湯玥琪 黃曉玲

一、傳統(tǒng)財務(wù)機制與人工智能化財務(wù)機制的比較分析

近期，隨著德勤會計師事務(wù)所引入財務(wù)機器人的消息席卷會計圈，四大會計事務(wù)所相繼推出智能機器人。相較于德勤的財務(wù)機器人更多的針對財務(wù)領(lǐng)域，普華永道將自己的機器人應(yīng)用方案擴展到各個領(lǐng)域，包括人力資源、供應(yīng)鏈以及信息技術(shù)。

機器人作為人工智能技術(shù)的一種代表性產(chǎn)物，將其應(yīng)用于財務(wù)領(lǐng)域中，能夠代替人工做賬的繁瑣工作，包括信息數(shù)據(jù)的錄入、歸集以及編制財務(wù)報表等。而隨著時代的發(fā)展，企業(yè)業(yè)務(wù)擴大，會計工作量增多，在此形勢下，會計人員需要進行高效準確的處理工作能力，不但對會計人員提出了高要求，也凸顯出財務(wù)機器人效率高與零差錯的優(yōu)勢，預(yù)示著財務(wù)機器人廣泛應(yīng)用于會計基礎(chǔ)核算工作未來的良好前景。雖然現(xiàn)在的財務(wù)機器人還沒有復(fù)雜化的工作模式，但技術(shù)的不斷革新，人工智能的發(fā)展為財務(wù)機器人在財務(wù)管理與分析中提供了絕對的保證，通過模擬會計專業(yè)人員在進行管理與決策時使用的職業(yè)判斷能力，建立技能與邏輯集于一體化的財務(wù)機器人，為決策者提供決策建議。

傳統(tǒng)財務(wù)機制下會計核算涉及多個環(huán)節(jié)，從設(shè)置賬戶開始，到填制憑證、審核憑證、登記賬簿、編制報表、成本核算，每個環(huán)節(jié)都是重復(fù)繁瑣的會計處理，一旦公司業(yè)務(wù)量增多，自然會出現(xiàn)效率低下的情況。而引用機器人進行財務(wù)領(lǐng)域后，將傳統(tǒng)的人工錄入數(shù)據(jù)、填制憑證，記賬處理以及基于數(shù)據(jù)編制財務(wù)報表的工作設(shè)定為標準化程序，由此產(chǎn)生的財務(wù)機器人在進行重復(fù)性的核算流程時，降低了錯誤率，節(jié)約了人工因報表不平衡查找原因的時間。橫空出現(xiàn)的財務(wù)機器人，完美地滿足了快節(jié)奏工作的理想化標準。

二、構(gòu)建風(fēng)險因子理論模型——基于舞弊風(fēng)險因子理論

舞弊風(fēng)險因子理論是在GONE理論上發(fā)展而來的受認可度較高的理論體系。該理論總結(jié)了五個舞弊因子，將道德品質(zhì)因子與動機因子歸為個別風(fēng)險因子，而將機會因子與發(fā)現(xiàn)可能性、受懲罰程度因子歸為一般風(fēng)險因子。

在財務(wù)機器人應(yīng)用于財務(wù)領(lǐng)域的熱潮中，一般都將關(guān)注點集中于高效、精準的優(yōu)勢上，往往忽視了財務(wù)機器人間接的舞弊行為。如果只是簡單的認為在財務(wù)機器人的固定會計工作過程中不可能存在舞弊行為，那么就讓舞弊行為操縱者有機可乘。

（一）人工智能化財務(wù)機制下舞弊的道德品質(zhì)因子

在傳統(tǒng)的會計工作中，人工操作極易受會計工作人員的主觀意識影響，而道德恰恰是一種心理表現(xiàn)，它需要自我控制、自我判斷。如果財務(wù)人員處于道德水平不高的企業(yè)環(huán)境中，往往會在管理層的控制下進行財務(wù)信息造假。但如果實現(xiàn)用財務(wù)機器人代替人工的轉(zhuǎn)型，那么道德品質(zhì)因子就可能從直接因素變?yōu)殚g接因素。一方面，由于財務(wù)機器人受標準化程序控制，并不會在管理層的授意下直接進行造假行為，即排除了舞弊預(yù)謀者通過財務(wù)機器人實施舞弊行為的可能性；另一方面，當財務(wù)工作變成標準化流程時，公司管理層可能從直接操縱會計人員轉(zhuǎn)變?yōu)橥ㄟ^操縱財務(wù)機器人的程序編制實現(xiàn)財務(wù)造假的目的。

