摘 要 隨著市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，公允價值在會計計量中越來越顯示其重要性。2014年頒布的新會計準(zhǔn)則中第39號——公允價值計量是一大亮點(diǎn)。本文對公允價值在我國的發(fā)展歷程以及在實際應(yīng)用中面對的問題作了一些探討，并對應(yīng)用中出現(xiàn)的問題提出一些解決方法。

關(guān)鍵詞 公允價值 會計準(zhǔn)則 會計計量 市場經(jīng)濟(jì)

一、引言

一直以來，我國會計采用歷史成本記賬法。歷史成本記賬法具有客觀性強(qiáng)、核算手續(xù)簡單等優(yōu)點(diǎn)，但是隨著社會經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，以及存在通貨膨脹、利率變動等各方面的因素，使得按歷史成本計量的會計信息缺乏相關(guān)性和及時性，而公允價值計量可以克服這兩方面的缺點(diǎn)。

二、公允價值的定義及在我國的發(fā)展歷程

（一）公允價值的定義

為了不斷發(fā)展完善會計準(zhǔn)則體系，保持會計準(zhǔn)則的持續(xù)國際趨同，以適應(yīng)市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展以及提高會計信息質(zhì)量，財政部在《企業(yè)會計準(zhǔn)則第39號——公允價值計量》中規(guī)范了公允價值的定義：“市場參與者在計量日發(fā)生的有序交易，出售一項資產(chǎn)所能收到或者轉(zhuǎn)移一項負(fù)債所需支付的價格”，即脫手價格。而原來的定義是：“在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或者債務(wù)清償?shù)慕痤~。”新定義強(qiáng)調(diào)“市場參與者”，用“有序交易”取代“公平交易”。

（二）公允價值在我國的發(fā)展歷程

在2014年新會計準(zhǔn)則頒布之前，公允價值在我國的發(fā)展大致經(jīng)過了三個階段：

第一，1998年，我國首次將公允價值引入會計準(zhǔn)則，公允價值的運(yùn)用在《債務(wù)重組》和《非貨幣性交易》準(zhǔn)則中得到體現(xiàn)?！秱鶆?wù)重組》中規(guī)定債務(wù)人轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)，包括股票債券等的公允價值與重組債務(wù)的賬面成本之間的差額作為債務(wù)重組收益，該收益在利潤表中予以反映。

第二，2001年，財政部決定在《債務(wù)重組》和《非貨幣性交易》停止使用公允價值。原因是，在1998年決定采用公允價值后一段時間，很多上市公司利用公允價值的漏洞，操縱利潤，給我國資本市場帶來很多弊端。

第三，2006年，財政部在38項會計準(zhǔn)則中重新引入公允價值，不僅在《債務(wù)重組》和《非貨幣性資產(chǎn)交換》中得以體現(xiàn)，在《衍生金融工具》《投資性房地產(chǎn)》《非同一控制下的企業(yè)合并》等方面都有涉及。

三、公允價值在實際應(yīng)用中面臨的困難和問題

雖然公允價值在會計計量中地位越來越高，相關(guān)研究也越來越深入，但在實際應(yīng)用中仍然面臨很多困難，主要表現(xiàn)在以下幾個方面：

（一）存在順周期效應(yīng)

2008年金融危機(jī)爆發(fā)后，公允價值廣受金融界人士詬病，認(rèn)為公允價值是引發(fā)危機(jī)的元兇。究其原因，是公允價值具有順周期效應(yīng)。順周期效應(yīng)的存在使得公允價值在經(jīng)濟(jì)繁榮時期，高估金融產(chǎn)品的價格，從而確認(rèn)過高的投資收益，加劇了虛假的繁榮，起到火上澆油的作用；在經(jīng)濟(jì)蕭條時期，低估金融產(chǎn)品的價格，從而確認(rèn)過低投資收益，打擊投資者的信心，最終讓經(jīng)濟(jì)雪上加霜。在次貸危機(jī)中，公允價值對經(jīng)濟(jì)起到了火上澆油的作用。因此，很多銀行家和政界人士認(rèn)為公允價值無法客觀反映資產(chǎn)的價值，影響公司業(yè)績。

（二）市場環(huán)境不完善

使用公允價值計量的一個重要前提是存在有序的市場環(huán)境。目前，我國社會經(jīng)濟(jì)處于轉(zhuǎn)型時期，市場經(jīng)濟(jì)環(huán)境仍有待進(jìn)一步完善和成熟，當(dāng)前適用公允價值的宏觀經(jīng)濟(jì)環(huán)境并不十分完善。

（三）增加操作成本和操作難度

歷史成本信息的獲得是通過相關(guān)的原始憑證，而公允價值的獲得需通過收集市場數(shù)據(jù)、資產(chǎn)評估、審計等方式，需要付出相應(yīng)的費(fèi)用，無疑增加了公允價值的操作成本。公允價值的運(yùn)用需要專業(yè)的評估知識和經(jīng)驗，依靠會計人員的主觀判斷，要求具備專業(yè)素養(yǎng)的高端會計人員，公允價值的操作難度較大。

