政府會計制度下實務(wù)操作中常見分錄的幾點思考

崔立瓊

摘要：政府會計制度實行已然半年之久，這種雙分錄平行記賬的方式需要會計核算的時候轉(zhuǎn)變思維，改變固有慣性操作方式，對行政事業(yè)單位的會計人員是一種挑戰(zhàn)，而面對挑戰(zhàn)不僅要熟悉政府會計制度，更要根據(jù)實際情況選擇一種行之有效的方法來接受挑戰(zhàn)，并快速適應(yīng)。本文就常見的幾種經(jīng)濟業(yè)務(wù)梳理了平行記賬的會計核算。

關(guān)鍵詞：核算基礎(chǔ);平行記賬;預(yù)算會計

一、政府會計制度改革的必要性

2017年10月24日，財政部會計司發(fā)布財會[2017]25號文，宣布廢止之前行政事業(yè)單位使用的13個相關(guān)會計制度，統(tǒng)一使用《政府會計制度——行政事業(yè)單位會計科目和報表》，自2019年1月1日起全面施行。這一劃時代的變革，標志著實行了半個世紀多的預(yù)算會計要適應(yīng)市場需求，“變身”為既能如實反映政府部門“家底”，能夠提供有利于決策信息，又能同時滿足預(yù)算管理、預(yù)算執(zhí)行需求的“多面手”，最終達到“推進國家治理體系和治理能力現(xiàn)代化”的新目標。

二、目前實操中常遇到的問題

根據(jù)“雙功能、雙基礎(chǔ)、雙報告”的管理模式，在會計平行記賬的時候，會出現(xiàn)財務(wù)會計與預(yù)算會計不一致的情況。什么時候同時記賬、什么時候同時記賬但金額不一致，而什么時候只有財務(wù)會計一方記賬，就成為新制度下首先要解決的問題。而新制度下“對于納入部門預(yù)算管理的現(xiàn)金收支業(yè)務(wù)”這句話就成為解答上述問題的關(guān)鍵所在。2019年已過去數(shù)月，對于實務(wù)操作中常見的財務(wù)會計和預(yù)算會計金額不相等的情況，可以用以下方式進行處理：

（一）應(yīng)收賬款及收入的確認。財務(wù)會計按照合同及權(quán)責(zé)發(fā)生制的原則入賬，而預(yù)算會計處理的原則為是否有現(xiàn)金的流動，兩種核算基礎(chǔ)必然導(dǎo)致不一致的處理方式。

舉例：某單位與A單位簽訂項目維護費8萬元，并開具相應(yīng)發(fā)票，銀行尚未收到該筆款項。

財務(wù)會計：預(yù)算會計不做處理

借：應(yīng)收款項80000

貸：事業(yè)收入80000

次月收到該筆款項時：

財務(wù)會計：

借：銀行存款 ?80000

貸：應(yīng)收賬款 80000

預(yù)算會計：

借：資金結(jié)存-銀行存款 ?80000

貸：事業(yè)預(yù)算收入 80000

（二）預(yù)收賬款及收入的確認。舉例：某單位收到B單位轉(zhuǎn)賬5萬元工程款，并按照合同進度，確認30%的收入。

財務(wù)會計：

借：銀行存款 50000

貸：預(yù)收賬款 35000

事業(yè)收入 15000

預(yù)算會計：

借：資金結(jié)存-銀行存款 50000

貸：事業(yè)預(yù)算收入 50000

次月按照工程進度確認剩下的收入

財務(wù)會計：預(yù)算會計不做處理

借：預(yù)收賬款 35000

貸：事業(yè)收入35000

（三）公務(wù)卡報銷及償還，常涉及會計科目有其他應(yīng)收款和其他應(yīng)付款。若先還款后報銷則使用“其他應(yīng)收款”，還款時：

財務(wù)會計：

借：其他應(yīng)收款 600

貸：零余額賬戶用款額度 600

預(yù)算會計：

借：事業(yè)支出-商品服務(wù)支出 600

貸：資金結(jié)存-零余額賬戶用款額度 600

持發(fā)票報銷時：

財務(wù)會計：預(yù)算會計不做處理

借：單位管理費用 600

貸：其他應(yīng)收款 600

上述處理方式的前提為在償還公務(wù)卡時，就已經(jīng)明確預(yù)算會計的支出項目，如果還款后持票報銷時發(fā)現(xiàn)與前面不符，可將“事業(yè)支出”做負數(shù)沖銷。

若先報銷后還款，則使用其他應(yīng)付款。

持卡人報銷時：

財務(wù)會計：預(yù)算會計不做處理

借：單位管理費用 600

貸：其他應(yīng)付款 600

償還公務(wù)卡時：

財務(wù)會計：

借：其他應(yīng)付款 600

貸：零余額賬戶用款額度 600

預(yù)算會計：

借：事業(yè)支出-商品服務(wù)支出 600

貸：資金結(jié)存-零余額賬戶用款額度 600

如若單位涉及公務(wù)卡的業(yè)務(wù)較多，也可在預(yù)算會計科目中設(shè)置“資金結(jié)存-待結(jié)算公務(wù)卡”，則在報銷時預(yù)算會計可做：

