生小鴿

摘 要：我國在制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則時(shí)，為了與國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的內(nèi)容實(shí)現(xiàn)無縫對(duì)接，對(duì)公允價(jià)值這一內(nèi)容比較重視，將其定為一種計(jì)量屬性。公允價(jià)值在我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則及會(huì)計(jì)工作中的合理應(yīng)用，有助于我國會(huì)計(jì)事業(yè)的整體發(fā)展。本文將對(duì)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下的公允價(jià)值的具體應(yīng)用情況進(jìn)行簡要分析。

關(guān)鍵詞：公允價(jià)值；會(huì)計(jì)；應(yīng)用；問題；完善措施

2006年2月15日，財(cái)政部發(fā)布了1項(xiàng)基本準(zhǔn)則和38項(xiàng)具體準(zhǔn)則在內(nèi)的一整套企業(yè)準(zhǔn)則體系。這次準(zhǔn)則修改的重中之中是會(huì)計(jì)核算采用公允價(jià)值作為會(huì)計(jì)計(jì)量，從而更好地體現(xiàn)了會(huì)計(jì)信息對(duì)投資決策的實(shí)用性。標(biāo)志著公允價(jià)值在我國的研究和應(yīng)用進(jìn)入了一個(gè)嶄新的時(shí)期。

1 公允價(jià)值的含義

國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則將公允價(jià)值定義為：“在公平交易中，熟悉情況的當(dāng)事人自愿據(jù)以進(jìn)行資產(chǎn)交換或債務(wù)清償?shù)慕痤~”。我國新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則認(rèn)為：公允價(jià)值計(jì)量模式，是指以市場價(jià)值或未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值作為資產(chǎn)和負(fù)債主要計(jì)量屬性的會(huì)計(jì)模式。此模式下非貨幣性資產(chǎn)公允價(jià)值的確定原則是：如果該資產(chǎn)存在活躍市場，則該資產(chǎn)的市價(jià)即為其公允價(jià)值；如果該資產(chǎn)不存在活躍市場，但與該資產(chǎn)類似的資產(chǎn)存在活躍市場，則該資產(chǎn)的公允價(jià)值應(yīng)比照相關(guān)類似資產(chǎn)的市價(jià)確定；如果該資產(chǎn)和與該資產(chǎn)類似的資產(chǎn)均不存在活躍市場，則該資產(chǎn)的公允價(jià)值可按其所能產(chǎn)生的未來現(xiàn)金流量以適當(dāng)?shù)恼郜F(xiàn)率貼現(xiàn)計(jì)算的現(xiàn)值評(píng)估確定。相對(duì)于歷史成本信息，公允價(jià)值信息更多地反映了市場對(duì)企業(yè)資產(chǎn)或整體價(jià)值的評(píng)價(jià)，更具有相關(guān)性，有助于會(huì)計(jì)信息使用者對(duì)未來作出合理的預(yù)測和正確的決策。

2 公允價(jià)值在會(huì)計(jì)中的應(yīng)用情況

1.公允價(jià)值在投資性房地產(chǎn)中的應(yīng)用

在投資性房地產(chǎn)中，當(dāng)前已經(jīng)充分利用了公允價(jià)值，并且這一點(diǎn)在相關(guān)的法律法規(guī)中得到了明確的規(guī)定，尤其是在《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第3號(hào)——投資性房地產(chǎn)》中明確地指出了投資性房地產(chǎn)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)管理中公允價(jià)值的地位，和以往投資性房地產(chǎn)所采用的成本計(jì)量模式相比，公允價(jià)值計(jì)量模式具備著明顯的優(yōu)勢，在投資性房地產(chǎn)中正發(fā)揮著越來越重要的作用。

