梁晨 甘肅政法學(xué)院絲路法學(xué)院

結(jié)合我國(guó)審計(jì)法法規(guī)看，對(duì)政府投資項(xiàng)目進(jìn)行具體的審計(jì)監(jiān)督活動(dòng)，不僅是審計(jì)機(jī)關(guān)的法定職權(quán)，更是確保整個(gè)項(xiàng)目資金應(yīng)用合理、程序合理合法的關(guān)鍵舉措。但是在目前該審計(jì)活動(dòng)實(shí)施過(guò)程中，存在審計(jì)對(duì)象、審計(jì)范圍等一系列爭(zhēng)議。因此，需要以具體的行政法學(xué)為認(rèn)知基礎(chǔ)，制定與之相關(guān)的審計(jì)監(jiān)督對(duì)策，就至關(guān)重要。

一、問(wèn)題提出：我國(guó)政府投資項(xiàng)目審計(jì)的內(nèi)容與特點(diǎn)

政府投資項(xiàng)目指的是由政府主導(dǎo)實(shí)施，立足大眾訴求，以公有設(shè)施為主要內(nèi)容，并且使用國(guó)有資產(chǎn)投資與融資的方法來(lái)建設(shè)一系列具有公用性、共有性的投資項(xiàng)目。對(duì)于政府投資項(xiàng)目審計(jì)活動(dòng)，出發(fā)點(diǎn)是滿足公共利益，本質(zhì)上是公共行政職能的有效延伸。因此，想要從本質(zhì)上確保公共權(quán)益得以維護(hù)，就需要從“行政權(quán)”履行的角度來(lái)做好審計(jì)監(jiān)督活動(dòng)。

（一）我國(guó)政府投資項(xiàng)目審計(jì)內(nèi)容

為全面做好審計(jì)活動(dòng)，我國(guó)先后通過(guò)了審計(jì)準(zhǔn)則、審計(jì)法等等一系列法律法規(guī)。就政府投資項(xiàng)目審計(jì)監(jiān)督狀況看，政府投資項(xiàng)目審計(jì)體系主要包含：

其一，政府投資項(xiàng)目的計(jì)劃管理審計(jì)與預(yù)算管理審計(jì)。在計(jì)劃管理審計(jì)過(guò)程中，主要包含對(duì)項(xiàng)目規(guī)劃編制、審批程序執(zhí)行狀況等各個(gè)方面進(jìn)行審計(jì)。在預(yù)算管理審計(jì)中，主要對(duì)項(xiàng)目投資的預(yù)算下達(dá)和撥付情況進(jìn)行具體審計(jì)。在預(yù)算資金審計(jì)中，主要對(duì)財(cái)政部門(mén)與投資部門(mén)、建設(shè)單位的預(yù)算資金使用狀況進(jìn)行審計(jì)。

其二，政府投資項(xiàng)目的建設(shè)管理審計(jì)。對(duì)項(xiàng)目招投標(biāo)狀況進(jìn)行審計(jì)，主要審計(jì)招投標(biāo)的條件是否完善、內(nèi)容是否合規(guī)完整、程序是否合法合規(guī)等。對(duì)項(xiàng)目合同管理狀況進(jìn)行審計(jì)，著重審計(jì)合同的合法性、規(guī)范性與有效性。對(duì)項(xiàng)目工程監(jiān)理狀況進(jìn)行審計(jì)，著重審計(jì)監(jiān)理單位的資質(zhì)及履約情況。

其三，政府投資項(xiàng)目的資金結(jié)算及使用狀況審計(jì)。在項(xiàng)目?jī)r(jià)款預(yù)結(jié)算審計(jì)活動(dòng)中，主要包含對(duì)項(xiàng)目概預(yù)算編制的合法、合規(guī)及可行性進(jìn)行審計(jì)，對(duì)項(xiàng)目設(shè)備材料投資狀況進(jìn)行審計(jì)，以對(duì)建筑工程和其他費(fèi)用結(jié)算情況進(jìn)行審計(jì)。在資金收入與支出審計(jì)過(guò)程中，主要對(duì)資金來(lái)源、項(xiàng)目支出和竣工決算等各項(xiàng)活動(dòng)的真實(shí)合法性進(jìn)行審計(jì)。最后，通過(guò)使用完善的指標(biāo)體系對(duì)收益狀況進(jìn)行綜合性、客觀性評(píng)價(jià)。

