管思琪　楊守杰

摘 要：隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)建設(shè)不斷完善，國(guó)家修訂了關(guān)于其他綜合收益會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，并結(jié)合國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，提出了其他綜合收益的概念并且不斷地完善其內(nèi)容。本文通過對(duì)企業(yè)其他綜合收益列報(bào)與披露的現(xiàn)狀進(jìn)行分析，揭露出發(fā)展中存在的問題及主要的成因，并根據(jù)現(xiàn)存問題提出相應(yīng)的完善措施，進(jìn)一步提高上市公司其他綜合收益列報(bào)與披露的質(zhì)量，從而為財(cái)務(wù)報(bào)告使用者對(duì)企業(yè)業(yè)績(jī)判斷提供參考依據(jù)。

關(guān)鍵詞：其他綜合收益；列報(bào)與披露；會(huì)計(jì)準(zhǔn)則

美國(guó)次貸危機(jī)引發(fā)的國(guó)際金融危機(jī)引起了全球各國(guó)對(duì)企業(yè)內(nèi)部的會(huì)計(jì)核算的重視，政府通過頒布相關(guān)財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則，不斷完善企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告，來保證國(guó)家在經(jīng)濟(jì)全球化不斷加深的大背景下能夠屹立不倒。我國(guó)自2009年引入其他綜合收益概念后，對(duì)于企業(yè)其他綜合收益列報(bào)與披露的研究不斷增加，有效促進(jìn)國(guó)家資本市場(chǎng)的發(fā)展，進(jìn)而提高企業(yè)內(nèi)部的會(huì)計(jì)核算信息質(zhì)量。

一、企業(yè)其他綜合收益列報(bào)與披露的現(xiàn)狀

目前，各國(guó)對(duì)于其他綜合收益的研究主要集中于企業(yè)其他綜合收益列報(bào)與披露的問題方面。其他綜合收益是對(duì)企業(yè)尚未實(shí)現(xiàn)的利得和損失的定義，需要依靠企業(yè)的公允價(jià)值來確定。雖然我國(guó)早在2012年就給出了關(guān)于其他綜合收益的定義，但對(duì)于其他綜合收益的影響因素和確定條件始終沒有明確的準(zhǔn)則依據(jù)，且國(guó)際上也存在較大的爭(zhēng)議。因此，導(dǎo)致企業(yè)對(duì)于其他綜合收益沒有明確的認(rèn)識(shí)，影響其他綜合收益的科目設(shè)置，進(jìn)而增加披露成本，經(jīng)濟(jì)消耗得不到有效的控制。

此外，會(huì)計(jì)人員運(yùn)用的核算方式不正確、核算理念落后，直接影響財(cái)務(wù)人員在企業(yè)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)過程中記錄信息不當(dāng)，誤報(bào)錯(cuò)報(bào)利潤(rùn)信息，進(jìn)而導(dǎo)致企業(yè)管理層出現(xiàn)決策失誤的后果。國(guó)家對(duì)其他綜合收益的確定條件和國(guó)際上還存在很大的差距，企業(yè)的其他綜合收益和凈利潤(rùn)之間關(guān)系脆弱，對(duì)于其他綜合收益的披露信息不準(zhǔn)確，嚴(yán)重降低了其他綜合收益列報(bào)對(duì)于企業(yè)投資決策的作用。我國(guó)會(huì)計(jì)從業(yè)人員掌握其他綜合收益相關(guān)內(nèi)涵的人才較少，使得其他綜合收益的相關(guān)知識(shí)無法得到有效的傳播，發(fā)展其他綜合收益能力不足，從而形成了惡性循環(huán)。

二、企業(yè)其他綜合收益列報(bào)與披露存在的問題

1.缺乏會(huì)計(jì)要素的區(qū)分意識(shí)

企業(yè)缺乏對(duì)于會(huì)計(jì)要素的區(qū)分意識(shí)，即無法實(shí)現(xiàn)對(duì)會(huì)計(jì)要素進(jìn)行明確區(qū)分的能力，進(jìn)而企業(yè)無法確認(rèn)其他綜合收益條件，致使其他綜合收益最終結(jié)果核算錯(cuò)誤，因此對(duì)其他綜合收益項(xiàng)目造成不利影響。

2.缺乏完善健全的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則

會(huì)計(jì)準(zhǔn)則建設(shè)的不完善，也是導(dǎo)致企業(yè)其他綜合收益列表與披露問題的重要因素。建立健全會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的重要性不容忽視，但是關(guān)于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的具體規(guī)定還存在很多問題，部分地區(qū)的會(huì)計(jì)規(guī)章還有很大的漏洞。

