基于財務(wù)視角的高?？蒲虚g接費用管理研究

■中圖分類號：F233 文獻標識碼：A 文章編號：1002-5812（2016）22-0080-03

摘要：近年來，各級政府部門出臺的科研經(jīng)費管理辦法中普遍加大了科研間接費用的比重，并進一步強調(diào)了間接成本補償?shù)淖饔?，高校作為科研項目的承擔單位，此項政策對其而言既是機遇又是挑戰(zhàn)。文章從財務(wù)管理的視角，對高校科研間接費用的現(xiàn)狀進行分析，同時提出制定科學可行的財務(wù)管理辦法、引入作業(yè)成本法對間接成本進行合理分攤以及設(shè)置相應(yīng)的會計科目等幾點建議，旨在推動科研間接費用財務(wù)管理的實踐操作性，以促進科研事業(yè)的健康發(fā)展。

關(guān)鍵詞：高?？蒲?間接費用 財務(wù)管理 作業(yè)成本法

一、引言

隨著我國科技水平的不斷提高，國家及各級政府部門對科研的投入日益增加，高校作為科技研究的中堅力量和重要載體，其科研項目的申報數(shù)量和經(jīng)費總額也在逐年攀升，在新形勢下引發(fā)的科研經(jīng)費管理問題也不斷凸顯出來。在高?？蒲薪?jīng)費管理的諸多問題中，科研間接費用的管理是目前新環(huán)境和新政策下的一個熱點議題，也是各大高校當前正在探討和實踐的工作重點。

2011年財政部和科技部在共同頒布的《關(guān)于調(diào)整國家科技計劃和公益性行業(yè)科研專項經(jīng)費管理辦法若干規(guī)定的通知》（財教[2011]434號）中提出，“建立課題間接成本補償機制，將課題經(jīng)費分為直接費用和間接費用”。2015年4月，財政部、自然科學基金委聯(lián)合修訂發(fā)布的《國家自然科學基金資助項目資金管理辦法》（財教[2015]15號）也規(guī)定，“項目資金分為直接費用和間接費用”，建立項目間接成本補償機制，增加績效支出；項目依托單位應(yīng)當制定間接費用管理辦法，合規(guī)合理使用間接費用。此外，福建省科技廳與財政廳也在2015年發(fā)布的《福建省級科技計劃項目經(jīng)費管理辦法》中規(guī)定了科技項目經(jīng)費列支范圍分為直接費用和間接費用，與國家的相關(guān)政策和管理辦法保持一致。從國家到地方各級政府部門對科研間接費用定義和使用范圍的詮釋不難發(fā)現(xiàn)，科研活動中發(fā)生的與項目非直接相關(guān)的這部分費用，即間接費用，由過去在項目承擔單位占用的成本費用轉(zhuǎn)為列入科研項目的列支范圍，其對于科研承擔單位的成本補償作用已得到高度重視，因此作為科研項目依托單位的高校如何制定相關(guān)的管理辦法成為實際操作中急需解決的問題，同時也為間接成本補償如何進一步得到科學合理地分攤提供理論研究的實踐經(jīng)驗。

二、高校科研間接費用財務(wù)管理所面臨的機遇和挑戰(zhàn)

近年來，從國家到地方各級科技部門對科研經(jīng)費管理的改革政策中都明確提出間接費用這一概念，并對其支出范圍和比例做出基本界定和劃分。這一變革一方面實現(xiàn)了科研全成本核算制度化，初步建立了科研項目承擔單位的成本補償機制；另一方面在間接費用中規(guī)定了績效支出及其他無法在直接費用中列支的相關(guān)研究費用的支出，使得科研人員的智力成本及一些間接相關(guān)的研究費用得以合理合法的體現(xiàn)，對科研活動的開展起到了很大的激勵和促進作用。對于作為大量科研任務(wù)承擔單位的高校而言，間接費用的提出既有資金使用上的機遇，同時也面臨著會計核算和財務(wù)管理等方面的挑戰(zhàn)。

（一）間接費用管理體制改革中的機遇。

1.建立科研間接成本補償機制緩解高校教育經(jīng)費被擠占的現(xiàn)狀。高校作為科研項目的承擔單位，為項目的研究提供了房屋及其配套設(shè)施、與教學共享的設(shè)備以及其他必要的綜合管理，這些資源的使用勢必擠占了高?，F(xiàn)有的教育經(jīng)費，一方面導致高校辦學資源緊張的狀況，另一方面由于這部分必要的成本沒有在科研項目中合理體現(xiàn)，使得科研項目的投入與產(chǎn)出無法得到科學的衡量。因此，間接費用被單獨列示就是解決以上問題的突破口，將高校用于科研項目的公共資源所消耗的費用分攤到項目中，即發(fā)揮科研間接成本補償機制的作用，才能緩解高校辦學成本不足的現(xiàn)狀，保證教學、科研的持續(xù)、有效開展。

