作業(yè)成本法在中小企業(yè)的應(yīng)用問題探析

陳國(guó)金

[摘 要] 作業(yè)成本法是一種較為先進(jìn)的成本核算法，目的是為了滿足快速發(fā)展的現(xiàn)代企業(yè)的成本核算需求。目前我國(guó)中小企業(yè)應(yīng)用作業(yè)成本法時(shí)還存在一些問題，對(duì)企業(yè)的生存和發(fā)展造成了影響，提出樹立正確管理理念、提升財(cái)務(wù)人員業(yè)務(wù)水平、完善企業(yè)內(nèi)部環(huán)境、強(qiáng)化理論研究等對(duì)策建議。

[關(guān)鍵詞] 作業(yè)成本法;中小企業(yè);應(yīng)用;問題

[中圖分類號(hào)] F230[文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼] A[文章編號(hào)] 1009-6043（2019）12-0153-02

一、作業(yè)成本法的概念

（一）發(fā)展背景

現(xiàn)代社會(huì)的不斷發(fā)展與經(jīng)濟(jì)技術(shù)的革新改變了傳統(tǒng)的企業(yè)生產(chǎn)方式和管理方式，在各種新型技術(shù)越來越發(fā)達(dá)的現(xiàn)代，很多企業(yè)開始將計(jì)算機(jī)輔助設(shè)計(jì)、計(jì)算機(jī)輔助制造及計(jì)算機(jī)輔助管理等新型技術(shù)和管理手段應(yīng)用到企業(yè)生產(chǎn)和管理中，以謀求提升企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益。新技術(shù)在帶來了新型的生產(chǎn)方式的同時(shí)也帶來了新的問題，在應(yīng)用新型生產(chǎn)技術(shù)后，企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過程中的材料成本、人工成本等直接費(fèi)用大幅降低，間接制造費(fèi)用在產(chǎn)品成本中的比重卻大幅增長(zhǎng)且構(gòu)成更加復(fù)雜，而原有的成本核算方式無法合理、準(zhǔn)確地分配這些間接費(fèi)用，并且缺乏對(duì)于機(jī)械工時(shí)成本和勞動(dòng)工時(shí)成本之間的換算，導(dǎo)致企業(yè)成本核算環(huán)節(jié)出現(xiàn)了嚴(yán)重的偏差，對(duì)于企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)造成了不利影響。在這種情況下，人們開始關(guān)注間接費(fèi)用分配的科學(xué)性和準(zhǔn)確性，這使作業(yè)成本法的誕生成為必然。

（二）概念闡釋

作業(yè)成本法（Activity Based Costing）是一種基于原有成本核算方法但較原有方法更加精確的企業(yè)成本核算方法，相較于傳統(tǒng)的成本核算方法，作業(yè)成本法對(duì)于企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過程中的成本消耗的計(jì)量更為精確和全面。作業(yè)成本法對(duì)材料成本、人工成本等直接費(fèi)用的核算與原有的成本核算方法并無不同，但在對(duì)制造費(fèi)用等間接費(fèi)用進(jìn)行核算時(shí)，依據(jù)“作業(yè)消耗資源，產(chǎn)品消耗作業(yè)”的原理，采用二階段分配實(shí)現(xiàn)成本計(jì)算，即按照不同作業(yè)對(duì)于資源的不同消耗情況將資源成本分配到作業(yè)上，再根據(jù)作業(yè)的實(shí)際成果（作業(yè)對(duì)成本對(duì)象的貢獻(xiàn)）將作業(yè)的成本與企業(yè)生產(chǎn)的產(chǎn)品連接起來，這使得作業(yè)成本法核算的成本更為精確，相較于傳統(tǒng)的成本核算方式更能滿足現(xiàn)代企業(yè)對(duì)于成本核算的需求，作業(yè)成本法也以其獨(dú)特優(yōu)勢(shì)受到了越來越多企業(yè)的歡迎。