3.缺少具備綜合素質(zhì)的人才

現(xiàn)階段我國(guó)的會(huì)計(jì)從業(yè)人員職業(yè)素養(yǎng)及技術(shù)水平還有待提高，會(huì)計(jì)人員對(duì)于全面收益觀還沒有形成切實(shí)的認(rèn)知，對(duì)其他綜合收益的知識(shí)并沒有得到系統(tǒng)的學(xué)習(xí)，導(dǎo)致在進(jìn)行其他綜合收益列報(bào)與披露工作中存在一定的難點(diǎn)。

4.缺乏對(duì)其他綜合收益的重視

其他綜合收益得不到會(huì)計(jì)從業(yè)人員的重視，主要被理解為對(duì)于企業(yè)的幫助較少，不夠重要。會(huì)計(jì)從業(yè)人員與企業(yè)的投資者及決策者，并未明確意識(shí)到企業(yè)其他綜合收益列報(bào)與披露的重要性，缺少綜合收益觀。傳統(tǒng)的利潤(rùn)報(bào)表不能直觀的體現(xiàn)出其他綜合收益的重要性，會(huì)計(jì)信息使用者在查閱過程中自然無法看出其他綜合收益項(xiàng)目中的重要部分。

三、企業(yè)其他綜合收益列報(bào)與披露產(chǎn)生問題的原因

1.資本市場(chǎng)發(fā)展起步較晚且不夠完善

我國(guó)資本市場(chǎng)的起步較晚，市場(chǎng)化的程度相對(duì)較低，而其他綜合收益完全依靠市場(chǎng)反應(yīng)進(jìn)行確認(rèn)，且當(dāng)前資本市場(chǎng)不夠發(fā)達(dá)，直接促使財(cái)務(wù)報(bào)告使用者對(duì)相關(guān)會(huì)計(jì)信息的忽視，因此企業(yè)其他綜合收益列報(bào)與披露的發(fā)展得不到保障。

2.其他綜合收益相關(guān)準(zhǔn)則條例不明確

其他綜合收益項(xiàng)目有兩部分構(gòu)成，并細(xì)分為8個(gè)子項(xiàng)目，而準(zhǔn)則的相關(guān)內(nèi)容缺乏對(duì)于其他綜合收益項(xiàng)目的具體說明，且分類不夠細(xì)致，使得企業(yè)會(huì)計(jì)人員對(duì)于其他綜合收益項(xiàng)目存在一定的誤解，導(dǎo)致其他綜合收益項(xiàng)目列報(bào)與披露的不完整性。

3.高校教育的相關(guān)專業(yè)對(duì)其他綜合收益的講解較少

目前，我國(guó)高校教育的會(huì)計(jì)相關(guān)專業(yè)對(duì)于其他綜合收益的講解較少，也未作為重點(diǎn)考核對(duì)象。在專業(yè)教科書中，對(duì)于其他綜合收益的介紹及涉獵的項(xiàng)目遍布各個(gè)章節(jié)。且在會(huì)計(jì)職稱考試中，也沒有把其他綜合收益的相關(guān)知識(shí)點(diǎn)列入重點(diǎn)考綱中去。

4.未區(qū)分于權(quán)益性交易

因?yàn)樵S多上市公司缺少其他綜合收益的確認(rèn)條件，并未從根本上意識(shí)到其他綜合收益項(xiàng)目不同于權(quán)益性交易，甚至理解為二者應(yīng)在同一科目核算，這樣會(huì)導(dǎo)致其他綜合收益及相關(guān)項(xiàng)目的多報(bào)、少列與誤報(bào)的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，由此直接導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的缺失與錯(cuò)誤。

四、企業(yè)其他綜合收益列報(bào)與披露的改進(jìn)建議

1.建立健全的相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則

隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展，其他綜合收益在企業(yè)中的使用日益頻繁，作用也不斷增強(qiáng)。財(cái)政部應(yīng)建立健全完善相關(guān)準(zhǔn)則，在其他綜合收益規(guī)定中加入累計(jì)其他綜合收益，并嚴(yán)格規(guī)定收益的會(huì)計(jì)核算。通過對(duì)具體準(zhǔn)則的制定和完善，給企業(yè)的會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)提供相應(yīng)的引導(dǎo)作用。而企業(yè)也應(yīng)采用科學(xué)合理的計(jì)算方法，改進(jìn)日常核算的弊端，明確其他綜合收益的具體項(xiàng)目，重新分類調(diào)整，對(duì)后續(xù)的會(huì)計(jì)處理進(jìn)行規(guī)定，比如在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中尚未明確的特殊收益事項(xiàng)等。

2.提高會(huì)計(jì)人員的綜合素質(zhì)