2.單列“績效支出”，使科研人員的報酬在會計賬務(wù)上合理合法的開支。在此次科研管理辦法改革之前，縱向科研經(jīng)費關(guān)于人員費的開支只有“勞務(wù)費”及“專家咨詢費”，而科研人員的腦力勞動的補償均未得到體現(xiàn)，尤其是社科類項目對于設(shè)備材料等硬件的費用需求較少，科研人員往往需要通過大量的腦力勞動和智力投入來完成項目的研究。改革后增加的“績效支出”充分考慮了這部分必要費用，可以在一定程度上減少虛報票據(jù)以套取勞務(wù)費開支的現(xiàn)象，對科研人員的研究起到了一定的激勵作用，從而進一步助推項目進展。

（二）間接費用管理體制改革中的挑戰(zhàn)。

1.間接費用使用范圍的不明確加大了財務(wù)核算和管理的難度。按照近期制定的各類科研經(jīng)費管理辦法規(guī)定，間接費用可由依托單位制定相關(guān)管理辦法統(tǒng)籌安排使用，間接費用的預算只有總額控制的上限及其中績效支出的上限比例，高校在擁有間接費用使用支配權(quán)的同時，也加大了科學合理使用的難度。在會計核算方面，高校原有的按教育事業(yè)支出科目體系同步設(shè)置的科研事業(yè)支出將無法滿足新的預算科目，尤其是在實行國庫集中支付制度的高校，對間接費用的校內(nèi)統(tǒng)籌及二次分配會造成項目支出與國庫指標無法同步，不利于國庫科研項目的賬務(wù)管理。在財務(wù)管理方面，間接費用除了管理費、資源占用費及績效支出之外的剩余經(jīng)費，可用來開支其他在直接費用中不能開支的相關(guān)費用，這部分費用的支配權(quán)歸屬問題容易引起學校、學院及課題組之間的矛盾，其開支范圍在財務(wù)報銷上由于不好界定且容易與直接費用中的其他支出相混淆，因此在財務(wù)管理上也是一個挑戰(zhàn)。

2.資源占用費的成本核算和費用分攤考驗高校的財務(wù)管理能力。高校作為科研項目承擔單位，為項目實施提供房屋、儀器設(shè)備及水、電、氣、暖等資源，長期以來這部分資源占用費僅在管理費中少量體現(xiàn)，并沒有在科研項目中進行單獨的成本核算。因此，科研間接費用關(guān)于項目承擔單位的成本補償機制無形中對高校財務(wù)部門和后勤部門提出了新的管理要求。然而，由于高?？蒲腥藛T往往是教學科研“雙肩挑”，其科研項目占用的資源無法簡單地加以準確計量。在缺乏撥款單位關(guān)于間接費用成本分攤的指導理論下，高校財務(wù)部門對此項成本核算和分攤更變得無章可循、無據(jù)可依，根據(jù)不同學科制定相適應(yīng)的間接成本分攤率是當前高校普遍存在的難題。

三、加強高?？蒲虚g接費用財務(wù)管理的建議

針對上述分析，面對在科研間接費用改革中出現(xiàn)的機遇和挑戰(zhàn)，高校財務(wù)管理應(yīng)順應(yīng)國家政策及相關(guān)管理辦法的改革方向，深入領(lǐng)悟政策法規(guī)的精髓，積極把握間接費用改革對于高校管理成本補償帶來的機遇，同時根據(jù)自身的發(fā)展水平和財務(wù)狀況，制定并適時完善關(guān)于縱向科研間接費用財務(wù)管理的相關(guān)制度，從而促進高?？蒲惺聵I(yè)的健康可持續(xù)發(fā)展。

