zhuǎn)讓定價(jià)，先將利潤(rùn)總額轉(zhuǎn)出來(lái)，從而來(lái)規(guī)避預(yù)期的重大外匯風(fēng)險(xiǎn)損失。

(3)應(yīng)對(duì)外匯管制。我國(guó)外匯管理制度向來(lái)對(duì)匯出利潤(rùn)管制比較嚴(yán)，故跨國(guó)集團(tuán)公司為了能夠及時(shí)從我國(guó)獲取高額利潤(rùn)、高額股息和大量外匯資源，往往也會(huì)通過(guò)轉(zhuǎn)讓定價(jià)將大量利潤(rùn)截留下來(lái)或轉(zhuǎn)讓出去存在避稅地的海外子公司，這樣就可以獲取足夠的外匯資源。

二、對(duì)跨國(guó)集團(tuán)公司轉(zhuǎn)讓定價(jià)的負(fù)面影響在教學(xué)過(guò)程中的認(rèn)識(shí)

跨國(guó)集團(tuán)公司在我國(guó)實(shí)施轉(zhuǎn)讓定價(jià)會(huì)損害我國(guó)的經(jīng)濟(jì)利益和稅收利益。

1.對(duì)我國(guó)企業(yè)發(fā)展產(chǎn)生的負(fù)面影響的認(rèn)識(shí)

（1）不利于吸引國(guó)際投資，阻礙國(guó)內(nèi)相關(guān)企業(yè)的發(fā)展?？鐕?guó)集團(tuán)公司利用轉(zhuǎn)讓定價(jià)轉(zhuǎn)讓國(guó)內(nèi)關(guān)聯(lián)公司的利潤(rùn)，達(dá)到逃避稅收的目的，同時(shí)也給我國(guó)稅收利益帶來(lái)較大的損失?？鐕?guó)集團(tuán)公司濫用轉(zhuǎn)讓定價(jià)的行為，也會(huì)破壞我國(guó)的投資環(huán)境，擾亂市場(chǎng)公平競(jìng)爭(zhēng)秩序，不利于我國(guó)國(guó)內(nèi)相關(guān)企業(yè)的發(fā)展。

（2）中方利益被侵吞?？鐕?guó)集團(tuán)公司是外商投資企業(yè)和外資企業(yè)的投資主體，外企在我國(guó)絕大多以中外合資的形式表現(xiàn)，其主要特點(diǎn)是利潤(rùn)共享、風(fēng)險(xiǎn)共擔(dān)，但控制權(quán)和核心專(zhuān)利技術(shù)主要掌握在外商手里?？鐕?guó)集團(tuán)公司通過(guò)轉(zhuǎn)讓定價(jià)行為往往會(huì)把中方的利潤(rùn)轉(zhuǎn)讓到海外去，使在我國(guó)的合資企業(yè)的利潤(rùn)總額減少，甚至出現(xiàn)無(wú)利潤(rùn)的情況。中方投資者不僅沒(méi)有能夠獲得應(yīng)該有的利益，而且還很有可能還要去追加資金去彌補(bǔ)巨大的企業(yè)虧損，一旦沒(méi)辦法彌補(bǔ)，就只好出讓手中的股權(quán)，逐漸失去企業(yè)的所有權(quán)。外方常會(huì)以這種方式來(lái)侵吞和損害中方股份，謀取公司的所有權(quán)。

2.對(duì)我國(guó)政府稅收利益的負(fù)面影響的認(rèn)識(shí)

（1）減少?lài)?guó)家和地方政府的稅收收入，影響國(guó)家宏觀調(diào)控政策。跨國(guó)集團(tuán)公司利用轉(zhuǎn)讓定價(jià)將公司利潤(rùn)總額轉(zhuǎn)讓至稅率較少的國(guó)家或地區(qū)，減少了其設(shè)立在我國(guó)的合資企業(yè)和外資企業(yè)應(yīng)繳納企業(yè)所得稅額，使我國(guó)國(guó)家和地方稅收造成大量流失，稅收利益損失巨大，并且在一定程度上侵害我國(guó)稅收管轄權(quán).稅收政策制度可以調(diào)整和優(yōu)化資源配置，是我國(guó)國(guó)家宏觀調(diào)控政策必不可少的組成部分，跨國(guó)集團(tuán)公司轉(zhuǎn)讓定價(jià)造成的后果也間接影響到我國(guó)的宏觀經(jīng)濟(jì)調(diào)控政策。

（2）造成大量國(guó)有資產(chǎn)外流。外商為使本身利益（跨國(guó)集團(tuán)利益）的最大化，與我國(guó)國(guó)企一起合資協(xié)議創(chuàng)辦合資企業(yè)，外國(guó)跨國(guó)集團(tuán)公司往往把我國(guó)國(guó)有資產(chǎn)以很低的轉(zhuǎn)讓定價(jià)轉(zhuǎn)讓給設(shè)在海外其他國(guó)家的子公司，外方就能得到很大好處，從而造成我國(guó)國(guó)有資產(chǎn)嚴(yán)重流失。

（3）惡化國(guó)際收支狀況?？鐕?guó)集團(tuán)公司的轉(zhuǎn)讓定價(jià)轉(zhuǎn)移了外資公司的利潤(rùn)，增長(zhǎng)了外方跨國(guó)集團(tuán)公司的整體利潤(rùn)，從而帶動(dòng)外資企業(yè)大批量進(jìn)口我國(guó)的國(guó)內(nèi)原材料、產(chǎn)品等，導(dǎo)致我國(guó)國(guó)際收支商品進(jìn)口的大量增長(zhǎng)和經(jīng)常項(xiàng)目的不正常流出。