二、我國(guó)中小企業(yè)應(yīng)用作業(yè)成本法的必要性

我國(guó)自改革開放后，社會(huì)和經(jīng)濟(jì)都處于高速發(fā)展的過程。而在此過程中，我國(guó)企業(yè)的生產(chǎn)方式和經(jīng)營(yíng)管理方式都發(fā)生了巨大的變化，以往我國(guó)企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過程中，人工成本的占比較高。但在改革開放后，越來越多的企業(yè)開始應(yīng)用現(xiàn)代化的生產(chǎn)技術(shù)，使得生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過程中人工成本所占的比例越來越低，而制造費(fèi)用和生產(chǎn)環(huán)節(jié)的間接費(fèi)用占比越來越高，但我國(guó)企業(yè)廣泛采用的傳統(tǒng)的成本核算方式無法適應(yīng)這種現(xiàn)代化的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)模式，這也使得我國(guó)企業(yè)在成本核算環(huán)節(jié)中經(jīng)常出現(xiàn)問題，對(duì)于企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)造成了一定的影響。

在傳統(tǒng)的成本核算方式下，企業(yè)是以人工為標(biāo)準(zhǔn)來分配制造費(fèi)用的，但新型的生產(chǎn)技術(shù)使得企業(yè)在生產(chǎn)過程中的人工成本占比下降，而間接成本卻相對(duì)升高。間接成本在經(jīng)由傳統(tǒng)的成本核算方式分配之后，會(huì)出現(xiàn)非常嚴(yán)重的成本失真的現(xiàn)象，在生產(chǎn)環(huán)節(jié)中人工占比越低的產(chǎn)品這種失真現(xiàn)象就越嚴(yán)重，成本失真現(xiàn)象會(huì)影響企業(yè)對(duì)于生產(chǎn)環(huán)節(jié)的判斷，導(dǎo)致企業(yè)的決策失誤率上升。作業(yè)成本法則可以有效的計(jì)算間接成本對(duì)于生產(chǎn)環(huán)節(jié)的影響，降低成本核算環(huán)節(jié)出現(xiàn)的成本失真現(xiàn)象，對(duì)于企業(yè)的決策也有很大幫助。此外，作業(yè)成本法的另一個(gè)優(yōu)勢(shì)就是可以更準(zhǔn)確的計(jì)算企業(yè)員工的工作量與績(jī)效薪資之間的關(guān)系，在企業(yè)中應(yīng)用作業(yè)成本法，可以起到激勵(lì)員工的作用，使員工更加積極的工作，從而為企業(yè)帶來更多的收益。

三、我國(guó)中小企業(yè)中作業(yè)成本法應(yīng)用中存在的問題

（一）企業(yè)管理水平不高

作業(yè)成本法雖然可以更準(zhǔn)確的計(jì)算企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)環(huán)節(jié)中的成本，但其對(duì)于企業(yè)內(nèi)部的管理水平要求也較高。在企業(yè)內(nèi)部實(shí)施作業(yè)成本法，需要對(duì)企業(yè)內(nèi)部管理體系進(jìn)行長(zhǎng)期的建設(shè)，從而提升企業(yè)的管理能力，為作業(yè)成本法的實(shí)行奠定基礎(chǔ)。但我國(guó)很多中小企業(yè)內(nèi)部的管理水平較差，中小企業(yè)的成立時(shí)間往往不長(zhǎng)，且成立初期的企業(yè)更為看重自身的營(yíng)利，難有足夠的資源建設(shè)企業(yè)內(nèi)部的管理體系。此外，相較于大企業(yè)的管理者，中小企業(yè)的管理者往往缺乏對(duì)長(zhǎng)遠(yuǎn)利益的思考，戰(zhàn)略眼光的不足也使得中小企業(yè)的管理者難以認(rèn)識(shí)到作業(yè)成本法在企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)環(huán)節(jié)中的重要作用，企業(yè)管理者自身對(duì)于作業(yè)成本法的認(rèn)識(shí)不足，使得作業(yè)成本法在企業(yè)內(nèi)難以得到推廣和應(yīng)用。