（二）我國(guó)政府投資項(xiàng)目審計(jì)特點(diǎn)

其一，該項(xiàng)目審計(jì)活動(dòng)的內(nèi)容極為復(fù)雜。無(wú)論是政府投資項(xiàng)目的內(nèi)容，還是涉及領(lǐng)域，都極為多樣。在進(jìn)行具體審計(jì)時(shí)，也不再是簡(jiǎn)單的財(cái)務(wù)收支狀況審計(jì)，包含了預(yù)算審計(jì)、綜合效益審計(jì)等等多個(gè)環(huán)節(jié)的審計(jì)內(nèi)容。同時(shí)，政府投資項(xiàng)目的規(guī)模往往較大，工期時(shí)間長(zhǎng)，在工程量核算、設(shè)計(jì)變更等問(wèn)題審計(jì)上，較為復(fù)雜。

其二，審計(jì)監(jiān)督活動(dòng)具有法定特征。對(duì)該項(xiàng)目進(jìn)行審計(jì)監(jiān)督是基于審計(jì)法這一出發(fā)點(diǎn)的綜合要求，因此，在法律授權(quán)范圍內(nèi)，實(shí)施系統(tǒng)化的審計(jì)監(jiān)督活動(dòng)，符合法律程序與法規(guī)要求。對(duì)政府投資項(xiàng)目進(jìn)行審計(jì)，實(shí)際上是對(duì)國(guó)家權(quán)益的維護(hù)與監(jiān)督，任何與該項(xiàng)目相關(guān)的個(gè)人與組織，均應(yīng)該接受審計(jì)法規(guī)的系統(tǒng)化監(jiān)督。

其三，審計(jì)對(duì)象極為廣泛。在開(kāi)展政府投資項(xiàng)目審計(jì)時(shí)，不易審計(jì)對(duì)象性質(zhì)為基礎(chǔ)，凡與政府資金或者國(guó)有資金應(yīng)用相關(guān)的投資項(xiàng)目，就必須接受審計(jì)法律的真實(shí)性與合法性監(jiān)督。因此，與其他審計(jì)活動(dòng)所不同，政府投資項(xiàng)目審計(jì)活動(dòng)，涉及眾多對(duì)象。

其四，審計(jì)活動(dòng)全環(huán)節(jié)覆蓋。當(dāng)前對(duì)政府投資項(xiàng)目進(jìn)行審計(jì)，已經(jīng)不局限于某一環(huán)節(jié)，而是貫穿整個(gè)項(xiàng)目建設(shè)的全部階段。從投資項(xiàng)目的規(guī)劃、管理，再到整個(gè)項(xiàng)目建設(shè)與后期效益評(píng)估等等，都是整個(gè)審計(jì)活動(dòng)的重要環(huán)節(jié)。除了審核項(xiàng)目投資的合法性與真實(shí)性，也對(duì)項(xiàng)目的科學(xué)性提出了更高要求。

二、問(wèn)題分析：基于行政法學(xué)角度分析我國(guó)政府投資項(xiàng)目審計(jì)活動(dòng)

行政法學(xué)是一門(mén)以行政法執(zhí)行狀況以及與行政行為相關(guān)的原理、理論體系，作為一門(mén)監(jiān)督行政關(guān)系的法律規(guī)范體系，從該研究視角出發(fā)來(lái)綜合認(rèn)識(shí)審計(jì)活動(dòng)，不僅與政府投資項(xiàng)目的行為本質(zhì)相關(guān)，更能為我們當(dāng)前做好政府投資項(xiàng)目審計(jì)，提供有效幫助。