（一）制定科學合理的間接費用財務(wù)管理辦法。高校財務(wù)部門應(yīng)協(xié)同科技部門，根據(jù)本校的整體規(guī)模、經(jīng)費狀況以及科研項目立項的具體情況，制定出一套科學合理、可行性及可操作性較強的關(guān)于縱向科研經(jīng)費間接費用的具體分配方案及如何使用的管理辦法。根據(jù)科研間接費用的定義及內(nèi)涵，間接費用大致可劃分為三個部分，即管理費、績效支出及科研條件支撐費或科研發(fā)展業(yè)務(wù)費。在保證間接費用總額固定的前提下，除了績效支出有固定比例限制外，管理費及科研條件支撐費的分配比例可由高校自行規(guī)定。在財務(wù)賬務(wù)處理上，根據(jù)現(xiàn)有的各類縱向科研經(jīng)費管理辦法，管理費仍可采用計提的方式，按照科研經(jīng)費到款比例分次提?。桓咝？梢曌陨砉芾砟Ｊ?，將管理費分為學校代管和項目依托的學院代管?？蒲袟l件支撐費，顧名思義，一方面包括高校為科研項目實施提供的房屋、儀器設(shè)備及水、電、氣、暖等各類資源使用費以及基礎(chǔ)配套設(shè)施和科研平臺的支撐費用，另一方面也包括項目組在直接費用中不能列支的其他相關(guān)費用。由此將間接費用的內(nèi)容具體細化，有利于其財務(wù)報賬上的規(guī)范化以及進一步的財務(wù)管理。

（二）健全高?？蒲谐杀竞怂泱w系，科學合理地分攤科研間接成本。從科研間接費用的內(nèi)涵以及國家出臺的關(guān)于科研經(jīng)費中間接費用的管理辦法中不難發(fā)現(xiàn)，高校對科研占用的公共資源所耗費的成本應(yīng)建立和健全核算體系，才能根據(jù)高校自身的辦學特點、教學科研規(guī)模以及所承擔的科研活動類型等，將科研間接成本科學合理地分攤至各個科研項目中，從而真正發(fā)揮科研間接費用對高?？蒲谐杀镜难a償作用。在對間接成本進行核算時，應(yīng)遵循“誰受益誰負擔，受益多少負擔多少”的原則，可引入作業(yè)成本法，按照“作業(yè)消耗資源，產(chǎn)品消耗作業(yè)”的原理，將間接成本按一定的比例分攤到不同類型的科研活動中。

1.間接成本所涵蓋的作業(yè)中心及其主要作業(yè)的確定。高校的作業(yè)中心基本可以分為行政管理、資源信息輔助中心及設(shè)施支持，其主要作業(yè)分別為學校事務(wù)管理、財務(wù)管理、人事管理、科研管理，圖書期刊管理、檔案管理、網(wǎng)絡(luò)管理，房屋設(shè)施占用及折舊、設(shè)備運行及維護等。高校科研活動占用的間接成本幾乎涵蓋了以上所列的各項作業(yè)。

2.將計入間接成本核算范疇的資源歸集至各作業(yè)中心。資源的耗費可以從財務(wù)賬務(wù)的支出中入手。在現(xiàn)行的高校會計制度中，高校的資源費用大致分為：人員支出、商品與服務(wù)支出、對個人和家庭的補助以及固定資產(chǎn)購建和修理支出。將這幾大類支出按其用途分類，扣除不計入間接成本核算范疇的支出后，可以分為以下幾類：第一，科研業(yè)務(wù)輔助支出，如圖書館、網(wǎng)絡(luò)中心、測試中心等對于科研業(yè)務(wù)的輔助費用；第二，行政管理支出，如人事、科技、財務(wù)、審計等部門對科研管理的支出；第三，后勤支出，如后勤部門對科研活動耗費的水電費、房屋占用費的后勤保障支出。然后，根據(jù)資源動因，直接計入或分配計入各作業(yè)中。

3.將作業(yè)中心成本分配至科研活動。首先，根據(jù)高校經(jīng)費支出的不同性質(zhì)建立成本池，包括科研人員的科研津貼及績效等人員支出、科研管理行政支出、后勤保障費用、科研用房和科研設(shè)備的折舊及運行維護費等。其次，確定不同的作業(yè)成本動因，包括科研人員投入科研的工作量、科研用房面積、科研耗費水電費等。最后，按照不同的成本動因?qū)⒏鱾€成本池分配至科研活動，加總即得到科研間接成本總額。

