■//郭科成 章振東

新常態(tài)下管理會計應用創(chuàng)新探討

■//郭科成 章振東

文章分析了當前我國管理會計現狀，探討了管理會計實踐中存在的問題，提出了管理會計在新常態(tài)下應用創(chuàng)新的路徑。

新常態(tài) 管理會計 應用 創(chuàng)新

一、管理會計的涵義

隨著新技術、新模式和新業(yè)務不斷涌現，管理會計正逐步向預測會計和風險管理會計轉變，與企業(yè)績效管理開始深度融合，多種成本法并存，并積極向基于互聯網的營銷渠道和客戶關系管理拓展。新常態(tài)即經濟增長速度要高速下行進入中高速增長階段，但經濟質量和效益要上行，即速度要服從質量效益。當前我國經濟正處于“三期疊加”，正面臨著“五大陣痛”，房地產、民間資本、基礎建設等投資帶動經濟的傳統(tǒng)“三大引擎”同時減速，新常態(tài)經濟增長的動力從“投資驅動”“要素驅動”轉向“創(chuàng)新驅動”。創(chuàng)新驅動關鍵是管理創(chuàng)新，管理創(chuàng)新的重點之一就是充分應用管理會計，實施供給側改革，化解管理會計價值增值中的低端化傾向，提升管理會計在企業(yè)價值創(chuàng)造中的作用，實現企業(yè)最大限度的價值增值。

管理會計主要是解決企業(yè)內部管理問題，運用專門的研究方法，以強化經營管理、實現最佳經濟效益為最終目的，以企業(yè)經營活動及其價值表現為對象，對會計信息資料整理、加工，為企業(yè)管理者提供有用信息，實現對企業(yè)經濟過程預測、決策、規(guī)劃、控制、責任考評等功能的一種現代管理活動。由于企業(yè)個體的千差萬別，管理會計所提供的工具和方法也不同，每個企業(yè)結合自身特點和實際來選擇和運用管理會計工具和方法。盡管改革開放以來我國培養(yǎng)了不少注冊會計師，但由于管理會計理論體系建設緩慢，引入我國較晚，能為企業(yè)服務的管理會計人才嚴重不足，遠遠滿足不了新常態(tài)下我國企業(yè)調結構轉型升級的迫切需要。

管理會計的主要特點在于：一是在服務對象方面，屬于“對內報告會計”，重點在于為強化單位內部經營管理、提高經濟效益服務。二是在經濟類型方面，屬于“信息經濟類會計”，重在積極應用云計算、大數據等現代信息經濟手段充分利用企業(yè)數據與信息提升企業(yè)的戰(zhàn)略決策和內部控制水平。三是在職能定位方面，屬于“經營管理型會計”，重在通過提高預測與決策的科學性以“創(chuàng)造價值”。四是在程序與方法方面，屬于“權變型會計”，重在采用靈活多樣的程序與方法，為企業(yè)自身優(yōu)化管理服務。

二、我國管理會計應用存在的問題及原因分析

目前，我國企業(yè)開始重視企業(yè)內部管理，如零基預算、ERP系統(tǒng)、作業(yè)成本法、平衡計分卡、全面質量管理等管理會計理念已逐漸被引入現代企業(yè)經營管理的各個領域。但是，由于我國管理會計從業(yè)人員素質相對較低、管理理論與實踐嚴重脫節(jié)，尚未建立一套完整、嚴密、統(tǒng)一的規(guī)范化理論體系以及運行標準，導致我國管理會計實際應用中存在諸多問題。

（一）管理會計理論體系建立不夠規(guī)范全面，管理會計實務操作局限性較大

長期以來，我國管理會計仍處于對西方理論的翻譯和介紹階段，并沒有很好地結合我國企業(yè)管理具體實踐。中外學者現階段對管理會計的研究，主要側重在方法和具體問題的分析，對理論結構和整體性的研究不夠。當前我國正邁入“互聯網+”時代，會計電算化已成為企業(yè)會計應用的一種常態(tài)，使用會計電算化的企業(yè)逐年增多。然而，在這些企業(yè)中，對管理會計的應用比較膚淺，只是簡單地處理事后核算工作，甚少涉及到事前預測和事中控制等內容，導致“重核算，輕管理”現象大量存在。此外，我國相關部門和機構并不重視管理會計軟件的研發(fā)，導致市面上可用軟件欠缺，嚴重阻礙了管理會計發(fā)展。在我國的會計電算化系統(tǒng)中關于管理會計方面的應用也不多見，這降低了管理會計的工作效率，也讓那些使用會計電算化的企業(yè)不具有管理會計實用性。傳統(tǒng)的管理會計理論也是在封閉的環(huán)境內根據特定的經濟環(huán)境構建的，建立在多個假設和特定基礎上的定量模型難以解決快速變化的現實經濟問題。特別是有些企業(yè)經營者尤其偏好追求高深莫測的理論與經濟數學模型，甚至把原本簡單的方法有意無意地復雜化，既不易掌握，更缺乏可操作性。

