宋丁丁

隨著我國社會經(jīng)濟的不斷發(fā)展，我國的會計環(huán)境也發(fā)生了相應(yīng)的變化，在這種背景下，我國引入了資產(chǎn)負債觀，以便更好的指導(dǎo)我國會計準(zhǔn)則的實施。本文主要圍繞收入費用觀與資產(chǎn)負債觀進行分析，并就其在我國企業(yè)會計中的應(yīng)用進行探究。

一、前言

資產(chǎn)負債觀與與收入費用觀有所不同，它是以資產(chǎn)和負債為主的一種計價觀，在財務(wù)報告中，其是將資產(chǎn)負債表作為核心，通過資產(chǎn)的變化或者說負債的變化來計量收益。在企業(yè)會計中，無論是收入費用觀還是資產(chǎn)負債觀，其應(yīng)用都較為廣泛。下文就重點圍繞其在企業(yè)會計中的應(yīng)用進行研究。

二、收入費用觀與資產(chǎn)負債觀與收入費用觀的相關(guān)概述

（一）資產(chǎn)負債觀與收入費用觀的基本概念兩者之間的理論分析

收入費用觀，主要是指從收入以及費用的角度來對收益進行確定。以交易為中心，并按照配比原則或者是按照實現(xiàn)原則等，將某一期間的收入以及費用進行配比，進而實現(xiàn)對收益的確定，這種計量方法我們又將其稱為收益表法。在收入費用觀的理論中，其將利潤表上各要素的處理作為會計處理的中心，對收入以及費用的計量更加注重。

資產(chǎn)負債觀，指的是從負債和資產(chǎn)的角度出發(fā)來對收益進行確定。該理念不對交易以及非交易因素進行考慮，除對所有者的利潤分配以及投資之外，只要能引起凈資產(chǎn)變動，那么就確認為收益，該計量方法又被稱為財產(chǎn)法。在資產(chǎn)負債觀中，主要將資產(chǎn)負債的確認、計量等作為重點，其對資產(chǎn)以及負債的真實價值更加關(guān)注。

（二）資產(chǎn)負債觀與收入費用觀的基本特點

收入費用觀能夠體現(xiàn)出某一時期企業(yè)的價值流量，其強調(diào)收入以及費用流量等要素，并且以某一期間的收入和費用進行配比來確定收益。通過收入費用觀來進行收益的確定，可以結(jié)合企業(yè)的經(jīng)營業(yè)績，能夠更好的反映出企業(yè)的經(jīng)營水平。

資產(chǎn)負債觀體現(xiàn)了某一時間段企業(yè)的價值存量，其更強調(diào)資產(chǎn)、負債等存量要素，并以此來確定收益。通過資產(chǎn)負債觀來進行收益的確定，能夠有效度量企業(yè)財務(wù)的增加，能夠清晰的反映出企業(yè)財富的變化。

在價值運動中，價值流量與價值存量有所不同，這兩者以不同的角度為基礎(chǔ)，來對企業(yè)的價值變化進行度量。但是，如果從復(fù)式記賬內(nèi)在平衡原理來看，收入的確認會帶來凈資產(chǎn)的增加，而費用的確認則會帶來凈資產(chǎn)的減少。故此，在靜態(tài)的環(huán)境下，盡管兩者計量收益的角度有所不同，但是其收益相同。但是，如果經(jīng)濟環(huán)境發(fā)生了變動，由于兩者在計量模式上有所不同，得出的收益差別會比較大。