（一）我國(guó)政府投資項(xiàng)目審計(jì)活動(dòng)中的法律問(wèn)題概述

首先，關(guān)于我國(guó)政府投資項(xiàng)目合同的有效性與合法性界定問(wèn)題。審計(jì)機(jī)關(guān)在開(kāi)展該項(xiàng)目審計(jì)活動(dòng)時(shí)，更多是一種“審計(jì)”行為，但并不能就合同本身是否“合法”，進(jìn)行有效審定。審計(jì)機(jī)關(guān)所發(fā)揮的職責(zé)更多是基于審計(jì)工作需要的職責(zé)，因此，在對(duì)投資項(xiàng)目合同進(jìn)行審定時(shí)，更多是出于項(xiàng)目建設(shè)本身投資狀況的審計(jì)監(jiān)督，這與法律角度對(duì)合同“合法”狀況的界定相比，有著根本性差異。尤其是根據(jù)我國(guó)合同法和最高人民法院有關(guān)條款看，審計(jì)機(jī)關(guān)作為不具有經(jīng)濟(jì)職能的行政監(jiān)督機(jī)關(guān)，無(wú)權(quán)對(duì)投資項(xiàng)目建設(shè)合同的“合法性”進(jìn)行法律判定。

其次，關(guān)于我國(guó)政府投資項(xiàng)目活動(dòng)中非政府因素的審計(jì)問(wèn)題。對(duì)于政府投資項(xiàng)目來(lái)說(shuō)，其本身是由政府主導(dǎo)投資、規(guī)劃與建設(shè)的項(xiàng)目，因此，為了對(duì)投資項(xiàng)目的合法性與效益狀況進(jìn)行有效監(jiān)督，對(duì)所有環(huán)節(jié)、所有因素實(shí)施完善審計(jì)，極為必要。但是，在具體項(xiàng)目建設(shè)中，往往會(huì)存在其他類型因素，現(xiàn)有的審計(jì)法規(guī)未能予以清晰界定。比如，在多元資本投資項(xiàng)目中，有政府投資但非政府主導(dǎo)，如何才能有效、合法的實(shí)施審計(jì)活動(dòng)。

此外，關(guān)于我國(guó)政府投資項(xiàng)目審計(jì)活動(dòng)的實(shí)效性問(wèn)題。審計(jì)機(jī)關(guān)在對(duì)政府投資項(xiàng)目進(jìn)行審計(jì)監(jiān)督時(shí)，通常旨在提高財(cái)政資金的使用效益，確保國(guó)有資本健康運(yùn)行。對(duì)政府投資項(xiàng)目進(jìn)行審計(jì)，其目標(biāo)就在于確保資金的真實(shí)、合法應(yīng)用，并且避免資金浪費(fèi)。但是，在對(duì)投資項(xiàng)目中各項(xiàng)資金應(yīng)用進(jìn)行審計(jì)核減時(shí)，本質(zhì)上則是對(duì)該投資項(xiàng)目合同進(jìn)行綜合判定，這超出了審計(jì)機(jī)關(guān)的法律權(quán)限范圍。審計(jì)機(jī)關(guān)所開(kāi)展的投資決算核減，更多建立在對(duì)投資價(jià)款的再評(píng)估與再認(rèn)定之上，審計(jì)機(jī)關(guān)不僅缺乏專業(yè)性，也無(wú)法對(duì)投資項(xiàng)目的資金應(yīng)用狀況，形成精準(zhǔn)認(rèn)知。另外，審計(jì)機(jī)關(guān)在開(kāi)展審計(jì)監(jiān)督活動(dòng)時(shí)，無(wú)權(quán)對(duì)其他非審計(jì)機(jī)關(guān)監(jiān)督對(duì)象下發(fā)審計(jì)決定或者任何處罰。