（二）管理會計實踐運用不夠重視，影響了管理會計系統(tǒng)應用及有效推廣普及

管理會計在我國發(fā)展已近30年，雖然部分沿海地區(qū)和外資企業(yè)逐步應用了管理會計，但在落后地區(qū)和傳統(tǒng)行業(yè)的企業(yè)中仍未得到廣泛重視和系統(tǒng)應用及有效推廣普及。這緣于管理會計的教育滯后，普及率低，很大比例的企業(yè)領導或骨干基本上都不懂管理會計，整體企業(yè)成員的觀念落后、財務素質低是制約管理會計推廣應用的關鍵。在我國，會計學術界的主要研究領域幾乎全部集中在財務會計方向，而對管理會計的研究僅僅關注量本利分析、績效評價、激勵機制和預測、決策等方面，對管理會計系統(tǒng)性、全面性的可行性研究可謂很少，缺乏必要的重視。從企業(yè)的角度來看，企業(yè)管理者或財務負責人思想比較陳舊或主觀意識太過獨斷，沒意識到管理會計對于企業(yè)的經營管理的重要性，仍憑個人的經驗和觀點對企業(yè)的經濟業(yè)務進行規(guī)劃、控制和決策。部分企業(yè)管理者和財務負責人或許因為管理會計的內容過于復雜，無法掌握管理會計的相關知識，從而使得企業(yè)沒有執(zhí)行管理會計制度或者執(zhí)行不夠規(guī)范，從而影響了管理會計的有效使用。

（三）缺乏一套嚴密而又行之有效的管理會計應用理論，使得成本和價值無法準確估算，成本效益分析難以完成

管理會計融合了組織行為學、信息管理學、平衡理論等成熟理論，同時還運用了“標準成本制度”“全面預算體系”“標準差異分析”等具體管理方法，但如果只對管理會計的某些假設進行個別修正，那么相關科學的引入是否合理、嚴密、全面就不得而知了。這直接導致企業(yè)日常具體操作中，成本和價值難以準確估算，成本效益分析與企業(yè)經營策略設計也難以完成。

（四）管理會計應用經驗缺乏系統(tǒng)的總結和理論提升

從我國實踐看，不少企業(yè)已經有了開展管理會計的成功經驗，特別是2015年以來，很多知名期刊媒介刊發(fā)了許多國內外企業(yè)開展管理會計的成功案例。但是，仍然沒有見到或缺乏對成功案例的系統(tǒng)研究和歸納。長期以來，這種缺乏具有示范性或樣板性的典型案例研究分析和歸納總結，是管理會計在我國未能得到有效普及和推廣應用的最重要原因之一。

（五）管理會計人員專業(yè)素質偏低,缺乏職業(yè)化的管理會計人才

當前我國會計從業(yè)人員整體素質普遍偏低，會計人員把財務會計作為日常工作和學習的最主要部分，認為管理會計不怎么重要，從而很少去主動學習、研究管理學方面知識。此外，我國會計人員的職業(yè)素養(yǎng)也有待提高。在我國企業(yè)，管理會計的任務和職能基本上由財務部門和成本核算部門承擔，沒有專門機構和專業(yè)人員承擔其任務和履行其職責，沒有管理會計專業(yè)人才隊伍，專業(yè)人才的匱乏從根本上制約了管理會計的推廣和運用。

目前理論界和實務界都不太重視管理會計，會計人員管理會計知識匱乏，導致管理會計應用局限。長期以來我國會計學界主要研究的是財務會計的相關問題，例如，對成本會計、財務風險等問題的研究，對于管理會計的探討還僅局限在圍繞量本利分析、預測、績效、激勵的層面展開。但對應用經驗缺乏系統(tǒng)的總結和理論提升。客觀的表現為企業(yè)單位及領導不重視管理會計工作，企業(yè)會計人員管理會計知識匱乏，缺少對短期經營決策、量本利分析以及責任會計等的認識和運用，導致管理會計應用較多局限。管理會計中的經濟數學模型，存在難以在實踐中運用的情況，理論與實踐脫節(jié)。管理會計綜合運用了會計、統(tǒng)計和數學等方法，其中經濟數學方法尤為重要。它將管理會計復雜的經濟活動用簡明的數學模型表達出來，簡化變量、抽象現實，揭示會計要素的內在聯系，最終優(yōu)化數量關系，為經營決策者提供量化依據。這種微觀經濟學研究方法深刻地影響著管理會計的發(fā)展，但是管理會計研究人員長期停留在僅用理論研究來代替實踐的層面。