借：事業(yè)支出-商品和服務(wù)支出600

貸：資金結(jié)存-待結(jié)算公務(wù)卡 600

償還公務(wù)卡時可做：

借：資金結(jié)存-待結(jié)算公務(wù)卡 600

貸：資金結(jié)存-零余額賬戶用款額度 600

（四）個人所得稅的代扣代繳，根據(jù)權(quán)責(zé)發(fā)生制和收付實現(xiàn)制的核算基礎(chǔ)不同，導(dǎo)致財務(wù)會計和預(yù)算會計支出金額不一致的情況，在實操中可做如下處理：發(fā)生支出時財務(wù)會計根據(jù)稅前金額做會計核算，而預(yù)算會計則根據(jù)本月支付給個人的實際金額做會計核算，待次月申報繳納時再記稅額部分。舉例：某單位一次性發(fā)放給張三勞務(wù)費2300元，根據(jù)勞務(wù)報酬稅率需繳納300元個人所得稅，該單位為代扣代繳義務(wù)人并實際發(fā)放給張三2000元。

發(fā)放勞務(wù)報酬時：

財務(wù)會計：

借：業(yè)務(wù)活動費用 2300

貸：其他應(yīng)交稅費-個人所得稅 300

零余額賬戶用款額度 2000

預(yù)算會計：

借：事業(yè)支出-勞務(wù)費 2000

貸：資金結(jié)存-零余額賬戶用款額度 2000

次月申報個人所得稅時：

財務(wù)會計：

借：其他應(yīng)交稅費-個人所得稅 300

貸：零余額賬戶用款額度 300

預(yù)算會計：

借：事業(yè)支出 300

貸：資金結(jié)存-貨幣資金-零余額賬戶用款額度 300

（五）發(fā)放工資并扣繳各類社會保險，在實際中并不同步。我們可將計提工資、發(fā)放工資記在同一張憑證上，財務(wù)會計和預(yù)算會計亦可同時記賬。但金額有所區(qū)別，其中各類社會保險費可通過“應(yīng)付職工薪酬”核算。舉例：某單位發(fā)放2月份工資96.3萬元，其中管理部門32.1萬元，業(yè)務(wù)部門64.2萬元;含代扣代繳個人所得稅1.32萬元，社會保險費42.33萬元，代扣職工宿舍水費0.45萬元，實發(fā)工資52.20萬元。

財務(wù)會計：

借：單位管理費用-工資福利費用

321000

業(yè)務(wù)活動費用-工資福利費用

642000

應(yīng)付職工薪酬-基本工資/國家統(tǒng)一規(guī)定的津貼補貼等 963000

貸：應(yīng)付職工薪酬-基本工資/國家統(tǒng)一規(guī)定的津貼補貼等 963000

應(yīng)付職工薪酬-社會保險費

423300

其他應(yīng)交稅費-應(yīng)交個人所得稅

13200

其他應(yīng)付款-水費 4500

零余額賬戶用款額度 522000

預(yù)算會計：

借：事業(yè)支出-工資福利支出等

522000

貸：資金結(jié)存-零余額賬戶用款額度 522000

繳納社會保險91.05萬元，其中單位管理部門15.22萬元，業(yè)務(wù)部門33.50萬元;含個人工資部分已扣42.33萬元、個人所得稅1.32萬元以及水費0.45萬元。

財務(wù)會計：

借：單位管理費用-工資福利費用-社會保險費 152200

業(yè)務(wù)活動費用-工資福利費用-社會保險費 335000

應(yīng)付職工薪酬-社會保險費

423300

其他應(yīng)交稅費-應(yīng)交個人所得稅

13200

其他應(yīng)付款-水費 4500

貸：零余額賬戶用款額度 928200

預(yù)算會計：

借：事業(yè)支出-工資福利支出-社會保險費 487200（單位社會保險部分）

事業(yè)支出-工資福利支出-津貼補貼等 423300（個人社會保險部分）

事業(yè)支出-工資福利支出-津貼補貼等 13200（個人所得稅）

事業(yè)支出-工資福利支出-津貼補貼等 4500（個人部分水費）

貸：資金結(jié)存-零余額賬戶用款額度 928200

實踐中的工資扣款項往往很多，為了避免和其他的工資福利支出混淆，也可設(shè)置“事業(yè)支出-工資福利支出-待結(jié)算××”，這樣可以在計提工資時同財務(wù)會計一并核算支出，繳費時貸記“資金結(jié)存=零余額賬戶用款額度”。

（六）應(yīng)繳財政款和收取的押金、質(zhì)保金，雖有現(xiàn)金流入，但卻沒有納入部門預(yù)算，所以只需要財務(wù)會計記賬。

（七）固定資產(chǎn)的累計折舊，該科目的處理方式變化最大。2019年1月1日后新購入的固定資產(chǎn)，要每月計提折舊額。舉例：某單位新購入一批電腦，分配給業(yè)務(wù)部門使用，價值為3.5萬元。

財務(wù)會計：

借：固定資產(chǎn)-非融資租入資產(chǎn)

35000

貸：零余額賬戶用款額度35000

預(yù)算會計

借：事業(yè)支出-資本性支出35000

貸：資金結(jié)存-零余額賬戶用款額度35000

按月計提折舊時：

財務(wù)會計：預(yù)算會計不做處理

借：業(yè)務(wù)活動費用 490

貸：固定資產(chǎn)累計折舊490

參考文獻：

[1]政府會計制度編審委員會 編.政府會計制度詳解與實務(wù)[M].人民郵電出版社，2018.

[2]馬永義.政府會計制度中“平行記賬”的原理與實務(wù)探析[J].會計之友，2018 （03）.