2.公允價(jià)值在債務(wù)重組中的應(yīng)用

我國新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中對(duì)債務(wù)重組做出了新的規(guī)定，債務(wù)人應(yīng)將重組債務(wù)的賬面價(jià)值與非現(xiàn)金資產(chǎn)、股份或股權(quán)的公允價(jià)值之間的差額，確認(rèn)為債務(wù)重組利得，計(jì)入當(dāng)期損益。顯然，債務(wù)重組在引入公允價(jià)值后，能更加合理的反應(yīng)企業(yè)的資產(chǎn)價(jià)值和當(dāng)期利潤。

3.公允價(jià)值在非貨幣性資產(chǎn)交換中的應(yīng)用

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，在非貨幣性資產(chǎn)交換中，采用公允價(jià)值計(jì)量應(yīng)同時(shí)滿足兩個(gè)條件，即交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)，換入和換出資產(chǎn)的公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量。涉及補(bǔ)價(jià)時(shí)，支付補(bǔ)價(jià)方換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值由換出資產(chǎn)的公允價(jià)值、補(bǔ)價(jià)和支付的相關(guān)稅費(fèi)組成，換出資產(chǎn)的公允價(jià)值與賬面價(jià)值的差額則計(jì)入當(dāng)期損益；收到補(bǔ)價(jià)方換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值由換出資產(chǎn)的公允價(jià)值減去補(bǔ)價(jià)和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)計(jì)算得出，換出資產(chǎn)公允價(jià)值與賬面價(jià)值的差額計(jì)入當(dāng)期損益。這種計(jì)量方式科學(xué)合理的反應(yīng)了企業(yè)的資產(chǎn)狀況。

4.公允價(jià)值在企業(yè)合并中的應(yīng)用

在企業(yè)合并的過程中，公允價(jià)值也能夠得到必要的應(yīng)用，尤其是在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定下進(jìn)行企業(yè)合并時(shí)，計(jì)算企業(yè)合并方的資產(chǎn)和負(fù)債狀況變得極為復(fù)雜，而合理地應(yīng)用公允價(jià)值進(jìn)行計(jì)量操作，這種計(jì)量的方式更能夠體現(xiàn)出公正合理性，其能夠確保企業(yè)合并是在非同一控制下進(jìn)行的，更能夠體現(xiàn)出“購買”的實(shí)質(zhì)。

3 公允價(jià)值應(yīng)用存在的問題

1.公允價(jià)值的理論體系尚未完善

有關(guān)公允價(jià)值的許多問題尚處于研究之中，至今尚未形成一個(gè)完整的理論體系。對(duì)公允價(jià)值在我國的全面推廣與運(yùn)用，由于其理淪研究上的不成熟，至今對(duì)其運(yùn)用還會(huì)有許多難題，也使它在許多方面現(xiàn)在還不能完全取代歷史成本計(jì)量屬性。

2.缺乏成熟的市場環(huán)境

我國目前市場化程度不高，公平的交易環(huán)境尚在建立和完善的過程中。對(duì)絕大多數(shù)資產(chǎn)和負(fù)債而言，很難找到可以觀察到的市場價(jià)格。同時(shí)缺乏公平價(jià)格的形成機(jī)構(gòu)。

3.缺乏可操作性

在確定所計(jì)量項(xiàng)目的公允價(jià)值時(shí)，經(jīng)常會(huì)用到用項(xiàng)目現(xiàn)金流量現(xiàn)值進(jìn)行計(jì)量。然而，未來現(xiàn)金流量的金額、時(shí)點(diǎn)和折現(xiàn)率等都是不確定的，在操作上難度很大，因而現(xiàn)值計(jì)量的復(fù)雜性也成為公允價(jià)值計(jì)量模式不易推廣和運(yùn)用的障礙之一。

4.會(huì)計(jì)人員素質(zhì)需要提高

我國會(huì)計(jì)人員學(xué)歷、素質(zhì)普遍偏低、應(yīng)變能力差，而使用公允價(jià)值計(jì)量，要求會(huì)計(jì)人員具備較高的職業(yè)判斷能力。同時(shí)，會(huì)計(jì)人員的職業(yè)道德在市場經(jīng)濟(jì)條件下，價(jià)值觀變化，作假成風(fēng)，由于公允價(jià)值在確認(rèn)和計(jì)量、披露方面主觀性增加，報(bào)表編制者的自由裁量權(quán)增強(qiáng)，會(huì)計(jì)信息可靠性的肯定會(huì)降低。