除了國(guó)家要不斷完善明確相關(guān)準(zhǔn)則和制度，企業(yè)更要加強(qiáng)對(duì)于制度和政策的落實(shí)。在企業(yè)范圍內(nèi)，通過宣講、會(huì)議等多種形式，強(qiáng)化會(huì)計(jì)人員的綜合素質(zhì)，要全面提高企業(yè)在職會(huì)計(jì)人員對(duì)其他綜合收益列報(bào)和披露重要性的認(rèn)識(shí)。通過加強(qiáng)其他綜合收益列報(bào)和披露的宣傳，提高會(huì)計(jì)人員的認(rèn)知能力。盡量從政府開始建立相應(yīng)的自上而下的監(jiān)管監(jiān)督機(jī)構(gòu)，且從全國(guó)高校內(nèi)部，加強(qiáng)培養(yǎng)會(huì)計(jì)類學(xué)生掌握其他綜合收益核算方法技能，在各類會(huì)計(jì)考試和培訓(xùn)中加強(qiáng)對(duì)其他綜合收益項(xiàng)目知識(shí)點(diǎn)的考核。以濟(jì)南鋼鐵企業(yè)為例，該企業(yè)參考?xì)W美等同類型企業(yè)的會(huì)計(jì)核算方法，重點(diǎn)培養(yǎng)會(huì)計(jì)人員，聘請(qǐng)相關(guān)專業(yè)老師，對(duì)會(huì)計(jì)人員掌握的知識(shí)進(jìn)行全方面的提升，同時(shí)進(jìn)一步規(guī)范了其他綜合收益信息的披露質(zhì)量，嚴(yán)格區(qū)分各種不同的收益列報(bào)之間的關(guān)系，進(jìn)而推動(dòng)企業(yè)決策的正確性。

3.明確區(qū)分會(huì)計(jì)要素

只有滿足相應(yīng)的會(huì)計(jì)要素條件，才能夠正確進(jìn)行其他綜合收益列報(bào)和披露。加強(qiáng)企業(yè)會(huì)計(jì)要素的確認(rèn)研究，能夠從根本上加強(qiáng)企業(yè)對(duì)其他綜合收益的認(rèn)識(shí)。通過滬深兩市近三年的其他綜合收益列報(bào)可以看出，一些上市公司在列報(bào)的過程中混淆了其他綜合收益和權(quán)益性事項(xiàng)，導(dǎo)致了將不屬于其他綜合收益的事項(xiàng)，通通列入其中，嚴(yán)重降低了其他綜合收益列報(bào)在企業(yè)決策過程中起到的指導(dǎo)性作用。

4.推廣其他綜合收益項(xiàng)目

除了上述明確區(qū)分會(huì)計(jì)要素、建立健全的相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、提高會(huì)計(jì)人員的綜合素質(zhì)等方法，企業(yè)還可以通過推廣其他綜合收益項(xiàng)目來進(jìn)行其他綜合收益列報(bào)與披露的改進(jìn)。將投資由原來的收入費(fèi)用觀向現(xiàn)在的綜合收益觀轉(zhuǎn)變，進(jìn)而體現(xiàn)出決策有用性的應(yīng)用。例如，我國(guó)部分地區(qū)已經(jīng)推行單獨(dú)設(shè)置“其他綜合收益”的明細(xì)會(huì)計(jì)科目，并且有效避免了其他綜合收益明細(xì)科目和項(xiàng)目總額之間的混淆之處。此外，將自用或者作為存貨的房地產(chǎn)項(xiàng)目轉(zhuǎn)換成為使用公允價(jià)值進(jìn)行計(jì)算后形成的投資性房地產(chǎn)，并且使其在轉(zhuǎn)換每日公允價(jià)值之后大于賬面價(jià)值的差額；會(huì)計(jì)信息使用者將直接介入所有者權(quán)益項(xiàng)目和與之相關(guān)的其他項(xiàng)目中受所得稅影響而形成的利得與損失進(jìn)行計(jì)算；投資者需要分步處置子公司所有股權(quán)，逐步降低直至失去控制權(quán)，將其中未失去控制權(quán)之前的處置價(jià)款和與之相對(duì)應(yīng)的享有子公司的凈資產(chǎn)份額差額，上述均將進(jìn)行其他綜合收益項(xiàng)目判定。

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作者簡(jiǎn)介：管思琪（1992- ），女，山東省德州人，學(xué)歷：碩士在讀，佳木斯大學(xué)研究生部，研究方向：財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)；通訊作者：楊守杰（1966- ），女，山東省日照人，佳木斯大學(xué)經(jīng)濟(jì)與管理學(xué)院，職稱：教授，研究方向：財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)理論與實(shí)務(wù)endprint