3.對(duì)我國(guó)市場(chǎng)的負(fù)面影響的認(rèn)識(shí)

（1）變相傾銷(xiāo)進(jìn)一步損害我國(guó)市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)的公平性?？鐕?guó)集團(tuán)公司轉(zhuǎn)讓定價(jià)的目標(biāo)關(guān)鍵是服務(wù)于全球戰(zhàn)略，因此跨國(guó)集團(tuán)公司為達(dá)到搶占市場(chǎng)份額，打壓競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手的目的，往往會(huì)采取較低的轉(zhuǎn)讓定價(jià)，相當(dāng)于變相傾銷(xiāo)產(chǎn)品，對(duì)競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手的同類(lèi)產(chǎn)品銷(xiāo)售帶來(lái)實(shí)質(zhì)性威脅，阻礙其生存和發(fā)展。絕大多數(shù)在我國(guó)設(shè)立子公司或者分公司的跨國(guó)集團(tuán)公司，會(huì)采用較低的轉(zhuǎn)讓定價(jià)來(lái)間接傾銷(xiāo)，這樣不公平的惡性競(jìng)爭(zhēng)，必然會(huì)給我國(guó)市場(chǎng)造成嚴(yán)重沖擊。

（2）嚴(yán)重破壞我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的健康發(fā)展。我國(guó)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)遵循價(jià)值規(guī)律和市場(chǎng)規(guī)則。而跨國(guó)集團(tuán)公司利用轉(zhuǎn)讓定價(jià)的惡意行為，根本不會(huì)遵循價(jià)值規(guī)律和市場(chǎng)規(guī)則，在價(jià)格上很難發(fā)揮判斷市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)是否健康發(fā)展的重大作用，這與我國(guó)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)規(guī)律不相容的。

三、轉(zhuǎn)讓定價(jià)的教學(xué)難點(diǎn)識(shí)別

轉(zhuǎn)讓定價(jià)知識(shí)內(nèi)容在普本理論教學(xué)的復(fù)雜性，要求高校教師在教學(xué)工作中既要將其理論進(jìn)行透徹剖析，還要在課程教學(xué)活動(dòng)中尋找難點(diǎn)來(lái)剖析和分析，再進(jìn)一步開(kāi)展相關(guān)的案例教學(xué)，從而培養(yǎng)和提高大學(xué)生的動(dòng)手能力。

1.跨境關(guān)聯(lián)交易的教學(xué)識(shí)別

跨境關(guān)聯(lián)交易是極不透明的商業(yè)活動(dòng)，稅企雙方在信息掌握上嚴(yán)重不對(duì)稱(chēng)，當(dāng)前征稅機(jī)關(guān)只能依靠企業(yè)納稅人的自行申報(bào)來(lái)獲取相關(guān)信息資料，如果納稅人不如實(shí)提供關(guān)聯(lián)關(guān)系或者關(guān)聯(lián)交易的詳細(xì)信息，那么對(duì)于交易的主要客戶(hù)凡是來(lái)自避稅港地區(qū)，或者存在如“票、款、貨”三者的流向不一致有重大避稅嫌疑的納稅人企業(yè)，征稅機(jī)關(guān)應(yīng)盡可能尋找其他更多的信息，不能只考慮納稅人的自主申報(bào)。

2.跨國(guó)集團(tuán)內(nèi)部勞務(wù)轉(zhuǎn)讓定價(jià)調(diào)整的教學(xué)識(shí)別

跨國(guó)集團(tuán)內(nèi)勞務(wù)轉(zhuǎn)讓定價(jià)調(diào)整亦是一個(gè)世界性的大難題。大型跨國(guó)公司集團(tuán)是一個(gè)復(fù)雜的組織，內(nèi)部服務(wù)的內(nèi)容和形式呈現(xiàn)多樣化的復(fù)雜勢(shì)態(tài)，一般的獨(dú)立公司企業(yè)很少達(dá)到的程度，集團(tuán)內(nèi)部勞務(wù)的轉(zhuǎn)讓定價(jià)也很難在公開(kāi)市場(chǎng)上找到可相比的信息，和一般有形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓相比，集團(tuán)內(nèi)部勞務(wù)的轉(zhuǎn)讓定價(jià)要更復(fù)雜?？紤]到集團(tuán)內(nèi)勞務(wù)的轉(zhuǎn)讓往往采用類(lèi)似費(fèi)用分?jǐn)偟姆绞剑ǚ謹(jǐn)偟姆绞皆诓煌闆r下不一樣），集團(tuán)內(nèi)部勞務(wù)的轉(zhuǎn)讓定價(jià)安排作為一種世界性的大趨勢(shì)，逐漸成為跨國(guó)集團(tuán)公司用于調(diào)節(jié)利潤(rùn)規(guī)避稅收的最主要手段。然而，針對(duì)集團(tuán)內(nèi)部勞務(wù)的轉(zhuǎn)讓定價(jià)安排，我國(guó)在相關(guān)法律法規(guī)上仍然處于盲區(qū)。

在經(jīng)濟(jì)全球化的大潮下，我國(guó)市場(chǎng)已成為吸引著全世界各地的資本前來(lái)投資的寶地?？鐕?guó)集團(tuán)公司的轉(zhuǎn)讓定價(jià)避稅安排已經(jīng)成為我國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)不可忽視的重大問(wèn)題，這也對(duì)高校培養(yǎng)國(guó)際稅收人才和轉(zhuǎn)讓定價(jià)在國(guó)際稅收理論和實(shí)踐教學(xué)上的重要性提出了更高更新的要求。

（作者單位：江蘇省鹽城工學(xué)院）

10.16653/j.cnki.32-1034/f.2016.24.041