5.缺乏有效的法律監(jiān)督體系

法律體系屬于上層建筑的范疇，任何國家都要建立一套以維護(hù)正常經(jīng)濟(jì)秩序和各方經(jīng)濟(jì)利益的法律體系。無論英美法系的國家還是大陸法系的國家會(huì)計(jì)的有關(guān)法則都很全面詳盡，而我國在這方面仍很薄弱。這種局面使得公允價(jià)值的主觀隨意性在應(yīng)用過程中發(fā)展成為了一種操縱會(huì)計(jì)信息的手段，制約了公允價(jià)值的應(yīng)用。

4 完善公允價(jià)值計(jì)量的相關(guān)措施

1.完善我國相關(guān)法規(guī)制度

公允價(jià)值在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的應(yīng)用對(duì)我國企業(yè)特別是上市公司的影響很大，那么與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則相關(guān)的一些法規(guī)制度也應(yīng)作出相應(yīng)的調(diào)整和完善?，F(xiàn)階段，上市公司容易利用會(huì)計(jì)制度的選擇空間造假，提供虛假會(huì)計(jì)報(bào)告。所以，我們應(yīng)該首先完善會(huì)計(jì)制度，嚴(yán)格規(guī)范利用會(huì)計(jì)計(jì)量操縱利潤行為的界定，并制定嚴(yán)厲的處罰措施，凈化會(huì)計(jì)環(huán)境。

2.加強(qiáng)公允價(jià)值理論研究

公允價(jià)值計(jì)量屬性在我國現(xiàn)階段還是一個(gè)正待深入研究的領(lǐng)域，我國理論界對(duì)公允價(jià)值計(jì)量屬性的研究仍然十分有限，對(duì)理論研究的缺失，將極大地阻礙公允價(jià)值的應(yīng)用與發(fā)展，從而可能導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息失去對(duì)經(jīng)濟(jì)決策的作用，會(huì)計(jì)職業(yè)的存在和市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展都將受到威脅，也就不可能真正實(shí)現(xiàn)國際化。加強(qiáng)公允價(jià)值的理論研究，建立公允價(jià)值計(jì)量準(zhǔn)則，已經(jīng)成為當(dāng)務(wù)之急。

3.強(qiáng)化會(huì)計(jì)準(zhǔn)則執(zhí)行機(jī)制

無論多么合理、完善的準(zhǔn)則，如果得不到有效執(zhí)行，將成為一紙空文，形同虛設(shè)。目前，我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國際趨同已取得一些成績，但實(shí)踐中的執(zhí)行情卻不容樂觀。對(duì)此，一方面我們應(yīng)加強(qiáng)會(huì)計(jì)監(jiān)管，真正把會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的執(zhí)行落到實(shí)處。

4.提高會(huì)計(jì)人員整體素質(zhì)

首先要加強(qiáng)會(huì)計(jì)人員的守法意識(shí)和道德教育，加強(qiáng)對(duì)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則特別是公允價(jià)值計(jì)量的宣傳，使相關(guān)人員在思想上引起高度重視。其次，加大教育投入，轉(zhuǎn)變會(huì)計(jì)人員的計(jì)量觀念，培養(yǎng)懂得理論與實(shí)務(wù)的會(huì)計(jì)人員。再次，盡快制定全國會(huì)計(jì)職業(yè)標(biāo)準(zhǔn)，建立會(huì)計(jì)人員考核評(píng)價(jià)體系和公共會(huì)計(jì)監(jiān)管機(jī)制。通過這些制度及機(jī)制來規(guī)范和約束會(huì)計(jì)市場進(jìn)入行為，使職業(yè)素質(zhì)高、職業(yè)能力強(qiáng)的從業(yè)人員進(jìn)入會(huì)計(jì)市場。

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