（二）人工智能化財務(wù)機制下舞弊的機會因子

1.間接因素。通常在企業(yè)中如果權(quán)力過于集中，內(nèi)部控制制度不夠完善，舞弊預(yù)謀者得不到相應(yīng)的約束，能夠充分掌握有用信息，會為握有一定權(quán)力的舞弊預(yù)謀者創(chuàng)造了良好的舞弊環(huán)境。在人工智能化財務(wù)機制下，企業(yè)治理結(jié)構(gòu)和內(nèi)部控制體系可能出現(xiàn)權(quán)力集中化和崗位固化的趨勢，成為提供舞弊機會的間接因素。舞弊預(yù)謀者通過暗中操縱直接控制財務(wù)機器人的工作人員實施舞弊行為。

2.直接因素。財務(wù)機器人是由機器人制造公司生產(chǎn)提供給不同的客戶使用，從機器人制造公司的角度來看，其公司的一切利益是基于不同客戶的需求，如果客戶提出設(shè)定特殊的程序以滿足日后舞弊的要求，以現(xiàn)在的技術(shù)發(fā)展趨勢，財務(wù)機器人可能會存在一種潛在的舞弊功能。

（三）人工智能化財務(wù)機制下舞弊的動機因子

人工智能化財務(wù)機制下動機因子只能追溯到舞弊預(yù)謀者，而其動機一般都是不合理的利益訴求。

從經(jīng)濟利益來看，一方面，上市公司為了提升股價與維持自身良好的股票市場，往往將低利潤甚至是虧損偽造成高利潤的財務(wù)狀況進行盈余管理；另一方面，根據(jù)《虧損上市公司暫停上市和終止上市實施辦法》的有關(guān)規(guī)定，如果上市公司連續(xù)三年虧損，交易所可以自其公布第三年度報告之日起，實施停牌做出是否暫停上市的決定。為了避免陷入停牌困境也成為上市公司財務(wù)舞弊的動機之一。

從潛在投資者角度來看，評判一個公司是否值得投資，往往通過分析該企業(yè)近年的經(jīng)營成果、財務(wù)狀況等信息做出投資決策。為吸引投資而精心打扮財務(wù)報表也成為舞弊行為的動機之一。

（四）人工智能化財務(wù)機制下舞弊的發(fā)現(xiàn)可能性與受懲罰程度的因子

1.法律法規(guī)的不健全。在《公司法》等相關(guān)規(guī)定中，舞弊的懲罰程度并不能完全對舞弊行為者起到震懾作用，形成舞弊成本低于舞弊利益的情況。在權(quán)衡利弊后舞弊預(yù)謀者仍然愿意冒著被懲罰的風(fēng)險獲取高額利益。

2.財務(wù)機器人的責(zé)任掩蓋。在人工智能化財務(wù)機制下，舞弊預(yù)謀者通過暗中篡改財務(wù)機器人的工作程序進行財務(wù)造假，在將錯報責(zé)任轉(zhuǎn)嫁與機器故障、維護不當甚至是機器人制造紕漏等，其潛在的舞弊行為難以追究。表面上來，這一切都是財務(wù)機器人工作的結(jié)果，從而給了舞弊行為者逃脫責(zé)任的借口。

3.監(jiān)管制度的不健全。由于人工智能化財務(wù)機制的運用尚處于發(fā)展階段，現(xiàn)有的監(jiān)管體制不足以應(yīng)對新的發(fā)展情況下的新需求，對于人工智能化背景下的產(chǎn)生的造假行為的防控存在制度上的空白以及實際操作上的滯后性。

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三、人工智能化財務(wù)機制下的舞弊行為的防控治理體系

