彭空軍　朱久霞

摘要：2016年5月1日起，我國全面實施“營改增”。文章探討了“營改增”對建筑企業(yè)的稅負(fù)及稅收征管產(chǎn)生的影響，并提出降低建筑企業(yè)稅負(fù)、涉稅風(fēng)險的建議和對策。

關(guān)鍵詞：營改增 建筑企業(yè) 稅負(fù)

一、建筑業(yè)實施“營改增”的背景和意義

從宏觀上看，自2008年金融危機以來，全球經(jīng)濟持續(xù)低迷。近幾年來，我國經(jīng)濟雖然在逐漸復(fù)蘇，但經(jīng)濟增速卻持續(xù)下滑?！盃I改增”在治理結(jié)構(gòu)上清除了與之相關(guān)的體制機制障礙，加快了新舊動能的轉(zhuǎn)換，培育了新的增長動能。就社會層面而言，“營改增”社會效應(yīng)良好，一方面促進(jìn)了服務(wù)業(yè)的發(fā)展，也推動了第三產(chǎn)業(yè)的發(fā)展。另一方面有助于各行業(yè)吸納更多的人員就業(yè)，緩解了當(dāng)前我國的就業(yè)壓力。

從微觀上看，“營改增”完善了我國的稅制結(jié)構(gòu)，增強了國家治理能力?！盃I改增”后，以往征收營業(yè)稅的企業(yè)之間存在的抵扣鏈條中斷的問題得到了解決，增值稅最大的特點就是稅收中性，通過各行業(yè)之間的環(huán)環(huán)抵扣，解決了重復(fù)征稅的問題，減輕了納稅人的稅負(fù)，優(yōu)化了稅制結(jié)構(gòu)，創(chuàng)造了更好的稅收環(huán)境?！盃I改增”作為一項重大稅制改革不論是從理論角度還是長遠(yuǎn)角度，對企業(yè)來說都是一大利好。但是由于各行業(yè)的特性，增值稅與各行業(yè)之間的融合并未達(dá)到理論意義上的高度，甚至有些企業(yè)的稅負(fù)不降反增，“營改增”帶來的問題也逐漸顯現(xiàn)。

多年來，建筑企業(yè)一直是營業(yè)稅的納稅主體，“營改增”對建筑企業(yè)而言，既是機遇，也是挑戰(zhàn)。

二、“營改增”對建筑企業(yè)稅負(fù)的影響

“營改增”之前，建筑企業(yè)以工程的全部價款減除付給分包方的價款后的余額為營業(yè)額，稅率為3%。“營改增”之后，作為一般納稅人的建筑企業(yè)的稅率是11%，小規(guī)模納稅人建筑企業(yè)的征收率是3%。但是，由于增值稅是價外稅，所以小規(guī)模納稅人的實際征收率只有2.91%，低于營業(yè)稅的3%。因此，小規(guī)模納稅人的稅收負(fù)擔(dān)確實得到了改善。

“營改增”對一般納稅人而言，和營業(yè)稅時期相比，最大的特點就是進(jìn)項稅額可以抵扣，自2016年5月1日起，建筑企業(yè)購買的建筑設(shè)備以及建筑原材料或者應(yīng)稅勞務(wù)都可以憑增值稅專用發(fā)票進(jìn)行抵扣，進(jìn)項稅額的抵扣有利于建筑企業(yè)對自身設(shè)備進(jìn)行更新改良，對企業(yè)的大型建筑設(shè)備進(jìn)行技術(shù)升級，購買機械動力設(shè)備等固定資產(chǎn)將不再造成建筑企業(yè)的重大負(fù)擔(dān)。理論上可抵扣進(jìn)項稅額的基數(shù)變大，建筑企業(yè)的稅負(fù)必然下降，但是在實務(wù)中，稅負(fù)是否減輕還要以建筑企業(yè)的實際情況為準(zhǔn)。