（四）帶來利潤操控問題

公允價值的評估帶有一定的主觀性，公允價值的計量會受到周圍相關(guān)利益群體的影響。因此，一些企業(yè)為了追求自身利益，利用公允價值這一漏洞修改資產(chǎn)價值，粉飾公司利潤。這也是2001年財政部棄用公允價值的主要原因，但隨著資本市場和會計理論體系地不斷完善，外部監(jiān)管的不斷加強(qiáng)，這一問題將會得到較好的控制。

四、公允價值應(yīng)用建議和策略

針對上述公允價值在實際應(yīng)用中存在的困難和問題，筆者提出以下建議：

（一）完善公允價值應(yīng)用的市場環(huán)境

公允價值是市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展的產(chǎn)物，活躍的市場和有序的交易是公允價值可靠性和相關(guān)性的有效保證。不斷完善我國市場經(jīng)濟(jì)，深化市場經(jīng)濟(jì)改革是解決我國公允價值實際應(yīng)用困難的最佳途徑?，F(xiàn)階段我國產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)優(yōu)化調(diào)整，經(jīng)濟(jì)增長方式發(fā)生改變，相應(yīng)地我國對外開放水平不斷提高，市場經(jīng)濟(jì)也在不斷走向充分競爭。為了促進(jìn)其更健康的發(fā)展，我們需要對其進(jìn)行規(guī)范和引導(dǎo)。只有建立一個完善良好的市場環(huán)境，才能有效降提高公允價值的可靠性，才能保證成本。

（二）大力培育高素質(zhì)的會計人員

現(xiàn)階段，高素質(zhì)會計專業(yè)人員的缺乏是造成會計公允價值失真的一個重要原因。公允價值的計量和披露都是由會計人員來把握的，再加上現(xiàn)階段相應(yīng)的參考標(biāo)準(zhǔn)和依據(jù)不足，判斷的主觀性很強(qiáng)。因此，優(yōu)秀的、具有扎實專業(yè)技術(shù)經(jīng)驗的會計人員對會計信息的可靠性起重要作用。國家和政府需要大力培育高素質(zhì)的會計人員，大力開展對現(xiàn)有會計人員的教育培訓(xùn)，特別要加大對會計評估人員，審計人員的培訓(xùn)力度。

（三）加大企業(yè)內(nèi)外部信息質(zhì)量監(jiān)控以及信息作假懲罰力度

公允價值運(yùn)用會帶來企業(yè)操控利潤的問題，這與公司管理層有很大關(guān)系。很多上市公司會利用債務(wù)重組，修改資產(chǎn)價值等方式虛增利潤、粉飾報表，誤導(dǎo)投資者的判斷，擾亂資本市場。因此，加大企業(yè)內(nèi)外部信息質(zhì)量控制尤為重要。一方面需要規(guī)范企業(yè)內(nèi)部控制制度，健全內(nèi)部管理結(jié)構(gòu)，防止企業(yè)內(nèi)部個別人以權(quán)謀私；另一方面，在企業(yè)外部需要對企業(yè)會計信息進(jìn)行嚴(yán)格的審計，目的就是防范企業(yè)弄虛作假。

（四）不斷完善我國會計理論體系

會計理論體系是會計人員進(jìn)行確認(rèn)計量的理論依據(jù)，因此高質(zhì)量的會計信息需要一個完善的理論體系作為支撐。我國現(xiàn)階段的會計理論體系還有待進(jìn)一步完善，較國外的理論水平還有一定的差距。隨著市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，我國會計理論體系正在和國際接軌，通過借鑒和吸收國際上先進(jìn)的經(jīng)驗成果，可以更便捷地完善我國會計理論體系。

（五）歷史成本計量和公允價值計量相結(jié)合

公允價值是未來會計計量的趨勢，但現(xiàn)階段除非貨幣性交易、債務(wù)重組等領(lǐng)域外，仍主要采用歷史成本計價法。為保證會計信息可靠，有必要將公允價值和歷史成本計價法結(jié)合使用。公允價值抑或歷史成本，都存在優(yōu)缺點(diǎn)，最重要的是我們能在會計計量中避開兩者缺點(diǎn)，利用其優(yōu)點(diǎn)，從而提高會計信息的質(zhì)量。

五、總結(jié)

隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，公允價值越來越突顯出其優(yōu)越性和重要性。公允價值的應(yīng)用有重要的理論和現(xiàn)實意義。為了提高會計信息質(zhì)量、維護(hù)投資者利益、完善我國會計理論體系以及會計國際趨同，會計公允價值的深入研究和廣泛應(yīng)用勢在必行。

（作者單位為華南理工大學(xué)）

[作者簡介：劉輝（1981—），男，湖南邵東人，華南理工大學(xué)資產(chǎn)管理處會計師，研究方向：高校財務(wù)，資產(chǎn)管理。]

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