（二）行政法視角下我國(guó)政府投資項(xiàng)目審計(jì)活動(dòng)探究

審計(jì)活動(dòng)作為獨(dú)立的經(jīng)濟(jì)監(jiān)督活動(dòng)，行使審計(jì)監(jiān)督權(quán)的根源在于經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中，財(cái)產(chǎn)所有權(quán)與經(jīng)營(yíng)權(quán)的“割裂”存在現(xiàn)象。我國(guó)政府投資項(xiàng)目審計(jì)活動(dòng)的本質(zhì)是對(duì)國(guó)有資產(chǎn)投資使用過(guò)程中所履行經(jīng)濟(jì)責(zé)任的有效、合法監(jiān)督。因此，該審計(jì)活動(dòng)是基于法律法規(guī)具有一定強(qiáng)制性的監(jiān)督行為。審計(jì)機(jī)關(guān)在法律約束范圍內(nèi)獨(dú)立開(kāi)展審計(jì)活動(dòng)，任何組織或者個(gè)人無(wú)權(quán)干預(yù)或者制約。但是在現(xiàn)實(shí)監(jiān)督活動(dòng)中，由于民法通則、合同法的法律效力高于審計(jì)法，因此，出現(xiàn)了一些項(xiàng)目糾紛國(guó)有投資“敗訴”的現(xiàn)象，造成了國(guó)有資產(chǎn)的“流失”。

從當(dāng)前錯(cuò)綜復(fù)雜的政府投資項(xiàng)目審計(jì)問(wèn)題中，我們看到問(wèn)題的核心在于行政權(quán)約束范圍的有效界定上。在支持者的認(rèn)知觀點(diǎn)中，審計(jì)機(jī)關(guān)行政權(quán)是以保護(hù)社會(huì)公共利益為基礎(chǔ)的權(quán)利，且政府投資項(xiàng)目往往是關(guān)系民生與公共利益的投資活動(dòng)，所以，應(yīng)該充分發(fā)揮行政權(quán)來(lái)對(duì)該投資項(xiàng)目進(jìn)行控制與審計(jì)。但是從反對(duì)者視角看，在行政權(quán)設(shè)定與發(fā)揮時(shí)，應(yīng)該將公權(quán)與私權(quán)“分開(kāi)”，并且樹(shù)立“公權(quán)不干預(yù)私權(quán)”的原則。盡管我國(guó)政府投資項(xiàng)目關(guān)系到公眾利益，但其中也包含了諸多民事關(guān)系，尤其是涉及諸多民事權(quán)益。所以，如果“夸大”行政權(quán)的范圍，就會(huì)損害民事權(quán)益，甚至危及正常的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)秩序。因此，從行政法視角看政府投資項(xiàng)目審計(jì)監(jiān)督權(quán)的實(shí)施狀況，將成為當(dāng)前審計(jì)機(jī)關(guān)權(quán)力有效、合法發(fā)揮的關(guān)鍵所在。

1.就行政權(quán)的運(yùn)行動(dòng)力來(lái)源看，既是審計(jì)機(jī)關(guān)自身權(quán)力機(jī)關(guān)的職責(zé)履行，也是國(guó)家利益的內(nèi)在驅(qū)動(dòng)。在我國(guó)經(jīng)濟(jì)社會(huì)中，政府投資項(xiàng)目是國(guó)家利益的生動(dòng)展示。因此，審計(jì)機(jī)關(guān)在對(duì)這些項(xiàng)目進(jìn)行審計(jì)監(jiān)督時(shí)，背后的動(dòng)力，恰恰就是維護(hù)公共利益的現(xiàn)實(shí)需要。但是，隨著“PPP模式”、“BOT模式”等投資模式不斷成熟，在政府投資項(xiàng)目中，政府力量不再唯一，甚至不再是主導(dǎo)力量，如何對(duì)這一部分項(xiàng)目進(jìn)行有效監(jiān)管，就成為行政權(quán)界定的難題。在審計(jì)機(jī)關(guān)行政權(quán)發(fā)揮過(guò)程中，最終努力的方向在于盡可能保證個(gè)體利益“不受損”的同時(shí)，確保公共利益得到保護(hù)和持續(xù)性改善。