三、我國管理會計應用創(chuàng)新的作用

（一）改進績效管理，促進戰(zhàn)略目標實現

傳統(tǒng)的績效管理模式是以業(yè)績?yōu)橐罁?，對員工實施獎懲。管理會計體系建立后，以績效為導向，平衡計分卡作為總攬，預算管理、項目管理、風險管控、績效反饋等與員工的獎懲相關聯，員工可以明確的知道各個環(huán)節(jié)的因果關系，進而選擇其工作努力方向和程度。所以，選取精準、不易操縱、易計量、客觀的績效衡量指標是改進績效管理的重點。

（二）增強企業(yè)風險管控，提高經營效率

傳統(tǒng)產業(yè)所認識的風險管控，多是指財務風險的管控，管理會計風險管控指的是對公司治理層面的風險管控，是集綜合性、系統(tǒng)性、戰(zhàn)略性的風險管理系統(tǒng)。高收益伴隨著高風險，如何平衡兩者之間關系，是企業(yè)建立管理會計體系所要解決的問題。集團層面應實施戰(zhàn)略管控體系、總體布署，權責對等、梳理流程、信息共享，健立健全風險體系，加強風險監(jiān)測與預警。

（三）為企業(yè)制定戰(zhàn)略決策提供支撐，增強競爭優(yōu)勢

管理會計覆蓋了企業(yè)管理的方方面面，在不同層級間建立聯系，暢通渠道，加速了內部信息資源的處理、交換、控制與反饋。同時又將相關信息向戰(zhàn)略層次匯集，幫助企業(yè)做出正確的決策，如戰(zhàn)略目標定位、發(fā)展規(guī)劃的制訂、價值鏈分析、生產方式的選擇、成本控制等，從而幫助企業(yè)獲得持久的競爭優(yōu)勢。

四、新常態(tài)下管理會計應用創(chuàng)新思路

我國管理會計在制定戰(zhàn)略規(guī)劃、經營決策、過程控制和業(yè)績評價等方面，尚未發(fā)揮其應有的作用，根本上還無法適應經濟新常態(tài)、創(chuàng)新型國家、轉型升級、提質增效和參與全球經濟治理的需要。

（一）政府的積極引導和政策支持

要增強企業(yè)領導的管理會計意識，普及企業(yè)領導對管理會計的了解，提升認識，真正把管理會計列在管理工作中，常抓不懈，貫徹始終。建立必要的約束機制，使管理會計成為管理中的常態(tài)工作，以使其能夠根據市場、技術、消費等變化及時做出調整，從而形成一個閉合的管理信息、決策系統(tǒng)。我國經濟正處于轉型升級期，管理會計的重要性日漸凸顯，全面推進我國管理會計建設，是適應新常態(tài)的必然要求。為保持我國在全球金融市場上的競爭力，需要在進一步加強成本管理的同時，創(chuàng)新管理會計，積極打造企業(yè)的長期可持續(xù)競爭優(yōu)勢。但離不開國家層面的宣傳和推動，離不開政府的積極引導和政策支持。

（二）科學合理建立成本計量制度

隨著我國經濟體制改革的不斷推進、企業(yè)法人治理結構的日益完善、現代企業(yè)制度的建立健全，獨立的經營實體面臨的市場經營、產品開發(fā)等經營管理問題日益突出，如成本控制、效益分析等各方面的量本利問題越來越多，成本管理由單一問題逐步演化為多元化體系。從數量追求到質量訴求的管理重心對邊際成本、差量成本、機會成本、固定和變動成本、目標成本的精準管理變得更加迫切。

（三）確定增值和非增值作業(yè)，實施戰(zhàn)略成本管理

從作業(yè)管理的實質來看，其主要目標要么從外部顧客的角度出發(fā)，盡量通過作業(yè)為顧客提供更多價值；要么從企業(yè)自身角度出發(fā)，盡量從顧客提供的價值來獲得更多的利潤。企業(yè)必須通過作業(yè)鏈分析，確定增值和非增值的作業(yè)，更清晰、更準確梳理企業(yè)內部各鏈式活動和企業(yè)外部活動，從戰(zhàn)略成本管理的角度出發(fā)為企業(yè)的戰(zhàn)略目標設定和核心業(yè)務選擇提供依據。在實踐運用中，我國的企業(yè)較少涉及戰(zhàn)略成本管理，其中缺少作業(yè)鏈分析是首要原因。