“營改增”以來，對建筑企業(yè)可抵扣進(jìn)項稅額產(chǎn)生影響的因素主要有以下幾點：（1）企業(yè)提供建筑服務(wù)的成本主要由人工成本、材料成本、動力成本構(gòu)成。三項成本中，只有當(dāng)期購買的建筑材料的成本的進(jìn)項稅額可以抵扣；動力成本一般以固定資產(chǎn)折舊的形式體現(xiàn)在總成本中，在會計和稅法的處理上，兩者都不可抵扣；建筑業(yè)主要以輸出勞務(wù)為主營業(yè)務(wù)，又是勞動密集型行業(yè)，人工成本的占比較高，尤其是在當(dāng)前職工工資不斷飆升，社會保險體系日趨完善的前提下，建筑業(yè)的人力成本在逐年增長。由于人工成本不在進(jìn)項稅額的抵扣范圍內(nèi)，因此在稅負(fù)方面對企業(yè)并無助益。由此看來，建筑企業(yè)的各種成本比例是影響其可抵扣稅額的重要因素之一，材料成本比例越高，則可抵扣的進(jìn)項稅額就越多，反之則少。（2）建筑企業(yè)的材料供貨商大多是小規(guī)模納稅人，或者個體戶；他們并不具有開具增值稅專用發(fā)票的能力，即使通過稅務(wù)部門代為開具增值稅專用發(fā)票，稅率也只有3%，對于抵扣來說只是杯水車薪；另一方面，建筑工程多在郊區(qū)進(jìn)行，企業(yè)為節(jié)省運輸成本，一般會就地取材，選擇較近的建材點進(jìn)料，并且，對于大多數(shù)原材料的購買，供貨商都要求現(xiàn)款結(jié)算，這對取得增值稅專用發(fā)票來說無疑是雪上加霜。（3）建筑工程具有施工周期長，耗用資金大的特點；而且，近年來建筑業(yè)的發(fā)展也是“風(fēng)雨飄搖”，還要繳納各種名目的保證金、押金等，企業(yè)為保證資金流，完成工程項目的建設(shè)，不得不向金融機構(gòu)貸款。但根據(jù)《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》（財稅[2016]36號）的規(guī)定，納稅人接受貸款服務(wù)向貸款方支付的與該筆貸款直接相關(guān)的投融資顧問費、手續(xù)費、咨詢費等費用，其進(jìn)項稅額不得從銷項稅額中抵扣。在實際情況中，真正對建筑企業(yè)一般納稅人的稅負(fù)起決定性作用的是由于從3%的營業(yè)稅稅率升為11%的增值稅稅率所帶來的增稅效應(yīng)與受以上因素影響的可抵扣進(jìn)項稅額增加所帶來的減稅效應(yīng)的博弈。如果增稅效應(yīng)大于減稅效應(yīng)，則稅負(fù)加重；如果增稅效應(yīng)小于減稅效應(yīng)，則稅負(fù)減輕。

三、“營改增”對建筑企業(yè)稅收征管產(chǎn)生的影響

（一）納稅申報地點發(fā)生變化。“營改增”之前，建筑企業(yè)依照勞務(wù)發(fā)生地原則，向勞務(wù)發(fā)生地即建筑項目所在地的稅務(wù)部門進(jìn)行納稅申報?！盃I改增”之后，則向公司注冊所在地的稅務(wù)部門進(jìn)行申報，分公司的建筑項目也應(yīng)當(dāng)先向總公司匯總，再由總公司向其注冊所在地的稅務(wù)部門進(jìn)行申報。

（二）征管機構(gòu)發(fā)生變更。過去地稅部門一直是營業(yè)稅的征管機構(gòu)，在全面“營改增”以后，建筑企業(yè)要向國稅部門進(jìn)行申報，繳納稅款。

（三）納稅人身份發(fā)生變化。“營改增”之前，建筑企業(yè)并無一般納稅人和小規(guī)模納稅人之分，不論規(guī)模大小都是營業(yè)稅的征稅對象?！盃I改增”以后，年應(yīng)征增值稅銷售額為500萬元以下的建筑企業(yè)劃分為小規(guī)模納稅人。

（四）“營改增”增加了建筑企業(yè)的稅款計征難度，加大了企業(yè)的涉稅風(fēng)險。以往建筑企業(yè)核算稅額都是采用簡單的營業(yè)額乘以營業(yè)稅稅率的辦法，而現(xiàn)在建筑企業(yè)在核算應(yīng)繳納的稅額時，要根據(jù)其納稅身份選擇計稅方法，還要考慮進(jìn)項稅額等因素，不僅增加了核算稅額的難度，還增加了核算稅額的工作量。建筑企業(yè)的會計人員如果對增值稅的相關(guān)規(guī)定不太了解，容易發(fā)生失誤，增加建筑企業(yè)的涉稅風(fēng)險。