2.就行政權(quán)的運(yùn)行范圍看，通過(guò)將社會(huì)與個(gè)人利益的博弈控制在合理范圍之中，從而使各個(gè)成員都能夠獲得預(yù)期利益，實(shí)現(xiàn)公共利益最大化。因此，行政權(quán)在發(fā)揮過(guò)程中，最佳狀態(tài)應(yīng)該是合理區(qū)分“有所為”與“有所不為”的行為邊界。在政府投資項(xiàng)目中，更多是對(duì)公共利益的最大化追求，但是作為一種市場(chǎng)性行為，如何才能為個(gè)人權(quán)益與公共利益尋找到合理“邊界”，就至關(guān)重要。在政府投資項(xiàng)目審計(jì)活動(dòng)中，除了政府主體外，還涉及到個(gè)人、企業(yè)、市場(chǎng)因素等等多種力量，如何才能充分在合理范圍內(nèi)運(yùn)行審計(jì)行政權(quán)，應(yīng)該是審計(jì)機(jī)關(guān)需要著重探究的方向。

3.就行政權(quán)的運(yùn)行目標(biāo)看，審計(jì)機(jī)關(guān)在開(kāi)展審計(jì)監(jiān)督活動(dòng)時(shí)，其最終目的在于確保公共利益不受損失，這也成為當(dāng)前審計(jì)機(jī)關(guān)發(fā)揮行政權(quán)的基礎(chǔ)底線。大致上看，依舊要遵循如下原則：首先，在審計(jì)機(jī)關(guān)履行行政權(quán)時(shí)，應(yīng)該堅(jiān)持遵守“法治原則”。所有的審計(jì)活動(dòng)，必須在法律規(guī)定范圍內(nèi)來(lái)綜合實(shí)施，尤其要在法律明確授權(quán)的情況下，履行審計(jì)職責(zé)。其次，審計(jì)機(jī)關(guān)在行使行政權(quán)開(kāi)展監(jiān)督活動(dòng)時(shí)，必須遵守“客觀公正”這一原則。審計(jì)機(jī)關(guān)在對(duì)政府投資行為進(jìn)行審計(jì)時(shí)，必須依據(jù)法定程序行使審計(jì)監(jiān)督權(quán)。針對(duì)項(xiàng)目投資活動(dòng)的任何一方，都應(yīng)該堅(jiān)持信息透明、程序公開(kāi)，通過(guò)客觀公正的審計(jì)報(bào)告內(nèi)容披露，確保審計(jì)監(jiān)督權(quán)公正實(shí)施。此外，在行政審計(jì)過(guò)程中，當(dāng)出現(xiàn)審計(jì)核減現(xiàn)象時(shí)，應(yīng)該賦予當(dāng)事人“法律維權(quán)”的空間。當(dāng)其認(rèn)為審計(jì)機(jī)關(guān)“核減價(jià)款”損害自身利益時(shí)，可以借助行政訴訟來(lái)維護(hù)自身權(quán)益。

三、問(wèn)題對(duì)策：行政法學(xué)視角下我國(guó)政府投資項(xiàng)目審計(jì)活動(dòng)優(yōu)化策略

審計(jì)機(jī)關(guān)在發(fā)揮審計(jì)職能，開(kāi)展審計(jì)監(jiān)督活動(dòng)時(shí)，旨在發(fā)揮行政權(quán)來(lái)對(duì)政府投資項(xiàng)目進(jìn)行管理、監(jiān)督、控制。因此，從行政法學(xué)角度看，政府投資項(xiàng)目審計(jì)活動(dòng)開(kāi)展過(guò)程中，需要從行政權(quán)發(fā)揮的動(dòng)力基礎(chǔ)、行政權(quán)發(fā)揮的范圍和行政權(quán)運(yùn)行目標(biāo)等一系列角度來(lái)形成綜合分析，通過(guò)賦予審計(jì)機(jī)關(guān)“絕對(duì)”獨(dú)立的審計(jì)監(jiān)督權(quán)，明確界定審計(jì)監(jiān)督權(quán)的使用范圍。