（三）資產(chǎn)負債觀與收入費用觀的差異

收入費用觀與資產(chǎn)負債觀作為兩種不同的會計理論，由于其優(yōu)先定義的會計要素存在差異，所以兩種理論對于會計準(zhǔn)則的制定也帶來了不同影響。具體來講，兩者存在如下幾方面差異：①會計目標(biāo)。收入費用觀下，利潤表為第一張報表，而資產(chǎn)負債表為附屬表，主要反映企業(yè)報告期間的營運成果，為企業(yè)所有者對企業(yè)經(jīng)營者的責(zé)任履行進行評判，可見收入費用觀更傾向于實現(xiàn)受托責(zé)任目標(biāo)。而資產(chǎn)負債觀下，資產(chǎn)負債表為財務(wù)報告核心，利潤表僅為附屬，重點強調(diào)資產(chǎn)、負債的未來現(xiàn)金量，利用資產(chǎn)與負債的價值量去反映其對企業(yè)今后經(jīng)濟發(fā)展的影響，傾向于經(jīng)營決策目標(biāo)；②會計要素地位。收入費用觀下，對收入、費用等要素進行定義則衍生出了資產(chǎn)、負債，兩種觀點進行比較發(fā)現(xiàn)收入費用觀更重視用收入與費用的配比去確定收益，其他要素之間雖有聯(lián)系，但并沒有資產(chǎn)負債觀中要素之間的聯(lián)系明顯。資產(chǎn)負債觀主要將資產(chǎn)與負債作為基本會計要素，其他要素則以資產(chǎn)負債要素的變動進行定義。

三、引入資產(chǎn)負債觀的意義

由于我國經(jīng)濟環(huán)境的影響，傳統(tǒng)企業(yè)會計處理中會更傾向于收入費用觀，而隨著我國社會主義市場經(jīng)濟的高速發(fā)展以及會計環(huán)境的不斷變化，為了與現(xiàn)階段經(jīng)濟發(fā)展形勢相符，需要不斷創(chuàng)新會計處理工作，確保會計信息及其質(zhì)量能夠滿足使用者的需求，從而助推我國社會經(jīng)濟的穩(wěn)健發(fā)展。在這一形勢下，會計制度對于資產(chǎn)、負債的真實可靠性愈發(fā)重視，旨在能夠真實凸顯企業(yè)的財務(wù)狀況。從2006年我國出臺的新《企業(yè)會計準(zhǔn)則》來看，其充分融合了國際經(jīng)驗與國內(nèi)經(jīng)濟轉(zhuǎn)型實情，在融合收入費用觀與資產(chǎn)負債觀的基礎(chǔ)上，力求最大限度發(fā)揮資產(chǎn)負債觀對會計準(zhǔn)則的指導(dǎo)作用。

（一）適應(yīng)了我國經(jīng)濟發(fā)展的要求

現(xiàn)如今，我國金融業(yè)取得了較大的發(fā)展，許多新型的金融衍生品不斷涌現(xiàn)，越來越多的企業(yè)持有這種金融產(chǎn)品，這使得原先強調(diào)歷史成本的計量觀念難以適應(yīng)時代的發(fā)展，不能滿足對資產(chǎn)負債進行后續(xù)計量的需求，也難以將金融資產(chǎn)或者是負債的價值準(zhǔn)確反映到使用者眼前。

此外，隨著市場經(jīng)濟的不斷發(fā)展，市場主體對資產(chǎn)負債的真實價值要更加的注重，對會計核算的真實性和準(zhǔn)確性提出了更高的要求。資產(chǎn)負債觀，其更重視資產(chǎn)的價值，無論是資產(chǎn)的升值還是貶值，都能夠及時反映在報表之中，從而為市場信用的建立提供了基礎(chǔ)。

（二）有助于解決會計難題

當(dāng)前，傳統(tǒng)的歷史成本計量屬性存在著一定的缺陷，難以滿足多變的、復(fù)雜的市場經(jīng)濟狀況。例如，隨著知識產(chǎn)權(quán)以及商譽的出現(xiàn)，再加上金融衍生工具的出現(xiàn)，使得會計面臨著更為復(fù)雜的經(jīng)濟活動，這就對會計計量屬性提出了更高的要求。而資產(chǎn)負債觀的引入，就能夠解決一些新的會計確認難題以及計量難題，能夠使會計信息變得更加的真實。

