吳煒

摘 要：隨著2016年《政府會計準(zhǔn)則第3號――固定資產(chǎn)》的頒布和2017年《政府會計制度》的出臺，事業(yè)單位固定資產(chǎn)核算與管理業(yè)務(wù)發(fā)生了較大變化。本文結(jié)合政府會計制度的主要特征，重點分析了政府會計制度的實施給事業(yè)單位固定資產(chǎn)核算與管理所帶來的主要變化，并在此基礎(chǔ)上提出事業(yè)單位應(yīng)對變化建議，以期能夠?qū)κ聵I(yè)單位盡快適應(yīng)政府會計制度、完善固定資產(chǎn)核算和管理機制、保障固定資產(chǎn)的安全完整提供有益參考。

關(guān)鍵詞：事業(yè)單位;政府會計制度;固定資產(chǎn);核算;管理

一、政府會計制度特征概述

2017年財政部頒布和印發(fā)了《政府會計制度――行政事業(yè)單位會計科目和報表》，并規(guī)定各級各類行政事業(yè)單位于2019年1月1日起執(zhí)行，這與之前的《政府會計準(zhǔn)則――基本準(zhǔn)則》等共同構(gòu)成了新政府會計制度體系。從總體上來看，此次政府會計制度體系的實施統(tǒng)一了行政事業(yè)單位的會計核算和管理，把兩種核算基礎(chǔ)從一個核算體系中剝離，重新創(chuàng)建了雙重功能的會計核算模式，具有兩個基本特征。

一是適度分離的特點，即核算模式、會計要素、核算基礎(chǔ)和報告的適度分離（如表1所示）。

二是相互銜接的特點，即進行財務(wù)會計和預(yù)算會計的平行記賬，并通過編制本年預(yù)算結(jié)余與本年盈余差異調(diào)節(jié)表來實現(xiàn)二者之間的相互鉤稽驗證。

二、政府會計制度的實施對事業(yè)單位固定資產(chǎn)核算與管理影響

政府會計制度體系的兩個基本特征對于事業(yè)單位財務(wù)管理的影響是巨大的，從其具體內(nèi)容來說，固定資產(chǎn)的核算和管理所受影響最大，并因此而產(chǎn)生了一定困境。

1.政府會計制度下事業(yè)單位固定資產(chǎn)核算與管理變化分析

一是固定資產(chǎn)定義和分類的變化。在原有會計制度中對于固定資產(chǎn)的定義解釋是以為實現(xiàn)經(jīng)營管理目標(biāo)而“持有的、使用時間超過12個月的，價值達到一定標(biāo)準(zhǔn)的非貨幣性資產(chǎn)”，主要強調(diào)事業(yè)單位對資產(chǎn)的“持有”和“使用”，而在政府會計制度中，對于固定資產(chǎn)的定義主要是以事業(yè)單位會計主體為滿足自身業(yè)務(wù)需要而“控制”的資產(chǎn)，不僅從一定程度擴大了固定資產(chǎn)所涵蓋的范圍，同時更突出了固定資產(chǎn)使用后的利益流動路徑，更符合權(quán)責(zé)發(fā)生制的需求，從而也更利于事業(yè)單位對固定資產(chǎn)進行核算管理。固定資產(chǎn)的分類由原來的四大類被細化為專用設(shè)備、家具用具、房屋和構(gòu)筑物、動植物、文物及陳列品、圖書檔案以及通用設(shè)備七大類。

二是固定資產(chǎn)折舊發(fā)生了較大變化。固定資產(chǎn)折舊的計提管理是事業(yè)單位固定資產(chǎn)核算與管理的一項重要內(nèi)容，在政府會計制度下事業(yè)單位的固定資產(chǎn)折舊在核算與管理過程中發(fā)生了四方面的變化：其一是固定資產(chǎn)折舊的會計科目設(shè)置發(fā)生了變化，“累計折舊”科目變更為“固定資產(chǎn)累計折舊”，取消了“待沖基金”科目，從而有效防止部分單位錯誤使用該科目而無法沖銷等問題，提高了事業(yè)單位固定資產(chǎn)核算與管理數(shù)據(jù)的真實性和準(zhǔn)確性;其二是折舊計提時點規(guī)定有所變化，即將原來的“當(dāng)月增加和減少的固定資產(chǎn)都從下月開始和停止計提折舊”變更為“必須嚴(yán)格按月計提折舊”，預(yù)先報廢的固定資產(chǎn)不需補提折舊，已提足折舊繼續(xù)使用的固定資產(chǎn)不需要計提折舊;其三是固定資產(chǎn)的折舊年限發(fā)生了一定的變化，計算機和辦公設(shè)備的折舊年限由原來的5年調(diào)整為6年，而家具類的折舊年限從5年調(diào)整為15年，并且年限的調(diào)整不進行追溯;其四是固定資產(chǎn)折舊的分類隨著資產(chǎn)分類細化而隨之變化，折舊的分類也更為細化。