（一）構(gòu)建具有絕對(duì)獨(dú)立審計(jì)權(quán)的審計(jì)體系

我國(guó)《審計(jì)法》中明確規(guī)定審計(jì)機(jī)關(guān)應(yīng)該依據(jù)相關(guān)法律法規(guī)來(lái)獨(dú)立行使審計(jì)監(jiān)督權(quán)，不受各方力量干涉。對(duì)于審計(jì)機(jī)關(guān)來(lái)說(shuō)，有效確保其獨(dú)立審計(jì)權(quán)，對(duì)于審計(jì)監(jiān)督行為的規(guī)范性與有效性，乃至投資活動(dòng)的安全性有著重要價(jià)值。就目前我國(guó)各地方審計(jì)監(jiān)督活動(dòng)狀況看，尚未能構(gòu)建具有絕對(duì)獨(dú)立審計(jì)權(quán)的審計(jì)機(jī)制，存在審計(jì)權(quán)“模糊化”現(xiàn)象。在審計(jì)體系全面改革與政府投資類型日益復(fù)雜的今天，應(yīng)該注重為審計(jì)機(jī)關(guān)開(kāi)展審計(jì)監(jiān)督活動(dòng)提供完善的“法理”依據(jù)，同時(shí)也要解決審計(jì)活動(dòng)中出現(xiàn)的各種“干預(yù)現(xiàn)象”，通過(guò)賦予絕對(duì)的獨(dú)立審計(jì)權(quán)，實(shí)現(xiàn)審計(jì)機(jī)關(guān)行政權(quán)的最佳發(fā)揮。

（二）明確界定審計(jì)監(jiān)督權(quán)的行使范圍

目前各項(xiàng)法規(guī)中，未能對(duì)審計(jì)監(jiān)督權(quán)予以明確的范圍限定，因此，在對(duì)政府投資項(xiàng)目進(jìn)行審計(jì)監(jiān)督時(shí)，多數(shù)認(rèn)為只有政府直接投入或者主導(dǎo)投入，才能對(duì)其進(jìn)行審計(jì)監(jiān)督。但是在公共治理體系日益完善的今天，政府投資項(xiàng)目中，多元力量參與已經(jīng)成為重要趨勢(shì)。因此，未來(lái)公共投資應(yīng)該與審計(jì)監(jiān)督權(quán)的應(yīng)用相融合，對(duì)政府資金進(jìn)行全方位審計(jì)。這就意味著，審計(jì)監(jiān)督的范圍以“公共投資”為標(biāo)準(zhǔn)，但凡涉及公共資金應(yīng)用，就應(yīng)該納入審計(jì)監(jiān)督體系之中。同時(shí)，也需要對(duì)審計(jì)對(duì)象的范圍進(jìn)行擴(kuò)大，不能機(jī)械的以“單一政府”作為審計(jì)對(duì)象標(biāo)準(zhǔn)，凡與政府投資項(xiàng)目相關(guān)的主體或者客體，不論屬性，統(tǒng)一納入整個(gè)審計(jì)監(jiān)督體系之中。

結(jié)語(yǔ)：從行政法學(xué)角度出發(fā)研究政府投資項(xiàng)目，不僅是探尋審計(jì)監(jiān)督的問(wèn)題本質(zhì)，也是對(duì)投資項(xiàng)目審計(jì)監(jiān)督活動(dòng)的法律完善。結(jié)合當(dāng)前我國(guó)政府投資項(xiàng)目的客觀實(shí)際看，積極構(gòu)建絕對(duì)獨(dú)立的審計(jì)監(jiān)督機(jī)制，才是其正確方向。在未來(lái)政府投資項(xiàng)目中，投資來(lái)源、投資方式將日益多元化，我們不能再以傳統(tǒng)的行政權(quán)角度來(lái)認(rèn)知審計(jì)監(jiān)督。無(wú)論政府投資比重多少或者承擔(dān)角色，但凡與政府公共資金有關(guān)的投資項(xiàng)目都應(yīng)該納入審計(jì)體系之中，通過(guò)構(gòu)建多元職責(zé)體系，積極納入社會(huì)因素，真正實(shí)現(xiàn)政府投資項(xiàng)目的科學(xué)審計(jì)與有效監(jiān)督。