高校實(shí)施《政府會(huì)計(jì)制度》相關(guān)問(wèn)題研究

武晶

【摘要】財(cái)政部要求各政府單位于2019年起實(shí)施《政府會(huì)計(jì)制度》。本文通過(guò)分析《高校會(huì)計(jì)制度》和《政府會(huì)計(jì)制度》的不同以及《政府會(huì)計(jì)制度》的特點(diǎn)和創(chuàng)新點(diǎn)，提出《政府會(huì)計(jì)制度》在高校實(shí)施中可能出現(xiàn)的問(wèn)題和障礙，并對(duì)接下來(lái)進(jìn)一步實(shí)施新制度提出幾點(diǎn)看法和建議。

【關(guān)鍵詞】高校 政府會(huì)計(jì)制度 高校會(huì)計(jì)制度 實(shí)施

十八屆三中全會(huì)后，出臺(tái)的《中共中央關(guān)于全面深化改革若干重大問(wèn)題的決定》提出要“建立跨年度預(yù)算平衡機(jī)制;建立權(quán)責(zé)發(fā)生制下政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告制度……”，隨后，2017年10月，財(cái)政部印發(fā)《政府會(huì)計(jì)制度——行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)和報(bào)表》要求各行政事業(yè)單位于2019年1月1日起正式執(zhí)行。這表明政府會(huì)計(jì)核算改革勢(shì)在必行。

現(xiàn)如今高校依舊實(shí)施以收付實(shí)現(xiàn)制為主的《高校會(huì)計(jì)制度》，隨著社會(huì)經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展，高校經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)種類(lèi)的不斷增多，單一采用收付實(shí)現(xiàn)制已不能滿(mǎn)足核算多樣性的需要。高等院校作為改革大軍中的一份子，實(shí)施新的《政府會(huì)計(jì)制度》迫在眉睫。

此次改革的核心意義在于建立政府預(yù)算會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)之間“相互分離”又“相互銜接”的會(huì)計(jì)核算模式。本文通過(guò)分析《高校會(huì)計(jì)制度》和《政府會(huì)計(jì)制度》的不同以及《政府會(huì)計(jì)制度》的特點(diǎn)和創(chuàng)新點(diǎn)，提出《政府會(huì)計(jì)制度》在高校實(shí)施中可能出現(xiàn)的問(wèn)題和障礙，并對(duì)接下來(lái)進(jìn)一步實(shí)施新制度提出幾點(diǎn)看法和建議。

一、《高校會(huì)計(jì)制度》和《政府會(huì)計(jì)制度》的差異

《高校會(huì)計(jì)制度》和《政府會(huì)計(jì)制度》的最大不同在于，前者是以收付實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ)的預(yù)算會(huì)計(jì)核算體系，而后者是以權(quán)責(zé)發(fā)生制和收付實(shí)現(xiàn)制為雙基礎(chǔ)的財(cái)務(wù)、預(yù)算會(huì)計(jì)雙體系。高校現(xiàn)在一般除如固定資產(chǎn)提折舊、無(wú)形資產(chǎn)提攤銷(xiāo)外，都采用收付實(shí)現(xiàn)制進(jìn)行會(huì)計(jì)核算。而政府會(huì)計(jì)制度針對(duì)需要納入年度預(yù)算管理的現(xiàn)金收支業(yè)務(wù)，在采用財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算的同時(shí)又進(jìn)行預(yù)算會(huì)計(jì)核算，其他種類(lèi)的業(yè)務(wù)只采用財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算。比如，在購(gòu)入物資、設(shè)備或服務(wù)以及完成工程進(jìn)度但尚未付款，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)借記“庫(kù)存物品”或“固定資產(chǎn)”、“在建工程”，貸“應(yīng)付賬款”，預(yù)算會(huì)計(jì)不做處理。但償付應(yīng)付賬款時(shí)，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)借記“應(yīng)付賬款”，貸“財(cái)政撥款收入”或“銀行存款等，預(yù)算會(huì)計(jì)需要賬務(wù)處理，借記“行政支出”或“事業(yè)支出”，貸記。財(cái)政撥款預(yù)算收入”或“資金結(jié)存”。