（三）間接費用會計科目的設(shè)置及相關(guān)財務(wù)管理辦法的實施。

1.根據(jù)間接費用的具體內(nèi)容設(shè)置相應(yīng)的會計核算科目。目前高校普遍執(zhí)行的2013年12月30日財政部頒布的《高等學校會計制度》中將高校經(jīng)費支出分為“教育事業(yè)支出”“科研事業(yè)支出”“行政管理支出”“后勤保障支出”及“離退休支出”，同時按照《政府收支分類科目》再將經(jīng)濟分類科目細化為“工資福利支出（人員支出）”“商品與服務(wù)支出”“對個人和家庭的補助”及“其他資本性支出（固定資產(chǎn)構(gòu)建和大修等）”。在科研間接費用未獨立核算之前，科研經(jīng)費的直接費用在“科研事業(yè)支出”對應(yīng)的經(jīng)濟分類科目中已得到體現(xiàn)，因此，為了科學合理地反映間接費用的核算，需單獨設(shè)置間接費用的明細科目。

（1）在“科研事業(yè)支出——商品與服務(wù)支出”的“其他支出”下設(shè)“管理費”科目。

（2）在“科研事業(yè)支出——工資福利支出（人員支出）”下設(shè)“科研績效支出”科目，且與其他績效支出科目明確區(qū)分開來，不納入高?？冃ЧべY的總量統(tǒng)計。

（3）在“科研事業(yè)支出——商品與服務(wù)支出”的“其他支出”下設(shè)“其他間接費用”科目，再根據(jù)高校的自身特色和具體要求，可細分為“科研資源占用費”和“科研發(fā)展業(yè)務(wù)費”等幾個下級科目。

本著“分類核定、比例控制、統(tǒng)籌安排、考核分配、規(guī)范使用”的原則，間接費用按上述方式設(shè)置的會計科目進行核算，既能方便對間接費用進行數(shù)據(jù)統(tǒng)計和預算額度的控制，同時也有助于科研人員在經(jīng)費使用上避免間接費用與直接費用的混淆。

2.間接費用支出的相關(guān)財務(wù)管理措施。在設(shè)置好間接費用的會計科目后，各類明細支出的具體財務(wù)管理實施細則仍然是一項重要內(nèi)容。

（1）管理費在科研間接費用下達到賬時，按照間接費用的到賬比例提取相應(yīng)的金額，由于目前間接費用除了績效支出有規(guī)定的額度比例，其余的其他費用均由高校統(tǒng)籌安排使用，因此管理費的具體提取額度也由高校自行制定。一般由學校提取管理費后，根據(jù)學院（或科研機構(gòu)）和項目組的科研組織與規(guī)劃、科研管理工作、科研信息系統(tǒng)建設(shè)、科研項目申報與獲資助情況、科研成效和誠信記錄等情況，將一定比例的管理費劃撥至學院或科研機構(gòu)的科研管理費賬戶，作為學院（或科研機構(gòu)）和項目組科研管理費用和科研運行費用的補助支出。

（2）績效支出按照各類縱向科研經(jīng)費的管理辦法中規(guī)定，一般在間接費用總額中占25%的比例，高校根據(jù)科研項目的實施績效、結(jié)題驗收情況和項目組誠信情況等因素對一部分科研績效進行統(tǒng)籌分配，其余的科研績效由項目組制定相關(guān)的考核辦法和分配標準，并經(jīng)科技、人事、財務(wù)、審計等管理部門審核備案后予以分期發(fā)放。具體領(lǐng)取程序由項目負責人根據(jù)項目組成員或聘用人員的實際貢獻，填報績效領(lǐng)款表，提交至財務(wù)部門核發(fā)并將款項分別打至各人的銀行賬戶。

（3）在管理費、績效支出兩部分費用之外，其他間接費用中的科研資源占用費則根據(jù)科研項目實際占用學校的各項資源，如占用的房屋場所、使用的儀器設(shè)備、耗費的水、電、氣、暖等具體費用，按照成本分攤的科學分攤方式，定期收取，用于補償學校對科研的成本投入；科研發(fā)展業(yè)務(wù)費則根據(jù)項目組在科研項目實施過程中發(fā)生的與科研間接相關(guān)的費用作為實際支出，在財務(wù)管理部門根據(jù)相關(guān)財務(wù)制度和審批手續(xù)進行審核后予以列支。

四、結(jié)語

在進一步完善科研間接費用管理政策和補償機制的大背景下，高校的當務(wù)之急就是要順應(yīng)間接費用發(fā)展的趨勢，逐步建立和健全間接成本的核算體系，形成由學?？萍疾块T牽頭制訂間接費用的核定標準、管理辦法及實施細則，人事、基建、資產(chǎn)、后勤部門按實測算及審核，財務(wù)部門設(shè)置收費項目并具體實施，審計部門實施監(jiān)控的一個全過程、精細化的管理模式。S

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作者簡介：

黃錦，女，福州大學計劃財務(wù)處會計師，會計學碩士。