稅收法定原則研究

徐蓮霞　習紅妍

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稅收法定原則研究

徐蓮霞習紅妍

基本原則在立法中具有指導和約束作用，任何一部完善的法律都離不開法的基本原則，稅法也是一樣。在我國，稅法發(fā)展較晚，至今都沒有形成完整的稅法體系，本文通過對稅收法定原則的內(nèi)涵及在我國的發(fā)展、確立及實現(xiàn)幾方面，對稅收法定原則進行了全面的闡釋。

對于稅收法定原則的內(nèi)涵，本文將其歸納為課稅要素法定原則、課稅要素明確原則和程序法定原則。在我國，修改后的《立法法》將“稅收”專設(shè)一項作為第八條的第六項，明確“稅種的設(shè)立、稅率的確定和稅收征收管理等稅收基本制度?！边@是我國立法新的里程碑。

稅收法定；稅收法定原則；稅法體系

法治是順應(yīng)歷史潮流的必然結(jié)果，國家公權(quán)力與個人的私權(quán)利都和法治緊密相連。一個民族一個社會實現(xiàn)了法治就能凝聚自身力量，使得自身的優(yōu)良傳統(tǒng)和民族精神得到繼承和發(fā)展。稅收法定原則作為現(xiàn)代稅法體系的指導原則,與罪刑法定原則并稱為“現(xiàn)代法治之兩大樞紐”,對稅收法治的建構(gòu)具有舉足輕重的意義，并且是憲法精神在財政稅收法中的重要體現(xiàn)。

一、稅收法定原則的內(nèi)涵

對于稅收法定原則的內(nèi)涵，并沒有統(tǒng)一的觀點，通過歸納，本文認為稅收法定原則包含課稅要素法定原則、課稅要素明確原則、程序法定原則三方面。

(一)課稅要素法定原則

課稅要素是稅收法律關(guān)系的基本組成部分,是稅收法律關(guān)系形成的基礎(chǔ)。課稅要素關(guān)系到納稅人的切身利益，必須由法律加以明確的規(guī)定，從而保障納稅主體的權(quán)利與義務(wù)。

稅收要素法定原則是稅收法定原則的核心原則。課稅要素法定原則包括法律優(yōu)先和法律保留兩方面。稅收要素只能由立法機關(guān)進行規(guī)定，其他機關(guān)未經(jīng)授權(quán)沒有稅收立法權(quán)，并且，在使用稅收法律條款時，應(yīng)優(yōu)先選擇法律條款，法律條款沒有規(guī)定或者規(guī)定不明確時，才可以使用其他立法機關(guān)頒布的規(guī)章條例等。課稅要素同時針對于稅收實體法與稅收程序法，并且對于所有完善的稅收條款都適用，不僅僅適用于某一特殊條款。

(二)課稅要素明確原則

課稅要素明確原則是指雖然在法律條文出臺后，會根據(jù)實際需要對其進行各種法律解釋，但是在制定法律時，應(yīng)盡可能的作出明確具體的規(guī)定，避免出現(xiàn)歧義。內(nèi)容不明確存在歧義，含義模糊，行政機關(guān)會將主觀意見帶入到案件中，這樣行政機關(guān)的自由裁量權(quán)過大，不利于維護當事人的權(quán)益，稅收法定原則的實質(zhì)就是為了限制政府公權(quán)力，課稅要素不明確將與該原則相矛盾。

(三)程序法定原則

程序法定原則指稅務(wù)機關(guān)必須嚴格依照法律規(guī)定的征納程序來征收稅款，未經(jīng)授權(quán)不得擅自變動法定征收程序。主要包括以下四個方面內(nèi)容:第一，稅收要素應(yīng)通過法定程序，以法律形式加以規(guī)定；第二，非經(jīng)法定程序并以法律形式,不得對法定稅收要素作任何變更；第三，稅收的征收和繳納必須依嚴格的法定程序來進行；第四，稅收爭議也必須依法定的程序解決，禁止適用協(xié)議。稅收法律關(guān)系從形成到終止的整個過程必須依照法律程序進行，對于因稅收法律關(guān)系產(chǎn)生的爭議也必須嚴格按照程序解決。

二、稅收法定原則在我國的發(fā)展及確立

與其他國家相比較，稅收法定原則在我國的起步較晚，發(fā)展的也較為落后，但是，進來，我國的學者都開始探討并研究稅收法定原則，國家也逐漸重視稅收法定原則的價值觀念，稅收法定與我國依法治國的口號逐漸銜接在一起，在我國取得顯著效果。

我國的現(xiàn)行《憲法》條文中涉及納稅條文的只有第56條。在我國現(xiàn)有的18個稅種當中，只有個人所得稅、企業(yè)所得稅和車船稅是以法律條文的形式呈現(xiàn)，其他均是通過國務(wù)院頒布的條例形式來呈現(xiàn)。1984年全國人大常委會通過的《關(guān)于授權(quán)國務(wù)院改革工商稅制發(fā)布有關(guān)稅收條例草案試行的決定》，授權(quán)國務(wù)院在必要時，可以頒布有關(guān)稅收條例，但其已經(jīng)廢止。1985年,全國人大遵循稅收法定原則,審議通過了《關(guān)于授權(quán)國務(wù)院在經(jīng)濟體制改革和對外開放方面可以制定暫行的規(guī)定或者條例的決定》。