年終，高校財(cái)務(wù)制度下只需要編制資產(chǎn)負(fù)債表、財(cái)政補(bǔ)助收入支出表等會(huì)計(jì)報(bào)表及附注。而政府會(huì)計(jì)制度下，會(huì)計(jì)人員除編制包括資產(chǎn)負(fù)債表、現(xiàn)金流量表等四份財(cái)務(wù)報(bào)表外，還要編制預(yù)算收入支出表、財(cái)政撥款預(yù)算收入支出表等三份預(yù)算會(huì)計(jì)報(bào)表。

此外，高校會(huì)計(jì)制度與政府會(huì)計(jì)制度的另一區(qū)別在于，學(xué)?；〞?huì)計(jì)是否單獨(dú)設(shè)立賬套進(jìn)行核算。現(xiàn)行的高校會(huì)計(jì)制度下，學(xué)校的基本建設(shè)會(huì)計(jì)核算遵循國(guó)家有關(guān)的核算制度，按照權(quán)責(zé)發(fā)生制，在核算時(shí)單獨(dú)設(shè)立基建賬套，進(jìn)行建設(shè)成本的核算。在年終時(shí)，進(jìn)行“并賬”處理，并入學(xué)校的“大賬”。而在政府會(huì)計(jì)制度下，結(jié)合《國(guó)有建設(shè)單位會(huì)計(jì)制度》，將學(xué)?；〞?huì)計(jì)核算統(tǒng)一到學(xué)校的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)活動(dòng)中，不再單獨(dú)設(shè)立賬套進(jìn)行核算處理。

二、《政府會(huì)計(jì)制度》的特點(diǎn)和創(chuàng)新點(diǎn)

《政府會(huì)計(jì)制度》的最大特點(diǎn)和創(chuàng)新點(diǎn)在于建立雙基礎(chǔ)、雙體系、雙要素和雙目標(biāo)的會(huì)計(jì)核算制度，最終實(shí)現(xiàn)雙報(bào)告。既滿(mǎn)足學(xué)校成本核算、績(jī)效管理等要求，又滿(mǎn)足政府對(duì)資金管控、預(yù)算管理的要求。

其中，“雙基礎(chǔ)”是指既采用權(quán)責(zé)發(fā)生制又采用收付實(shí)現(xiàn)制。實(shí)現(xiàn)兩種核算基礎(chǔ)相互并存的新的會(huì)計(jì)核算模式?！半p體系”是指建立財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算體系與預(yù)算會(huì)計(jì)核算體系的雙軌并存，實(shí)現(xiàn)在一個(gè)財(cái)務(wù)系統(tǒng)中平行記賬?！半p要素”是指既包括預(yù)算會(huì)計(jì)要素，又包括財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)要素。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)要素包括資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)、收入、費(fèi)用。預(yù)算會(huì)計(jì)要素包括預(yù)算收入、預(yù)算支出和結(jié)余。因此，所使用的會(huì)計(jì)科目也分為77個(gè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)科目和26個(gè)預(yù)算會(huì)計(jì)科目，總共103個(gè)會(huì)計(jì)科目?！半p目標(biāo)指既滿(mǎn)足預(yù)算管理的需要又滿(mǎn)足單位財(cái)務(wù)管理的需要。最終形成財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告和預(yù)算會(huì)計(jì)報(bào)告的“雙報(bào)告模式。其中，預(yù)算結(jié)余與凈資產(chǎn)變動(dòng)差異調(diào)節(jié)表、現(xiàn)金流量表屬于較《高校會(huì)計(jì)制度》下新增的兩張報(bào)表，用于全面反映因核算基礎(chǔ)不同下，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算與預(yù)算會(huì)計(jì)核算產(chǎn)生的差異。體現(xiàn)兩種報(bào)告下的勾稽關(guān)系。

