張昕
【摘 要】本文擬對(duì)企業(yè)因處置投資導(dǎo)致對(duì)被投資單位的影響力下降,由控制變成了具有重大影響,或者是與其他投資人一起實(shí)施了共同控制,從而影響企業(yè)長(zhǎng)期股權(quán)投資由成本法轉(zhuǎn)換為權(quán)益法,筆者通過(guò)舉例的方式進(jìn)行解析轉(zhuǎn)換的過(guò)程,包括個(gè)別報(bào)表和合并報(bào)表層面。
【關(guān)鍵詞】淺議;長(zhǎng)期股權(quán)投資;核算方法;轉(zhuǎn)換
對(duì)企業(yè)因處置投資導(dǎo)致對(duì)被投資單位的影響力下降,由控制變成了具有重大影響,或者是與其他投資人一起實(shí)施了共同控制,從而影響企業(yè)長(zhǎng)期股權(quán)投資由成本法轉(zhuǎn)換為權(quán)益法,筆者通過(guò)舉例的方式進(jìn)行解析轉(zhuǎn)換的過(guò)程,包括個(gè)別報(bào)表和合并報(bào)表層面。在投資企業(yè)的個(gè)別報(bào)表層面,首先將處置的長(zhǎng)期股權(quán)投資成本予以結(jié)轉(zhuǎn),在此基礎(chǔ)上,將剩余的長(zhǎng)期股權(quán)投資由成本法追溯調(diào)整為權(quán)益法,具體來(lái)說(shuō)是由成本法核算的一步(被投資方發(fā)放現(xiàn)金股利,投資方進(jìn)行賬務(wù)處理,否則不作賬務(wù)處理)變?yōu)闄?quán)益法下的7步(即比較長(zhǎng)期股權(quán)投資成本與在被投資方享有的公允的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的份額作比較;被投資方實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)時(shí)投資方進(jìn)行賬務(wù)處理;被投資方發(fā)生虧損進(jìn)行賬務(wù)處理;被投資方發(fā)放現(xiàn)金股利時(shí)進(jìn)行賬務(wù)處理;被投資方因其他原因?qū)е滤姓邫?quán)益變動(dòng)應(yīng)享有的份額,投資方調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資——其他資本公積,或者其他綜合收益;投資方和被投資方因?yàn)榘l(fā)生逆流交易和順流交易,投資方進(jìn)行相應(yīng)的賬務(wù)處理)這是整個(gè)長(zhǎng)期股權(quán)投資核算方法轉(zhuǎn)換的核心思想,若將此處的會(huì)計(jì)處理全部弄清楚,后面的問(wèn)題迎刃而解。在合并會(huì)計(jì)報(bào)表層面,按照2個(gè)層面進(jìn)行處理,首先將原來(lái)成本法下的的處置長(zhǎng)期股權(quán)投資追溯調(diào)整成權(quán)益法下的處置,因?yàn)楹喜?huì)計(jì)報(bào)表編制的基礎(chǔ)是權(quán)益法而不是成本法,同時(shí)將個(gè)別報(bào)表層面的追溯調(diào)整的長(zhǎng)期股權(quán)投資進(jìn)行空買空賣。同時(shí)將原來(lái)記入資本公積——其他資本公積、其他綜合收益相關(guān)賬戶的金額轉(zhuǎn)入到處置當(dāng)期的投資收益。下面通過(guò)舉例的方式進(jìn)行相應(yīng)的解析:
2015年1月1日,甲企業(yè)支付600萬(wàn)元取得乙企業(yè)100%的股權(quán),投資當(dāng)時(shí)乙企業(yè)可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值為500萬(wàn)元,商譽(yù)100萬(wàn)元。2016年1月1日至12月31日,乙公司的凈資產(chǎn)增加75萬(wàn)元,其中按購(gòu)買日公允價(jià)值計(jì)算實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)50萬(wàn)元,持有可供出售金融資產(chǎn)的公允價(jià)值升值25萬(wàn)元。2017年1月1日,甲企業(yè)轉(zhuǎn)讓乙企業(yè)60%的股權(quán),收取現(xiàn)金480萬(wàn)元存入銀行,轉(zhuǎn)讓后甲企業(yè)對(duì)乙企業(yè)的持股比例為40%,能對(duì)其施加重大影響。2017年1月1日,即甲企業(yè)喪失對(duì)乙企業(yè)的控制權(quán)日,乙企業(yè)剩余40%股權(quán)的公允價(jià)值為320萬(wàn)元。假定甲、乙企業(yè)提取盈余公積的比例均為10%。