我國2000年3月15日頒布的《立法法》 第八條明確規(guī)定，稅收基本制度只能以法律形式頒布，但是并沒有確立稅收法定原則。2013年11月12日，黨的十八屆三中全會通過了《中共中央關(guān)于全面深化改革若干重大問題的決定》，首次提出了“落實稅收法定原則”。這是稅收法定原則首次寫入黨的重要綱領(lǐng)性文件中。

2014年12月22日，立法法修正案二審稿中規(guī)定，對“稅種、納稅人、征稅對象、計稅依據(jù)、稅率和稅收征收管理等稅收基本制度”都要制定法律。但是在2015年3月8日，立法法修正案三審稿中關(guān)于稅收的條款與之前的二審稿有很大不同。二審稿中的各種稅收要素被簡化為“稅種的開征、停征和稅收征收管理的基本制度”。三審稿中恢復(fù)了對稅率等要素的表述，在2015年3月15日上午，十二屆全國人大三次會議通過了《立法法》修正案三審稿，修改后的立法法將“稅收”專設(shè)一項作為第八條的第六項，明確“稅種的設(shè)立、稅率的確定和稅收征收管理等稅收基本制度”。我國的總的目標是要在2020年之前，全面落實稅收法定原則。

三、稅收法定原則在我國的實現(xiàn)

到2020年，全面實現(xiàn)稅收法定原則是一項艱巨的任務(wù)，不可能一蹴而就。為了真正的實現(xiàn)稅收法定原則，我國還需要做好以下工作：

(一)將稅收法定原則從形式法定上升為實質(zhì)法定

稅收法定原則，不僅要求形式上的法定，還要看稅收的實質(zhì)內(nèi)容是否真正運用到了實際生活中。對稅收實質(zhì)法定與稅收形式法定有兩面的不同：一方面，與原本文本意義上的法定要求不同，實質(zhì)法定還強調(diào)稅收立法、執(zhí)法和司法全過程都要落實稅收法定原則；另一方面，做到了有法可依不是稅收法定原則的最終目的，稅收法定原則的最終目的是所依之法是善法，稅收法定原則中的實質(zhì)法定就是提高立法質(zhì)量，使所立之法皆為善法。

(二)分清稅種上升為法律的輕重等級

因為將個稅種上升為法律是一個漫長的過程，短時間內(nèi)對所有的稅都進行立法時不現(xiàn)實的，在完善的過程中，應(yīng)根據(jù)當下國情，將與納稅人生活工作聯(lián)系密切的稅上升到法律層面。在完善稅法體系的過程中，“營改增”和房產(chǎn)稅改革應(yīng)該是主要方向，在兩者中房產(chǎn)稅立法尤為重要。減輕納稅人的納稅負擔是“營改增”的主要目的，這一點有國務(wù)院還可以根據(jù)自己的職權(quán)在人大立法之前，以頒布條例的形式對其進行調(diào)節(jié)來體現(xiàn)。而我們的房產(chǎn)稅是直接稅，直接關(guān)系著納稅人的切身利益，而房產(chǎn)稅改革是要擴大征收范圍，增加納稅人的稅負，因此需要地位更高的《立法法》來調(diào)整。

(三)完善稅務(wù)機關(guān)的工作

稅務(wù)機關(guān)的工作是實現(xiàn)稅收法定原則的關(guān)鍵性的環(huán)節(jié)，應(yīng)從以下幾方面完善稅務(wù)機關(guān)的工作。第一，加快稅收立法，提高稅收立法質(zhì)量，深入推進科學立法、民主立法，力求條款縝密。立法機關(guān)應(yīng)確保所立之法盡量明確，不存在什么歧義。第二，規(guī)范稅收征管方法，提高稅收執(zhí)法水平。在稅收執(zhí)法的過程中，應(yīng)提升執(zhí)法人員的專業(yè)素質(zhì)，對相應(yīng)的執(zhí)法行為予以規(guī)范，從而提高執(zhí)法水平。第三，完善財稅司法，提供多元化解決糾紛機制。與此同時完善稅收司法制度，做到有稅法可依，合理實施，保正納稅人能夠獲得獲得救濟。

稅收法定原則作為法治的重要標志，在社會主義初級階段、改革開放取得成績的初期發(fā)揮著重要的作用。要深入學習并理解社會主義法治的價值觀，始終堅持基本、文明、明確的稅收法治價值取向，確定科學的、符合我國實際情況的戰(zhàn)略體系。我國確立稅收法定原則將引導人民走向更加自由民主的小康社會。(作者單位：河北經(jīng)貿(mào)大學法學院)

[1]陳壽燦 韓靈麗主編，王鴻貌 陳壽燦著《稅法問題研究》[M]浙江大學出版社,2004年12月第1版.

[2]郭維真：《稅法學》[M].北京師范大學出版社，2013年2月第1版.

[3]張守文：《稅法學》[M].法律出版社，2011年5月第1版.

[4]劉慶國著：《稅收法定與我國稅收立法》[J].《寧夏社會科學》，2010.

徐蓮霞(1991—)，女，漢族，河北邢臺人，法學碩士，河北經(jīng)貿(mào)大學法學院,經(jīng)濟法學專業(yè)，研究方向：企業(yè)與公司法。