政府會(huì)計(jì)制度創(chuàng)新性的提出將兩種會(huì)計(jì)核算體系運(yùn)用到一套賬務(wù)系統(tǒng)中進(jìn)行平行記賬的會(huì)計(jì)核算模式屬于首次。通過(guò)決算報(bào)告和財(cái)務(wù)報(bào)告“雙報(bào)告”的方式全面反映會(huì)計(jì)信息，使單位的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)既得到財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)層面又得到預(yù)算會(huì)計(jì)層面的體現(xiàn)。強(qiáng)化財(cái)務(wù)管理功能，使得政府及事業(yè)單位財(cái)務(wù)報(bào)告的編制更加準(zhǔn)確合理，具有科學(xué)性、完整性。

三、高校實(shí)施《政府會(huì)計(jì)制度》存在的問(wèn)題

（一）對(duì)高校財(cái)務(wù)信息管理提出更高要求

由于新的政府會(huì)計(jì)制度既采取權(quán)責(zé)發(fā)生制又采用收付實(shí)現(xiàn)制，就要求高校在今后的會(huì)計(jì)核算中既要體現(xiàn)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)又要體現(xiàn)預(yù)算會(huì)計(jì)，而在原始憑證只有一份的情況下，不可能同時(shí)在兩個(gè)財(cái)務(wù)系統(tǒng)中進(jìn)行核算和使用。這就要求在高校實(shí)施政府會(huì)計(jì)制度，需要建立一個(gè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算與預(yù)算會(huì)計(jì)核算同時(shí)并存的賬務(wù)系統(tǒng)。從技術(shù)角度而言，要同步實(shí)現(xiàn)賬目、憑證、報(bào)表等幾大要素的整體統(tǒng)一。既要設(shè)置財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)所需核算科目種類(lèi)也要同時(shí)設(shè)置預(yù)算會(huì)計(jì)科目，并在錄入財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)分錄的同時(shí)，系統(tǒng)自動(dòng)生成預(yù)算會(huì)計(jì)分錄，完成自動(dòng)對(duì)應(yīng)，準(zhǔn)確快速的生成憑證。這就要求高校的財(cái)務(wù)信息管理需要達(dá)到更高水平。

（二）對(duì)高校財(cái)務(wù)人員帶來(lái)更大挑戰(zhàn)

政府會(huì)計(jì)制度的推出，就要求高校的財(cái)務(wù)工作人員要具有更高的業(yè)務(wù)水平，對(duì)已習(xí)慣并熟練掌握現(xiàn)行制度的財(cái)務(wù)人員來(lái)說(shuō)無(wú)疑是巨大的挑戰(zhàn)，新的政府會(huì)計(jì)制度不僅要求財(cái)務(wù)人員掌握預(yù)算會(huì)計(jì)核算也要掌握財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算，并在年終編制雙報(bào)告。一些年齡偏大思想已固化的財(cái)務(wù)人員要學(xué)習(xí)更多新的會(huì)計(jì)科目，記賬方法，對(duì)他們來(lái)說(shuō)更是困難重重，改變已有的固化思維，更要在理解的基礎(chǔ)上結(jié)合自身工作崗位的特點(diǎn)做出職業(yè)判斷，也是高校實(shí)施政府會(huì)計(jì)制度面臨的主要問(wèn)題之一。