2015年1月1日: 借:長(zhǎng)期股權(quán)投資長(zhǎng) 6000000
貸:銀行存款 6000000
2017年1月1日: 在個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表層面
借:銀行存款 4800000
貸:長(zhǎng)期股權(quán)投資: (600000×60%)3600000
投資收益: 1200000
對(duì)剩余的長(zhǎng)期股權(quán)投資進(jìn)行會(huì)計(jì)追溯調(diào)整(把1步變7步,按步驟依次進(jìn)行)
A:首先比較剩余的長(zhǎng)期股權(quán)投資初始成本和在被投資單位享有的公允的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)份額,原來(lái)40%的初始成本為240萬(wàn)元,享有份額為200萬(wàn)元(500萬(wàn)×40%),通過(guò)判斷,屬于吃虧情況,不作賬務(wù)處理。
B:當(dāng)被投資方盈利時(shí):
借:長(zhǎng)期股權(quán)投資——損益調(diào)整: 200000
貸:利潤(rùn)分配—— 利潤(rùn) 180000
盈余公積 20000
F:被投資方因其他原因?qū)е滤姓邫?quán)益變動(dòng)應(yīng)享有的份額,即其他綜合收益
借:長(zhǎng)期股權(quán)投資——其他綜合收益 100000
貸:其他綜合收益 100000
在合并報(bào)表層面共分為2步,第一步在合并會(huì)計(jì)報(bào)表當(dāng)中,長(zhǎng)期股權(quán)投資核算方法是權(quán)益法,而不是成本法,因此要將原來(lái)的處置部分進(jìn)行追溯調(diào)整,然后再處置,同時(shí)與個(gè)別報(bào)表已處置的長(zhǎng)期股權(quán)投資進(jìn)行追溯調(diào)整。
A:對(duì)已處置的部分進(jìn)行追溯調(diào)整,調(diào)整后再處置:
借:長(zhǎng)期股權(quán)投資——損益調(diào)整 300000
——其他綜合收益 150000
貸:其他綜合收益 150000利潤(rùn)分配 300000
借:銀行存款 4800000
貸:長(zhǎng)期股權(quán)投資——成本 3600000
——損益調(diào)整 300000
——其他綜合收益 150000
投資收益 750000
借:其他綜合收益 150000
貸:投資收益 150000
B:成本法下處置:
借:銀行存款 4800000
貸:長(zhǎng)期股權(quán)投資 3600000
投資收益 1200000
C:追溯調(diào)整:
借:投資收益 300000
貸:利潤(rùn)分配 300000
第二步:對(duì)個(gè)別報(bào)表層面已經(jīng)追溯的長(zhǎng)KS進(jìn)行空賣空買
借:長(zhǎng)期股權(quán)投資 3200000
貸:長(zhǎng)期股權(quán)投資 2700000
投資收益 500000
借:其他綜合收益 100000
貸:投資收益 100000
總結(jié):合并報(bào)表層面,對(duì)已處置的部分,由成本法下的處置為權(quán)益法下的處置:對(duì)個(gè)別報(bào)表層面剩余部分長(zhǎng)期股權(quán)投資 ,在追溯調(diào)整的基礎(chǔ)上空買空賣。
個(gè)別報(bào)表層面:第一是已賣掉部分;第二是對(duì)剩余的長(zhǎng)期股權(quán)投資進(jìn)行追溯調(diào)整。