（二）財(cái)務(wù)人員專業(yè)素質(zhì)不高

相較于傳統(tǒng)的成本核算方法，作業(yè)成本法在成本核算更精確的同時(shí)核算的方式也更為復(fù)雜。作業(yè)成本法在企業(yè)中的應(yīng)用需要多部門的聯(lián)合參與以及員工之間的密切配合，但中小企業(yè)由于規(guī)模較小，員工的素質(zhì)也良莠不齊，員工之間往往難以形成良好的協(xié)調(diào)配合狀態(tài)，這使得作業(yè)成本法在中小企業(yè)之間難以得到應(yīng)用。

除了企業(yè)員工的問題外，作業(yè)成本法對(duì)于企業(yè)財(cái)務(wù)管理水平的要求也較高，作業(yè)成本法需要企業(yè)擁有完善且細(xì)致的財(cái)務(wù)管理體系，以適應(yīng)作業(yè)成本法中對(duì)于企業(yè)財(cái)務(wù)管理的要求。目前我國(guó)的大型企業(yè)都具備較為完善的財(cái)務(wù)管理體系，財(cái)務(wù)科的財(cái)務(wù)人員也具備與作業(yè)成本法的財(cái)務(wù)核算相關(guān)的技能。但我國(guó)的中小企業(yè)往往缺乏系統(tǒng)的財(cái)務(wù)管理體系，很多中小企業(yè)甚至沒有專門的財(cái)務(wù)科，負(fù)責(zé)財(cái)務(wù)管理的人員缺乏專業(yè)的財(cái)務(wù)管理技能，這使得作業(yè)成本法在我國(guó)中小企業(yè)中的應(yīng)用受到了阻礙。

（三）技術(shù)支持不足

與大企業(yè)不同，中小企業(yè)因?yàn)樨?cái)力問題，相關(guān)硬件資源和技術(shù)資源的配置往往并不充分，硬件資源的缺乏使得作業(yè)成本法在企業(yè)中的應(yīng)用受到了阻礙。而技術(shù)資源的問題則導(dǎo)致企業(yè)在應(yīng)用作業(yè)成本法時(shí)難以解決遇到的問題，這都為作業(yè)成本法在企業(yè)中的應(yīng)用造成了障礙。

（四）作業(yè)成本法不完善

作業(yè)成本法雖然是較為先進(jìn)的成本核算方法，但其自身也存在缺陷。作業(yè)成本法在對(duì)成本核算更為細(xì)致的同時(shí)，在無形之中也增大了企業(yè)的工作量。此外，作業(yè)成本法側(cè)重于對(duì)動(dòng)態(tài)成本的考量，但對(duì)于固定成本計(jì)算則不夠周全。在涉及到固定資產(chǎn)折舊的問題時(shí)，如果處理不當(dāng)，會(huì)使得作業(yè)成本法的結(jié)果存在較大的主觀性，對(duì)數(shù)據(jù)的真實(shí)性造成影響。

四、提高作業(yè)成本法在我國(guó)中小企業(yè)中普及率的對(duì)策建議

（一）樹立正確管理理念

樹立正確的管理觀念是在我國(guó)中小企業(yè)中應(yīng)用作業(yè)成本法的第一步。首先，企業(yè)管理者應(yīng)意識(shí)到作業(yè)成本法在企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)中的重要作用，從而為作業(yè)成本法在企業(yè)中的應(yīng)用起到帶頭作用，提升企業(yè)內(nèi)其他管理者和員工對(duì)于作業(yè)成本法的重視程度，從而起到上行下效的作用;其次，企業(yè)在發(fā)展過程中應(yīng)注重對(duì)于作業(yè)成本法相關(guān)的建設(shè)，建立起完善的人力管理和財(cái)務(wù)管理體系，為作業(yè)成本法在企業(yè)中的應(yīng)用打下基礎(chǔ)。