（三）政府會(huì)計(jì)制度相關(guān)文件尚未完善

現(xiàn)如今，國(guó)家有關(guān)的政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則還在不斷出臺(tái)印發(fā)中，所以各政府單位實(shí)施的政府會(huì)計(jì)制度仍然處于不斷完善中。實(shí)施政府會(huì)計(jì)制度前，各高校已接到意見(jiàn)征集稿，但該制度的意見(jiàn)征集稿并未指出實(shí)施政府會(huì)計(jì)制度的具體操作，也未有實(shí)踐范例可以參照，意見(jiàn)征集稿與政府會(huì)計(jì)制度也有略微差別。而2019年起執(zhí)行新的政府會(huì)計(jì)制度，需要建立好與之配套的新的賬務(wù)系統(tǒng)、人員培訓(xùn)及新賬舊賬之間相互銜接等一系列準(zhǔn)備工作。但各個(gè)高校剛好又要面臨年終決算，巨大的工作量既影響日常會(huì)計(jì)核算工作，也對(duì)政府會(huì)計(jì)制度的有效實(shí)施產(chǎn)生不利影響。

（四）高校自身特點(diǎn)導(dǎo)致實(shí)施政府會(huì)計(jì)制度存在一定難度

高校相對(duì)于一些事業(yè)單位來(lái)說(shuō)，規(guī)模大，項(xiàng)目、收支種類(lèi)繁多，內(nèi)部機(jī)構(gòu)設(shè)置多，管理多樣化，人員結(jié)構(gòu)復(fù)雜等。高校的自身特點(diǎn)對(duì)實(shí)施政府會(huì)計(jì)制度帶來(lái)一定的挑戰(zhàn)。單就資產(chǎn)而言，高校資產(chǎn)規(guī)模大，用于教學(xué)科研等種類(lèi)繁多，又擁有大量專(zhuān)利等無(wú)形資產(chǎn)，本身核算就存在一定的難度。并且，高校內(nèi)部機(jī)構(gòu)設(shè)置復(fù)雜，除一般的院系、行政管理部門(mén)外，還存在后勤、校醫(yī)院等附屬單位，有的實(shí)行上繳財(cái)政，有的實(shí)行企業(yè)化管理。所以，相對(duì)其他事業(yè)單位而言，執(zhí)行政府會(huì)計(jì)制度的難度以及工作量都是較大的。

四、高校有效實(shí)施《政府會(huì)計(jì)制度》的建議

（一）進(jìn)一步加強(qiáng)財(cái)務(wù)信息化管理

眾所周知，會(huì)計(jì)本身就是一個(gè)提供決策的信息系統(tǒng)，無(wú)論怎樣改革，運(yùn)用新技術(shù)，會(huì)計(jì)的本質(zhì)并沒(méi)有改變，只是在不斷更新財(cái)務(wù)信息系統(tǒng)的基礎(chǔ)上，有效提高會(huì)計(jì)工作的便捷性、準(zhǔn)確性。

就如前文所述，實(shí)施《政府會(huì)計(jì)制度》，就要求高校在今后的會(huì)計(jì)核算中既要體現(xiàn)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)又要體現(xiàn)預(yù)算會(huì)計(jì)，而在原始憑證只有一份的情況下，需要建立一個(gè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算與預(yù)算會(huì)計(jì)核算同時(shí)并存的賬務(wù)系統(tǒng)，同步實(shí)現(xiàn)賬目、憑證、報(bào)表等幾大要素的整體統(tǒng)一。這對(duì)于專(zhuān)業(yè)的軟件公司來(lái)說(shuō)并不是難事，軟件公司根據(jù)新的需要研發(fā)出新的系統(tǒng)，高校購(gòu)買(mǎi)即可使用。但是對(duì)于大多數(shù)高校來(lái)說(shuō)，因網(wǎng)上預(yù)約報(bào)銷(xiāo)系統(tǒng)、預(yù)算指標(biāo)系統(tǒng)等都結(jié)合在現(xiàn)有的賬務(wù)系統(tǒng)中，重新使用新系統(tǒng)，在管理和期初設(shè)置上都要耗費(fèi)大量時(shí)間，比較繁瑣。所以，建議高校在現(xiàn)有賬務(wù)系統(tǒng)的基礎(chǔ)上升級(jí)新版本，財(cái)務(wù)人員只要與軟件人員進(jìn)行對(duì)接，提出新的核算要求，將財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與預(yù)算會(huì)計(jì)之間的關(guān)聯(lián)對(duì)應(yīng)關(guān)系進(jìn)行一一羅列，軟件人員根據(jù)要求調(diào)整現(xiàn)有系統(tǒng)或開(kāi)發(fā)新模塊，來(lái)滿(mǎn)足新制度的核算要求和學(xué)校綜合管理的需要。這樣既極大程度上避免輔助核算管理設(shè)置的復(fù)雜，減輕財(cái)務(wù)人員的工作量，也節(jié)約重新購(gòu)買(mǎi)新系統(tǒng)的成本。

