張昕

【摘 要】本文擬對(duì)企業(yè)因處置投資導(dǎo)致對(duì)被投資單位的影響力下降，由控制變成了具有重大影響，或者是與其他投資人一起實(shí)施了共同控制，從而影響企業(yè)長(zhǎng)期股權(quán)投資由成本法轉(zhuǎn)換為權(quán)益法，筆者通過(guò)舉例的方式進(jìn)行解析轉(zhuǎn)換的過(guò)程，包括個(gè)別報(bào)表和合并報(bào)表層面。

【關(guān)鍵詞】淺議；長(zhǎng)期股權(quán)投資；核算方法；轉(zhuǎn)換

對(duì)企業(yè)因處置投資導(dǎo)致對(duì)被投資單位的影響力下降，由控制變成了具有重大影響，或者是與其他投資人一起實(shí)施了共同控制，從而影響企業(yè)長(zhǎng)期股權(quán)投資由成本法轉(zhuǎn)換為權(quán)益法，筆者通過(guò)舉例的方式進(jìn)行解析轉(zhuǎn)換的過(guò)程，包括個(gè)別報(bào)表和合并報(bào)表層面。在投資企業(yè)的個(gè)別報(bào)表層面，首先將處置的長(zhǎng)期股權(quán)投資成本予以結(jié)轉(zhuǎn)，在此基礎(chǔ)上，將剩余的長(zhǎng)期股權(quán)投資由成本法追溯調(diào)整為權(quán)益法，具體來(lái)說(shuō)是由成本法核算的一步（被投資方發(fā)放現(xiàn)金股利，投資方進(jìn)行賬務(wù)處理，否則不作賬務(wù)處理）變?yōu)闄?quán)益法下的7步（即比較長(zhǎng)期股權(quán)投資成本與在被投資方享有的公允的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的份額作比較；被投資方實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)時(shí)投資方進(jìn)行賬務(wù)處理；被投資方發(fā)生虧損進(jìn)行賬務(wù)處理；被投資方發(fā)放現(xiàn)金股利時(shí)進(jìn)行賬務(wù)處理；被投資方因其他原因?qū)е滤姓邫?quán)益變動(dòng)應(yīng)享有的份額，投資方調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資——其他資本公積，或者其他綜合收益；投資方和被投資方因?yàn)榘l(fā)生逆流交易和順流交易，投資方進(jìn)行相應(yīng)的賬務(wù)處理）這是整個(gè)長(zhǎng)期股權(quán)投資核算方法轉(zhuǎn)換的核心思想，若將此處的會(huì)計(jì)處理全部弄清楚，后面的問(wèn)題迎刃而解。在合并會(huì)計(jì)報(bào)表層面，按照2個(gè)層面進(jìn)行處理，首先將原來(lái)成本法下的的處置長(zhǎng)期股權(quán)投資追溯調(diào)整成權(quán)益法下的處置，因?yàn)楹喜?huì)計(jì)報(bào)表編制的基礎(chǔ)是權(quán)益法而不是成本法，同時(shí)將個(gè)別報(bào)表層面的追溯調(diào)整的長(zhǎng)期股權(quán)投資進(jìn)行空買空賣。同時(shí)將原來(lái)記入資本公積——其他資本公積、其他綜合收益相關(guān)賬戶的金額轉(zhuǎn)入到處置當(dāng)期的投資收益。下面通過(guò)舉例的方式進(jìn)行相應(yīng)的解析：

2015年1月1日，甲企業(yè)支付600萬(wàn)元取得乙企業(yè)100%的股權(quán)，投資當(dāng)時(shí)乙企業(yè)可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值為500萬(wàn)元，商譽(yù)100萬(wàn)元。2016年1月1日至12月31日，乙公司的凈資產(chǎn)增加75萬(wàn)元，其中按購(gòu)買日公允價(jià)值計(jì)算實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)50萬(wàn)元，持有可供出售金融資產(chǎn)的公允價(jià)值升值25萬(wàn)元。2017年1月1日，甲企業(yè)轉(zhuǎn)讓乙企業(yè)60%的股權(quán)，收取現(xiàn)金480萬(wàn)元存入銀行，轉(zhuǎn)讓后甲企業(yè)對(duì)乙企業(yè)的持股比例為40%，能對(duì)其施加重大影響。2017年1月1日，即甲企業(yè)喪失對(duì)乙企業(yè)的控制權(quán)日，乙企業(yè)剩余40%股權(quán)的公允價(jià)值為320萬(wàn)元。假定甲、乙企業(yè)提取盈余公積的比例均為10%。

2015年1月1日： 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資長(zhǎng) 6000000

貸：銀行存款 6000000

2017年1月1日： 在個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表層面

借：銀行存款 4800000

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資： （600000×60%）3600000

投資收益： 1200000

對(duì)剩余的長(zhǎng)期股權(quán)投資進(jìn)行會(huì)計(jì)追溯調(diào)整（把1步變7步，按步驟依次進(jìn)行）

A：首先比較剩余的長(zhǎng)期股權(quán)投資初始成本和在被投資單位享有的公允的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)份額，原來(lái)40%的初始成本為240萬(wàn)元，享有份額為200萬(wàn)元（500萬(wàn)×40%），通過(guò)判斷，屬于吃虧情況，不作賬務(wù)處理。

B：當(dāng)被投資方盈利時(shí)：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——損益調(diào)整： 200000

貸：利潤(rùn)分配—— 利潤(rùn) 180000

盈余公積 20000

F：被投資方因其他原因?qū)е滤姓邫?quán)益變動(dòng)應(yīng)享有的份額，即其他綜合收益

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——其他綜合收益 100000

貸：其他綜合收益 100000

在合并報(bào)表層面共分為2步，第一步在合并會(huì)計(jì)報(bào)表當(dāng)中，長(zhǎng)期股權(quán)投資核算方法是權(quán)益法，而不是成本法，因此要將原來(lái)的處置部分進(jìn)行追溯調(diào)整，然后再處置，同時(shí)與個(gè)別報(bào)表已處置的長(zhǎng)期股權(quán)投資進(jìn)行追溯調(diào)整。

A：對(duì)已處置的部分進(jìn)行追溯調(diào)整，調(diào)整后再處置：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——損益調(diào)整 300000

——其他綜合收益 150000

貸：其他綜合收益 150000利潤(rùn)分配 300000

借：銀行存款 4800000

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資——成本 3600000

——損益調(diào)整 300000

——其他綜合收益 150000

投資收益 750000

借：其他綜合收益 150000

貸：投資收益 150000

B：成本法下處置：

借：銀行存款 4800000

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 3600000

投資收益 1200000

C：追溯調(diào)整：

借：投資收益 300000

貸：利潤(rùn)分配 300000

第二步：對(duì)個(gè)別報(bào)表層面已經(jīng)追溯的長(zhǎng)KS進(jìn)行空賣空買

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 3200000

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 2700000

投資收益 500000

借：其他綜合收益 100000

貸：投資收益 100000

總結(jié)：合并報(bào)表層面，對(duì)已處置的部分，由成本法下的處置為權(quán)益法下的處置：對(duì)個(gè)別報(bào)表層面剩余部分長(zhǎng)期股權(quán)投資 ，在追溯調(diào)整的基礎(chǔ)上空買空賣。

個(gè)別報(bào)表層面：第一是已賣掉部分；第二是對(duì)剩余的長(zhǎng)期股權(quán)投資進(jìn)行追溯調(diào)整。