（二）提升財(cái)務(wù)人員業(yè)務(wù)水平

作業(yè)成本法對(duì)于員工的素質(zhì)要求較高，但考慮到中小企業(yè)的招聘途徑，企業(yè)的管理者應(yīng)重視對(duì)企業(yè)內(nèi)部已有員工的培養(yǎng)，使其具備實(shí)行作業(yè)成本法所需求的技能，以保障作業(yè)成本法在企業(yè)內(nèi)的順利實(shí)施。對(duì)于員工的培養(yǎng)，可以雇傭相關(guān)的培訓(xùn)團(tuán)隊(duì)對(duì)員工進(jìn)行培訓(xùn)，但本文建議的方式是企業(yè)的管理者直接對(duì)員工進(jìn)行培訓(xùn)，中小企業(yè)的規(guī)模使得這種方式具備可行性，且企業(yè)管理者直接對(duì)員工進(jìn)行培訓(xùn)相較于外部人員培訓(xùn)的效果更好。在對(duì)員工進(jìn)行培訓(xùn)時(shí)，重點(diǎn)是對(duì)于財(cái)務(wù)人員的培訓(xùn)，作業(yè)成本法的成本核算本質(zhì)上是財(cái)務(wù)工作，因此財(cái)務(wù)人員的技能水平對(duì)于作業(yè)成本法在企業(yè)內(nèi)的應(yīng)用更為重要。

（三）完善企業(yè)內(nèi)部環(huán)境

企業(yè)內(nèi)部環(huán)境的建設(shè)主要有兩點(diǎn)，首先是企業(yè)內(nèi)部制度的建設(shè)。與大企業(yè)不同，中小企業(yè)的規(guī)章制度往往并不具體細(xì)致，企業(yè)中“人治”的成分更多一些，但作業(yè)成本法是非常規(guī)范化的管理方式，要求企業(yè)必須有嚴(yán)格的制度。因此中小企業(yè)的管理者應(yīng)重視對(duì)企業(yè)內(nèi)部規(guī)章制度的建設(shè)和落實(shí)執(zhí)行，為作業(yè)成本法的應(yīng)用打下基礎(chǔ)。其次是對(duì)于企業(yè)文化的建設(shè)。企業(yè)文化不單是企業(yè)價(jià)值觀的體現(xiàn)，某種程度上也是企業(yè)管理者和員工的前進(jìn)方向。從這一角度來看，良好的企業(yè)文化對(duì)于作業(yè)成本法在企業(yè)內(nèi)的應(yīng)用也有很大幫助。因此，企業(yè)管理者和員工應(yīng)重視對(duì)于企業(yè)文化的建設(shè)，以保證作業(yè)成本法在企業(yè)內(nèi)的順利實(shí)施。

（四）強(qiáng)化理論研究

作業(yè)成本法是一種現(xiàn)代化、科學(xué)性和技術(shù)性較強(qiáng)的成本核算方法，與傳統(tǒng)的成本核算方法不同，作業(yè)成本法的工作流程更加系統(tǒng)化，對(duì)于相關(guān)人員的技術(shù)水平的要求也更高，因此企業(yè)在應(yīng)用作業(yè)成本法時(shí)，應(yīng)首先進(jìn)行相關(guān)的理論研究，以保證作業(yè)成本法能夠順利的實(shí)行。作業(yè)成本法誕生于20世紀(jì)80年代，雖然經(jīng)過了將近40年的完善和補(bǔ)充，但仍存在一些固有問題，作業(yè)成本法的工作流程與現(xiàn)代企業(yè)的管理模式往往會(huì)產(chǎn)生沖突，因此，展開對(duì)于作業(yè)成本法的理論研究，有助于在實(shí)行作業(yè)成本法時(shí)盡量規(guī)避其弊端，使其更好地為企業(yè)服務(wù)。對(duì)中小企業(yè)來說，在推進(jìn)作業(yè)成本法應(yīng)用的時(shí)候，還要注意因企制宜，在作業(yè)的劃分、成本動(dòng)因的選取、固定成本的處理等等各個(gè)方面，都應(yīng)該結(jié)合自身的實(shí)際情況，這樣才能使成本核算科學(xué)合理，真正達(dá)到作業(yè)成本計(jì)算的目的。

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[責(zé)任編輯：趙磊]