根據(jù)風(fēng)險因子理論分析的舞弊行為動因，結(jié)合現(xiàn)有的治理體系，針對人工智能化財務(wù)機制下的舞弊行為提出有關(guān)防控治理體系的設(shè)想。

（一）企業(yè)的內(nèi)部結(jié)構(gòu)

鑒于人工智能化財務(wù)機制下的組織結(jié)構(gòu)往往表現(xiàn)為垂直型的管理模式，由專門的財務(wù)人員負責(zé)財務(wù)機器人的操作和維護。為了避免權(quán)力集中化，一方面企業(yè)應(yīng)實施合理的權(quán)力分散機制，定期輪換專門工作人員；另一方面，為了避免缺乏專業(yè)操作人員而陷入無人可換的境地，在人力資源管理方面應(yīng)該加強相關(guān)財務(wù)工作人關(guān)于機器人操作與維護方面的能力。

根據(jù)人工智能化財務(wù)機制的特點健全企業(yè)內(nèi)部控制制度，完善相關(guān)組織構(gòu)架和公司治理章程。要想從內(nèi)部遏制舞弊行為的發(fā)生，就需要完善的內(nèi)部控制制度的支持，約束員工的行為規(guī)范，從內(nèi)部控制的五要素出發(fā)，分別進行嚴格管控，并經(jīng)常對自身的內(nèi)部控制體系進行評估分析其有效性，及時變更以保持較高的有效程度。

加強企業(yè)權(quán)責(zé)控制。在財務(wù)機器人應(yīng)用的背景下，權(quán)責(zé)分離顯得尤為重要。受限于財務(wù)機器人的操作與維護需要專門的操作人才，關(guān)于財務(wù)機器人相關(guān)工作的人力資源管理與組織管理上，既要增強對相關(guān)工作人的專業(yè)能力的培訓(xùn)，又要合理劃分權(quán)責(zé)以完善企業(yè)內(nèi)部控制的需求。加強對職責(zé)分離這項規(guī)定的執(zhí)行力度，將員工操縱舞弊的發(fā)生的可能性降到最低。

（二）外部的制度管理

建立健全相關(guān)法律法規(guī)，完善外部監(jiān)管體系。如果要從根本上消除舞弊行為，我們應(yīng)該圍繞現(xiàn)狀，對法律法規(guī)中針對舞弊行為的懲罰力度進行修正，提高舞弊成本上限，扼殺舞弊預(yù)謀者的沖動。

建立智能財務(wù)機制的追蹤系統(tǒng)。由于是財務(wù)機器人進行一系列的財務(wù)處理流程，其最終的工作結(jié)果難以追究其他人員的責(zé)任，所以應(yīng)當合理的使用追蹤系統(tǒng)，如果一旦有人工操縱機器人的程序出現(xiàn)，及時記錄并識別出來，以此在后續(xù)的工作中查明舞弊實施者。

（三）內(nèi)外部監(jiān)督機制

加強企業(yè)的監(jiān)督制度。在人工智能化處理過程中，企業(yè)嚴格的監(jiān)督制度成為預(yù)防舞弊行為的一道內(nèi)部屏障。

加強社會公眾與政府部門的監(jiān)督體制。將政府、注冊會計師與媒體結(jié)合成一個外部監(jiān)督總體，共同對舞弊行為進行監(jiān)督，如果是由于財務(wù)機器人的引用促使舞弊行為的多頻化，就同樣從技術(shù)方面來對它進行監(jiān)管，合理利用網(wǎng)絡(luò)媒體。三者的共同監(jiān)督機制增強企業(yè)的舞弊壓力，同時也提高了舞弊行為被發(fā)現(xiàn)的可能性。

四、結(jié)語

在傳統(tǒng)財務(wù)會計的人工做賬時代，財務(wù)舞弊的問題一直是行業(yè)研究的重點。而隨著人工智能技術(shù)的不斷發(fā)展，財務(wù)機器人的應(yīng)用范圍不斷擴大，人工智能化財務(wù)機制下的舞弊問題的研究對于財務(wù)行業(yè)的發(fā)展也顯得至關(guān)重要。這就需要我們在將來的實踐中不斷發(fā)掘不斷改進。

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