四、資產(chǎn)負債觀在我國企業(yè)會計中所存在的問題

（一）在公允價值運用中存在的問題

公允價值計量準(zhǔn)則對公允價值應(yīng)用的幾個層次進行了規(guī)定：第一層次是企業(yè)在計量日能獲得相同資產(chǎn)或負債在活躍市場上報價的，以該報報價為依據(jù)，來對公允價值進行確定；第二層次是企業(yè)在計量日能夠獲得類似資產(chǎn)或者負債在市場上報價的，以該報價為主要依據(jù)來做必要的調(diào)整以實現(xiàn)對公允價值的確定；第三層次是企業(yè)不能夠獲得相同資產(chǎn)可比市場交易價格的，以其他反映市場參與者對資產(chǎn)或者負債定價時所使用的參數(shù)為依據(jù)，來實現(xiàn)對公允價值的確定。但是，公允價值計量法在應(yīng)用過程中，會受到各方面因素的影響，從而導(dǎo)致計量的可靠性受到一定的影響。首先，相對于第一層次而言，后面兩個層次的主觀性比較大，如果上市公司管理層存在著不法動機，他們蓄意制造假的動機，再加上審計人員的職業(yè)道德素質(zhì)較低，證券市場監(jiān)管失靈，那么一些人就會利用公允價值的變動來實現(xiàn)財務(wù)造假，這樣就會導(dǎo)致虛增利潤的手段得逞。即便不存在人為主觀造假現(xiàn)象，因為許多公允價值獲取的客觀性比較差，所以也會造成較大的盈余管理空間。其次，當(dāng)社會經(jīng)濟形勢不夠穩(wěn)定之時，公允價值計量屬性會導(dǎo)致報表數(shù)字出現(xiàn)波動，這樣就會對報表使用者的心理造成較大的影響，并且使他們在經(jīng)濟決策過程中產(chǎn)生一些非理性的行為，從而對資產(chǎn)產(chǎn)生助漲或者助跌的作用。如此一來，就會使原本不夠穩(wěn)定的經(jīng)濟形勢變得更加震蕩，在2008年的金融危機中，這一現(xiàn)象已經(jīng)得到了驗證。

（二）在金融資產(chǎn)計量中存在的問題

在我國《企業(yè)會計準(zhǔn)則》中就作出了明確的規(guī)定，應(yīng)該通過判斷可供出售金融資產(chǎn)公允價值是否存在著持續(xù)性下降，如果發(fā)生了大幅度的下降，那么就需要對這種趨勢進行預(yù)計，以便確定該金融資產(chǎn)已經(jīng)發(fā)生了減值，并且計提相關(guān)減值準(zhǔn)備。

要想對可供出售金融資產(chǎn)減值進行判斷，其標(biāo)準(zhǔn)是公允價值持續(xù)下降，或者是發(fā)生了嚴(yán)重的下跌。由于準(zhǔn)則層面并沒有一個較為具體的量化標(biāo)準(zhǔn)，那么在實務(wù)中，在確定可供出售金融資產(chǎn)減值上，不同企業(yè)的計提政策差異較大，這會對減值的計量有著較大的影響。例如，有一些公司規(guī)定：“作為可供出售金融資產(chǎn)的股票，若連續(xù)下跌6個月，或者是期末市價相對于取得成本跌幅達到60%時，應(yīng)當(dāng)計提減值?！?而有的公司則規(guī)定：“對于可供出售出售金融資產(chǎn)市價，如果連續(xù)下跌一年，或者是市價達到成本的60%時，則應(yīng)當(dāng)計提減值”。上文中所提到的不同減值政策會導(dǎo)致不同的結(jié)果產(chǎn)生，同樣的市場、同樣的成本，不同上市公司有的計提了減值，而有的則沒有計提，這樣就使得損益在企業(yè)之間不可比。

