王岳聰

2016年5月1日起全面實(shí)施的營(yíng)改增，將范圍擴(kuò)大到建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、金融業(yè)、生活服務(wù)業(yè)，并將所有企業(yè)新增不動(dòng)產(chǎn)所含增值稅納入抵扣范圍。［財(cái)稅2016第36號(hào)］文件關(guān)于營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法，標(biāo)志著營(yíng)業(yè)稅退出了歷史舞臺(tái)。但在2017年度由財(cái)政部會(huì)計(jì)資格評(píng)價(jià)中心，出版的全國(guó)會(huì)計(jì)專業(yè)技術(shù)資格考試初級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)教材中，對(duì)于自營(yíng)工程建造廠房的增值稅會(huì)計(jì)處理（見(jiàn)70-71頁(yè)），與現(xiàn)行全面營(yíng)改增的法規(guī)不相符合。筆者在全面梳理現(xiàn)行與不動(dòng)產(chǎn)相關(guān)的增值稅法規(guī)后，擬對(duì)自營(yíng)工程建造不動(dòng)產(chǎn)會(huì)計(jì)處理提出一些個(gè)人看法，供商榷。

一、與不動(dòng)產(chǎn)相關(guān)的增值稅法規(guī)

財(cái)稅〔2016〕36號(hào)文指出，適用一般計(jì)稅方法的試點(diǎn)納稅人，2016年5月1日后取得并在會(huì)計(jì)制度上按固定資產(chǎn)核算的不動(dòng)產(chǎn)或者2016年5月1日后取得的不動(dòng)產(chǎn)在建工程，其進(jìn)項(xiàng)稅額應(yīng)自取得之日起分2年從銷項(xiàng)稅額中抵扣，第一年抵扣比例為60%，第二年抵扣比例為40%。取得不動(dòng)產(chǎn)，包括以直接購(gòu)買(mǎi)、接受捐贈(zèng)、接受投資入股、自建以及抵債等各種形式取得不動(dòng)產(chǎn)，不包括房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)自行開(kāi)發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目。

在財(cái)稅〔2016〕22號(hào)文中提出增值稅會(huì)計(jì)處理規(guī)定，增值稅一般納稅人應(yīng)當(dāng)在“應(yīng)交稅費(fèi)”科目下設(shè)置“應(yīng)交增值稅”、“未交增值稅”、“預(yù)交增值稅”、“待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額”、“待認(rèn)證進(jìn)項(xiàng)稅額”、“待轉(zhuǎn)銷項(xiàng)稅額”、“增值稅留抵稅額”、“簡(jiǎn)易計(jì)稅”、“轉(zhuǎn)讓金融商品應(yīng)交增值稅”、“代扣代交增值稅”等明細(xì)科目。

在“應(yīng)交增值稅”明細(xì)賬內(nèi)設(shè)置“進(jìn)項(xiàng)稅額”、“銷項(xiàng)稅額抵減”、“已交稅金”、“轉(zhuǎn)出未交增值稅”、“減免稅款”、“出口抵減內(nèi)銷產(chǎn)品應(yīng)納稅額”、“銷項(xiàng)稅額”、“出口退稅”、“進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出”、“轉(zhuǎn)出多交增值稅”等專欄。

結(jié)語(yǔ)：現(xiàn)行法規(guī)有對(duì)不動(dòng)產(chǎn)抵扣規(guī)則的規(guī)定，對(duì)開(kāi)設(shè)明細(xì)科目有相應(yīng)的指導(dǎo)，但并未涉及自營(yíng)工程建造不動(dòng)產(chǎn)增值稅會(huì)計(jì)處理。

二、營(yíng)改增后自營(yíng)工程建造不動(dòng)產(chǎn)增值稅會(huì)計(jì)處理

綜合營(yíng)改增相應(yīng)法規(guī)，對(duì)自營(yíng)工程建造不動(dòng)產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理提出探索，具體如下：

業(yè)務(wù)1：購(gòu)入工程物資，取得符合抵扣增值稅專用發(fā)票。

借：工程物資

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）60%*注明的稅額

應(yīng)交稅費(fèi)——待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額40%*注明的稅額

貸：銀行存款

業(yè)務(wù)2：工程領(lǐng)用工程物資。

借：在建工程——廠房

貸：工程物資

業(yè)務(wù)3：工程領(lǐng)用自產(chǎn)水泥，因廠房屬于增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目，此時(shí)不計(jì)算銷項(xiàng)稅。

借：在建工程——廠房

貸：庫(kù)存商品

業(yè)務(wù)4：分配工程人員工資時(shí)：

借：在建工程——廠房

貸：應(yīng)付職工薪酬

業(yè)務(wù)5：支付工程發(fā)生的其他費(fèi)用：

借：在建工程——廠房

貸：銀行存款

業(yè)務(wù)6：廠房完工：

借：固定資產(chǎn)——廠房

貸：在建工程——廠房

業(yè)務(wù)7：在第13個(gè)月，將待抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)入進(jìn)項(xiàng)稅額，可以進(jìn)行抵扣。

借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）

貸：應(yīng)交稅費(fèi)——待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額40%*注明的稅額

輔導(dǎo)教材中出現(xiàn)增值稅會(huì)計(jì)處理已經(jīng)完畢。探索業(yè)務(wù)將原材料用于自營(yíng)工程廠房建設(shè)，購(gòu)入原材料時(shí)，一般納稅人將進(jìn)項(xiàng)稅額已經(jīng)全額抵扣。

業(yè)務(wù)：購(gòu)入材料：

借：原材料

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）

貸：銀行存款

業(yè)務(wù)：在建工程廠房領(lǐng)用原材料：

借：在建工程——廠房

貸：原材料

同時(shí)將40%的進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出到待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額：

借：應(yīng)交稅費(fèi)——待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額40%*注明的稅額

貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）

結(jié)語(yǔ)：營(yíng)改增是國(guó)家稅制改革政策，上述會(huì)計(jì)處理得出的結(jié)論是相對(duì)營(yíng)改增之前，現(xiàn)行處理規(guī)定，減少了不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額，減少了進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出，也減少了視同銷售，有利于企業(yè)稅賦下降，同時(shí)也有利于減少資金占用，從稅制改革角度進(jìn)一步為企業(yè)發(fā)展松了梆。