四、建筑企業(yè)降低稅負(fù)及涉稅風(fēng)險的建議和對策

（一）加強供應(yīng)商管理，對進(jìn)項稅額做到充分抵扣。建筑材料成本在建筑工程總成本中處于舉足輕重的地位，購買建材可抵扣進(jìn)項稅額的多少決定著建筑企業(yè)稅負(fù)的高低。作為一般納稅人的建筑企業(yè)在選擇供貨商時，應(yīng)當(dāng)有增值稅進(jìn)項稅額抵扣意識，在綜合成本和可抵扣的進(jìn)項稅額之間做出權(quán)衡，在保證建筑材料質(zhì)量和滿足企業(yè)所需數(shù)量的前提下，盡量選取正規(guī)的一般納稅人企業(yè)作為建材的主要供應(yīng)商，為稅款的抵扣做好準(zhǔn)備。另外，在從供應(yīng)商獲取增值稅專用發(fā)票方面，一般納稅人企業(yè)也要做好管理，保證發(fā)票與實際業(yè)務(wù)相符，利于抵扣。在獲取時間上對供應(yīng)商做出規(guī)定，避免因為發(fā)票開具不及時而導(dǎo)致進(jìn)項稅額不能在時效期內(nèi)抵扣。與一般納稅人相比，小規(guī)模納稅人的建筑企業(yè)只需考慮物美價廉即可。

（二）合理購置和租賃固定資產(chǎn)，通過抵扣降低動力成本。建筑企業(yè)的大部分固定資產(chǎn)都是動力設(shè)備，比如攪拌機、挖掘機、塔吊等。建筑企業(yè)在進(jìn)行設(shè)備置新時，應(yīng)當(dāng)考慮“營改增”的影響，分期分批次地購進(jìn)固定資產(chǎn)，使得每期的進(jìn)項稅額都能在時效期內(nèi)進(jìn)行抵扣，避免因為一時的大量購置而導(dǎo)致增值稅專用發(fā)票的作廢。并且購置動力設(shè)備在一定程度上還會減少人工成本，而人工成本是不可以抵扣的，所以購置動力設(shè)備在成本比例方面也增加了可抵扣的進(jìn)項稅額。“營改增”以來，租賃業(yè)得到了較好的發(fā)展，如果建筑企業(yè)的資金緊張，但又需要動力設(shè)備完成工程項目，那么企業(yè)可以選擇租賃動力設(shè)備，而且租賃的費用可以在進(jìn)項稅額中抵扣，彌補一部分動力成本。

（三）合理利用稅收優(yōu)惠政策進(jìn)行稅務(wù)籌劃。比如在選擇納稅人身份方面，建筑企業(yè)應(yīng)當(dāng)考慮自身以往年份的經(jīng)營狀況、建筑業(yè)的發(fā)展速度以及與建筑企業(yè)相關(guān)的各種指標(biāo)對其未來的納稅情況進(jìn)行測算，做出有利于企業(yè)發(fā)展的決定，合理選擇納稅人身份。并非作為一般納稅人的建筑企業(yè)，其一切建筑服務(wù)都必須以一般計稅方法進(jìn)行核算，有些建筑服務(wù)可以采用簡易計稅方法。稅法規(guī)定：建筑業(yè)一般納稅人以清包工方式，為甲供工程，為建筑工程老項目提供的建筑服務(wù)可以選擇適用簡易方法計稅，建筑業(yè)一般納稅人跨縣（市）提供的建筑服務(wù)以全部價款和價外費用扣除分包后的余額為銷售額的，也可以用簡易方法計稅。雖然建筑企業(yè)這些服務(wù)無法在進(jìn)項稅額上抵扣，但以3%的征收率計稅，建筑企業(yè)的稅負(fù)會降低不少。

（四）加強人員技能培訓(xùn)，降低涉稅風(fēng)險?！盃I改增”后，建筑企業(yè)的稅務(wù)和會計處理問題更加困難，建筑工程項目大多又涉及諸多政策，企業(yè)的財務(wù)人員如果不具備足夠的稅法知識，對增值稅一知半解，涉稅風(fēng)險將不可避免。因此，一方面要對財務(wù)人員進(jìn)行培訓(xùn)，增加其增值稅的相關(guān)知識，使其掌握稅收政策；另一方面要加強與稅務(wù)部門的溝通，了解稅收新動態(tài)，兩者雙管齊下，才能降低發(fā)生不良事件的可能性。S

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作者簡介：

彭空軍，男，沈陽大學(xué)會計碩士；研究方向：企業(yè)會計。

朱久霞，沈陽大學(xué)工商管理學(xué)院教授；研究方向：會計理論與實務(wù)。