（四）將財務指標和非財務信息相結合，運用平衡管理思想考評績效

我國企業(yè)習慣用傳統(tǒng)的財務指標指導和管理企業(yè)運營，例如，投資報酬率成為評價企業(yè)投資、籌資、收益分配的常用甚至是唯一指標，但投資報酬率有時可能掩蓋實際業(yè)績，忽略顧客滿意度、產品質量水平、市場占有率等其他核心問題。此外，傳統(tǒng)會計指標在企業(yè)的實施管理當中有明顯的滯后性，無法為企業(yè)預先甚至是及時提供決策指導。未來管理會計中，人們將從價值鏈分析著手，將財務指標如投資報酬率、剩余收益（或經濟增加值）和生產過程質量周期控制，顧客滿意度、學習和成本等非財務信息相結合，注重內部和外部平衡、財務和非財務平衡、長期和短期平衡，朝著綜合績效考評的方向發(fā)展。

（五）目標成本法和作業(yè)成本法結合，多維度、多層次成本核算

隨著企業(yè)自動化程度提高以及會計和管理人員成本管理觀念及水平的提升，市場的不斷成熟與完善及大范圍推廣運用，這不但能提供相對準確的成本信息，且有利于制訂科學有效的經營決策、投資決策。增加企業(yè)價值這一終極目標使得作業(yè)成本法勢必成為新常態(tài)下成本管理的主流方法。銷售政策制定已不僅僅是組織內部成本核算，還必須考慮社會消費水平和售后服務質量、品牌效應等等。管理會計通過對財務等信息的深加工和再利用來實現對經濟過程的預測、決策、規(guī)劃、控制、責任考核評價等職能，特別是大型的集團公司，財務核算、財務分析都離不開信息化工具的協助，所以財務會計信息化是管理會計的基礎。成本管理是管理會計的重要組成部分。管理會計體系建設要循序漸進，不能一蹴而就。多維度、多層次成本核算理念的普及，加強企業(yè)成本管理，探索推進管理會計的研究和應用，積極發(fā)揮管理會計在提升企業(yè)經營管理水平、嚴格控制成本、增強企業(yè)競爭能力等方面的促進作用，是對管理會計的先行探索和有益嘗試。

（六）管理會計專業(yè)人才培養(yǎng)

管理會計在我國目前還處于發(fā)展的初級階段，企業(yè)中優(yōu)秀的管理會計人才并不多。管理會計組織機構、經濟院校和企業(yè)三者合作，根據企業(yè)生產經營中的需要，編寫出與之相適應的教材，培養(yǎng)出符合企業(yè)需求的高素質綜合性管理會計人才。經濟類院校必須將管理會計作為會計學專業(yè)的主干課程，明確管理會計的重要性，還應該在其他相關專業(yè)中開設這門課程，盡可能地讓更多的學生了解并掌握管理會計相關知識。讓現在或將來的企業(yè)領導了解管理會計的相關知識，使其意識到管理會計能夠促進企業(yè)良性發(fā)展，他們才會更多地使用管理會計，這樣才能將管理會計理論與企業(yè)實踐完美地結合在一起。

四、結語

管理會計必須與經濟新常態(tài)的經營環(huán)境相適應，即圍繞“互聯網+雙創(chuàng)（大眾創(chuàng)業(yè)、萬眾創(chuàng)新）+中國制造2025規(guī)劃”實施管理會計的供給端管理創(chuàng)新。2014年10月27日，中國財政部頒布了“關于全面推進管理會計體系建設的指導意見”，2016年6月，中國財政部又頒布了“管理會計基本指引”?？梢灶A見在不久的將來，一個以管理會計基本指引為統(tǒng)領、以管理會計應用指引為具體指導、以管理會計案例示范為補充的管理會計指引體系即將形成。

本文受到湖南省重點建設學科“產業(yè)經濟學”、湖南省創(chuàng)新團隊“土地流轉與農業(yè)經營方式轉變”、湖南省社會科學研究基地“現代農業(yè)經營方式”、湖南省2011協同創(chuàng)新中心“洞庭湖生態(tài)經濟建設與發(fā)展”平臺資助。

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[7]馮圓.環(huán)境經營與民營企業(yè)成本管理實踐〔J〕.浙江理工大學學報,2014（04）.

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◇作者信息：湖南文理學院財務管理專業(yè)

湖南文理學院教授，研究方向：產業(yè)經濟學、管理會計

◇責任編輯：劉家慶

◇責任校對：劉家慶

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1004-6070（2016）11-0024-04