（二）成立轉(zhuǎn)軌領(lǐng)導(dǎo)小組，組織開(kāi)展人員培訓(xùn)

高校有效實(shí)施《政府會(huì)計(jì)制度》的關(guān)鍵在于人員，首先學(xué)校各相關(guān)部門(mén)、相關(guān)人員要充分認(rèn)識(shí)到實(shí)施新制度的重要性以及領(lǐng)會(huì)制度要領(lǐng)、精神。高校財(cái)務(wù)處牽頭，撰寫(xiě)報(bào)告提請(qǐng)校領(lǐng)導(dǎo)，成立專(zhuān)項(xiàng)轉(zhuǎn)軌領(lǐng)導(dǎo)小組。分管財(cái)務(wù)的副校長(zhǎng)為轉(zhuǎn)軌小組組長(zhǎng)，財(cái)務(wù)處處長(zhǎng)為副組長(zhǎng)，財(cái)務(wù)處各工作人員為小組成員，制定轉(zhuǎn)軌方案，定期將工作進(jìn)度以及可能出現(xiàn)的相關(guān)問(wèn)題及時(shí)上報(bào)，提出解決辦法，整理并記錄。

除此之外，組織開(kāi)展人員培訓(xùn)至關(guān)重要，可以先選拔一些工作成績(jī)突出的財(cái)務(wù)人員外出參加有關(guān)《政府會(huì)計(jì)制度》的培訓(xùn)會(huì)議，并赴試點(diǎn)高校調(diào)研學(xué)習(xí)，其他財(cái)務(wù)人員利用工作之余認(rèn)真自學(xué)財(cái)政部頒布的《政府會(huì)計(jì)基本準(zhǔn)則》、《政府會(huì)計(jì)制度——行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)科目和報(bào)表》等。高校財(cái)務(wù)處可以安排每周的固定時(shí)間組織財(cái)務(wù)人員進(jìn)行集中學(xué)習(xí)，可以由外出學(xué)習(xí)人員負(fù)責(zé)講解，將在外學(xué)習(xí)到的有關(guān)制度轉(zhuǎn)軌的問(wèn)題、難點(diǎn)，以及實(shí)施新制度在賬務(wù)處理上的變化等為其他會(huì)計(jì)人員進(jìn)行講解。此外，有效實(shí)施《政府會(huì)計(jì)制度》僅依靠財(cái)務(wù)部門(mén)是遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠的，新制度的實(shí)行涉及資產(chǎn)折舊、科研收入支出的確認(rèn)、合同管理等等，需要設(shè)備處、基建處、科研處、后勤等各部門(mén)的全力配合才能順利開(kāi)展。財(cái)務(wù)處可以組織與審計(jì)、后勤等單位一起開(kāi)展學(xué)習(xí)培訓(xùn)，各部門(mén)人員共同學(xué)習(xí)，相互交流，以便實(shí)施新制度的轉(zhuǎn)軌工作順利展開(kāi)。