五、完善資產(chǎn)負債觀以及收入費用觀應(yīng)用的主要建議

（一）會計理論方面的建議

（1）同時注重資產(chǎn)、負債以及利潤

在會計準(zhǔn)則經(jīng)濟環(huán)境不斷變化的環(huán)境下，在制定準(zhǔn)則過程中，應(yīng)當(dāng)將資產(chǎn)負債觀引入其中，并將其作為完善準(zhǔn)則制定的重要理論。與此同時，在會計準(zhǔn)則的制定過程中，應(yīng)當(dāng)對我國現(xiàn)階段市場的特點進行充分的考慮，對資產(chǎn)負債觀以及收入費用觀的選擇進行重新審視。因為不管是對會計信息的需求，還是對會計信息的關(guān)注，我國會計信息使用者都與發(fā)達國家存在著較大的差距。例如，大量散戶缺乏信息解讀的能力、資本市場存在投機氛圍等等。另外，從影響會計信息供給的法律角度來看，我國資本市場以及衍生品市場等不太發(fā)達，這使得相應(yīng)的負債、資產(chǎn)的公允價值很難取得。另外，對于市場投資者而言，利潤指標(biāo)仍然具有較大的作用，是衡量企業(yè)業(yè)績的重要指標(biāo)?；诖?，需要對資產(chǎn)、負債以及利潤這幾大要素進行關(guān)注。

（2）會計準(zhǔn)則的制定應(yīng)當(dāng)以原則為基礎(chǔ)

從會計準(zhǔn)則制定的方式上來看，應(yīng)當(dāng)以原則為基礎(chǔ)，然后再輔以必要的規(guī)則。原則主導(dǎo)下的會計信息，更能夠?qū)⒔?jīng)濟事件的本質(zhì)進行反映。現(xiàn)如今，社會經(jīng)濟業(yè)務(wù)有了較大的發(fā)展，而規(guī)則通常具有一定的滯后性，如果僅僅用規(guī)則去描述所有的事項，是不可能實現(xiàn)的。如果要使準(zhǔn)則跟上我國經(jīng)濟發(fā)展的步伐，那么就需要用原則去描述經(jīng)濟事項的共同特征。

但是，由于我國還處于經(jīng)濟轉(zhuǎn)型時期，市場經(jīng)濟還不夠成熟，市場監(jiān)管體系也不夠完善。所以在這個環(huán)境下，并不適合完全以原則為基礎(chǔ)來進行會計準(zhǔn)則的制定。此外，從我國從業(yè)人員的整體素質(zhì)來看，還存在著一定的問題，如果完全以原則為導(dǎo)向，那么就會涉及到大量的職業(yè)判斷難題?；诖?，在會計準(zhǔn)則的制定過程中，應(yīng)當(dāng)堅持以原則為基礎(chǔ)，再輔以必要的規(guī)則。

（二）賬務(wù)處理方面的建議

（1）采用合理的方式來確定資產(chǎn)價值

從年報的披露情況來看，在確定權(quán)益性工具的公允價值時，公司會根據(jù)自己的實際情況來確定取得成本。由于企業(yè)信息的提供在于反映交易的經(jīng)濟后果，在某種情況下，即便是活躍市場中的交易價格，也不能夠反映相關(guān)權(quán)益性工具的公允價值時，那么就允許企業(yè)采用合理的方法來進行估值。

從可供出售金融資產(chǎn)減值跡象的判斷來看，公司應(yīng)當(dāng)根據(jù)自己所持有的金融資產(chǎn)的情況，例如，投資單位所處的市場、經(jīng)濟或者法律等因素，然后制定比較明確的減值跡象的判斷標(biāo)準(zhǔn)和減值準(zhǔn)備計提政策。這方面可以通過會計準(zhǔn)則來進行規(guī)范，也可以通過相關(guān)監(jiān)管進行確定。

六、結(jié)語

綜上，隨著我國市場經(jīng)濟的不斷發(fā)展，我國經(jīng)濟環(huán)境發(fā)生了較大的變化，如金融工具的不斷發(fā)展，跨國公司的數(shù)量不斷增加，導(dǎo)致我國市場競爭的日漸激烈。因此，在我國會計準(zhǔn)則的制定過程中，就出現(xiàn)了引入資產(chǎn)負債觀的傾向。本文主要從收入費用觀以及資產(chǎn)負債觀的概念著手，對資產(chǎn)負債觀的引入意義進行了分析，并對其所存在的問題進行了探討，最后提出了相應(yīng)的解決對策。（作者單位為銀泰華盈投資有限公司）