三是對事業(yè)單位固定資產(chǎn)的核算與管理提出了更高的要求。按照財政部門在《行政事業(yè)單位國有資產(chǎn)年度報告管理辦法》的要求，事業(yè)單位必須在日常的運營管理過程中對固定資產(chǎn)做好資產(chǎn)報告的編制、匯總、分析以及報送等工作，以及時反映單位固定資產(chǎn)的占有、使用和變動等情況，這從側(cè)面也反映出了財政部門對事業(yè)單位固定資產(chǎn)核算與管理提出了更為具體、細致的要求，對于事業(yè)單位固定資產(chǎn)核算與管理水平的提升具有促進作用。

2.政府會計制度下事業(yè)單位固定資產(chǎn)核算與管理困境分析

一是固定資產(chǎn)折舊年限的延長給核算和管理基礎(chǔ)較弱的事業(yè)單位帶來了較大的困難和障礙。按照新舊會計制度銜接的規(guī)定，事業(yè)單位固定資產(chǎn)折舊年限的調(diào)整和變化雖然不用進行追溯調(diào)整，但是對于資產(chǎn)種類和使用狀況較為龐雜的事業(yè)單位來說卻并非易事，不僅財務(wù)人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)難以快速適應(yīng)新會計制度的要求，同時在核算和管理方法、制度方面的欠缺同樣使得在實施時存在諸多困難和障礙。

二是待沖基金科目的取消對部分事業(yè)單位的運營管理績效產(chǎn)生了不利影響。在實施政府會計制度的過程中，部分單位存在待沖基金的余額與實際存在不相符的問題，按照新舊會計制度銜接的規(guī)定，沒有及時沖減的待沖基金科目余額直接調(diào)整至累計盈余科目，對于之前的歷史遺留問題采用這用方式處理將會對制度實施當(dāng)年的事業(yè)單位運營績效產(chǎn)生一定的不利影響。

三是事業(yè)單位固定資產(chǎn)核算與管理的內(nèi)部控制活動不能及時適用政府會計制度的新要求。按照政府會計制度的要求，事業(yè)單位的固定資產(chǎn)核算與管理應(yīng)當(dāng)是向著資產(chǎn)的安全性、完整性和管理精細化方向發(fā)展的，這就對單位固定資產(chǎn)核算與管理的內(nèi)部控制活動提出了新要求，但是當(dāng)前事業(yè)單位在固定資產(chǎn)核算與管理過程中受重視度不足、制度不健全等因素的影響，在固定資產(chǎn)的賬實相符、固定資產(chǎn)的采購、使用和處置等環(huán)節(jié)缺乏較為嚴(yán)格的審批和監(jiān)督等，難以充分滿足政府會計制度的要求。

三、事業(yè)單位應(yīng)對變化和影響的策略分析

結(jié)合事業(yè)單位在實施政府會計制度過程中，在固定資產(chǎn)核算與管理方面發(fā)生的新變化和存在的主要困境，筆者結(jié)合實際工作經(jīng)驗和固定資產(chǎn)核算與管理的相關(guān)準(zhǔn)則和制度，建議從以下角度采取對策來應(yīng)對這些影響。

1.從全面提升事業(yè)單位財務(wù)人員業(yè)務(wù)素質(zhì)入手，強化固定資產(chǎn)核算的準(zhǔn)確性

政府會計制度的實施，使得事業(yè)單位的固定資產(chǎn)核算由原來的以收付實現(xiàn)制為基礎(chǔ)，變更為收付實現(xiàn)制和權(quán)責(zé)發(fā)生制平行核算的模式，這對于之前習(xí)慣了收付實現(xiàn)制為基礎(chǔ)的事業(yè)單位來說是一項巨大的挑戰(zhàn)，因此為提升事業(yè)單位固定資產(chǎn)核算的準(zhǔn)確性，首當(dāng)其沖的是必須對財務(wù)人員進行標(biāo)準(zhǔn)、規(guī)范的政府會計制度培訓(xùn)，以全面提升財務(wù)人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)，確保固定資產(chǎn)核算的真實準(zhǔn)確性。