（三）全面科學(xué)設(shè)置會(huì)計(jì)科目，結(jié)轉(zhuǎn)并試算期初余額

《政府會(huì)計(jì)制度》只針對(duì)一級(jí)科目進(jìn)行了詳細(xì)的說(shuō)明，對(duì)于之后的二、三級(jí)明細(xì)科目并沒(méi)有作硬性規(guī)定。高校有著自身的行業(yè)特點(diǎn)，應(yīng)該在明細(xì)科目的設(shè)置上考慮自身收入、資產(chǎn)等核算特點(diǎn)，全面、科學(xué)的設(shè)置明細(xì)科目。在設(shè)置科目時(shí)同時(shí)要考慮滿(mǎn)足財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算的基礎(chǔ)上，要與政府預(yù)算收支相匹配，按照財(cái)政資金的來(lái)源、使用渠道不同設(shè)置經(jīng)濟(jì)科目。

高校資金來(lái)源比較廣泛，有學(xué)費(fèi)等財(cái)政資金收入、科研項(xiàng)目等科研收入、其他收入等，本文建議在設(shè)置明細(xì)科目時(shí)，盡量沿用現(xiàn)在使用的科目，不僅方便會(huì)計(jì)人員熟練操作，也簡(jiǎn)化明細(xì)科目重新設(shè)置的工作量，更有效的與現(xiàn)行的《高校會(huì)計(jì)制度》進(jìn)行銜接。對(duì)于不能沿用的明細(xì)科目，重新設(shè)置后，需編制明細(xì)科目使用說(shuō)明，介紹新科目適用的業(yè)務(wù)范圍，與之前科目之間的差異，方便財(cái)務(wù)人員更快掌握。

設(shè)置好會(huì)計(jì)明細(xì)科目后，需編制政府會(huì)計(jì)制度下會(huì)計(jì)科目與高校會(huì)計(jì)制度下會(huì)計(jì)科目的對(duì)照表，方便錄入結(jié)轉(zhuǎn)期初余額。在結(jié)轉(zhuǎn)前，全面清理往來(lái)款項(xiàng)，以及檢查清算2018年底可能完結(jié)的項(xiàng)目。最后在結(jié)轉(zhuǎn)時(shí)，會(huì)同財(cái)務(wù)系統(tǒng)的技術(shù)人員，將老賬套中的余額電子化輸出到新賬套中，并進(jìn)行多次交叉復(fù)核，并利用賬務(wù)系統(tǒng)的試算平衡等功能進(jìn)行檢驗(yàn)，確保期初余額的準(zhǔn)確無(wú)誤。為之后順利實(shí)施《政府會(huì)計(jì)制度》打下堅(jiān)實(shí)的基礎(chǔ)。

（四）完善政府會(huì)計(jì)制度相關(guān)配套措施

《政府會(huì)計(jì)制度》對(duì)日常業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)核算處理從總體上進(jìn)行了說(shuō)明，但在相關(guān)的配套措施上仍然需要完善。首先對(duì)于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)下，固定資產(chǎn)計(jì)提折舊，無(wú)形資產(chǎn)計(jì)提攤銷(xiāo)，應(yīng)收款確認(rèn)壞賬準(zhǔn)備等，對(duì)比執(zhí)行高校會(huì)計(jì)制度，相關(guān)的文件、辦法需要重新修訂。其次，對(duì)于如“單位管理費(fèi)”、“業(yè)務(wù)活動(dòng)費(fèi)”等政府會(huì)計(jì)制度所涉及的新概念，需要出臺(tái)說(shuō)明細(xì)則，方便執(zhí)行者結(jié)合自身單位特點(diǎn)進(jìn)行理解。此外，對(duì)于年終實(shí)現(xiàn)“雙報(bào)告”，如何進(jìn)行在同一賬務(wù)系統(tǒng)中財(cái)務(wù)、預(yù)算會(huì)計(jì)核算的同時(shí)，實(shí)現(xiàn)合并報(bào)表的操作，等等。因此，高校實(shí)施《政府會(huì)計(jì)制度》相關(guān)的配套措施仍然需要不斷完善。