蔣菊香

(湖南稅務(wù)高等?？茖W(xué)校， 湖南 長沙 410116)

一、疫情防控對建筑業(yè)工程計價的影響

(一)工期調(diào)整

根據(jù)《中華人民共和國民法總則》第一百八十條規(guī)定：“因不可抗力不能履行民事義務(wù)的，不承擔民事責任。法律另有規(guī)定的，依照其規(guī)定。不可抗力是指不能預(yù)見、不能避免且不能克服的客觀情況”。根據(jù)《中華人民共和國合同法》第一百一十七條規(guī)定：“因不可抗力不能履行合同的，根據(jù)不可抗力的影響，部分或者全部免除責任，但法律另有規(guī)定的除外”。建筑行業(yè)因為疫情防控對工程工期產(chǎn)生的影響，可以對工程的工期進行調(diào)整,根據(jù)相關(guān)規(guī)定進行合同雙方磋商；關(guān)于工程工期的延期，原則上應(yīng)以項目工程所在地啟動重大突發(fā)公共衛(wèi)生事件一級響應(yīng)起至解除之日止為考慮的最基本要素。

(二)工程付款及發(fā)票

因疫情防控導(dǎo)致的工程工期延期，還要考慮工程付款及發(fā)票開具的時間是否調(diào)整。(1)關(guān)于合同中規(guī)定具體付款時間問題，要根據(jù)工期調(diào)整具體情況考慮是否調(diào)整付款的時間。尤其要規(guī)避有可能出現(xiàn)合同中約定付款日期，而因工期調(diào)整沒有收到款項，最后導(dǎo)致需要繳納增值稅的稅收風險。(2)關(guān)于合同中規(guī)定具體發(fā)票開具時間問題，要根據(jù)工期調(diào)整情況考慮是否需要調(diào)整發(fā)票開具時間。具體實操調(diào)整應(yīng)主要依據(jù)財稅〔2016〕36號和財稅〔2017〕58號文件中關(guān)于納稅義務(wù)發(fā)生時間的相關(guān)規(guī)定考慮是否調(diào)整發(fā)票的開具時間。

(三)工程計價調(diào)整

因疫情導(dǎo)致的工程計價調(diào)整主要由于價格和工期兩方面的因素。一方面，價格因素即因防控疫情影響導(dǎo)致的工程人工成本、材料采購、機械使用等成本如果發(fā)生了超出正常風險值，若工程合同對其價格因素雙方有約定的按照其約定；合同沒有約定的，可考慮根據(jù)當?shù)毓こ逃媰r文件中的有關(guān)價格風險分擔原則通過雙方協(xié)商調(diào)整解決。另一方面，工期因素即因防控疫情影響導(dǎo)致的工程停工及工期延誤的損失，若合同雙方有約定的按照其約定；沒有約定的，可考慮結(jié)合損失情況、風險承受等諸多因素，根據(jù)公平原則由合同雙方通過協(xié)商合理分擔。雙方協(xié)商時合同的約定可參照《建設(shè)工程施工合同(示范文本)》(GF-2017-0201)，而因疫情防控導(dǎo)致的成本費用及損失的增加，適用不可抗力相關(guān)條款的合同規(guī)定，可根據(jù)《建設(shè)工程工程量清單計價規(guī)范》(GB50500-2013)第9、10條不可抗力的相關(guān)規(guī)定進行協(xié)商約定。(1)停工損失。因疫情影響造成在工程停工或延期復(fù)工期間，項目發(fā)生的周轉(zhuǎn)材料攤銷的增加、施工設(shè)備的損壞等停工損失當由承包人承擔。(2)工程清理、修復(fù)費用。因疫情影響造成在工程停工或延期復(fù)工期間，項目發(fā)生的工程清理費用和工程修復(fù)費用的增加等工程清理、修復(fù)費用，由發(fā)包人承擔。(3)趕工費用。因疫情影響導(dǎo)致工期延期，工程復(fù)工后如確因發(fā)包人特殊原因需趕工的，必須先確保工程安全和質(zhì)量的前提下，再明確趕工費用的計取方法和標準，并簽訂雙方的補充協(xié)議。

二、疫情防控涉稅政策對建筑業(yè)的影響

(一)小規(guī)模納稅人新政對建筑業(yè)的影響

1.小規(guī)模納稅人稅收優(yōu)惠政策

根據(jù)財政部國家稅務(wù)總局公告2020年第13號文件的規(guī)定，自2020年3月1日至5月31日，對湖北省的增值稅小規(guī)模納稅人，適用3%征收率的應(yīng)稅銷售收入，免征增值稅；適用3%預(yù)征率的預(yù)繳增值稅項目，暫停預(yù)繳增值稅。除湖北省外，其他省、自治區(qū)、直轄市的增值稅小規(guī)模納稅人，適用3%征收率的應(yīng)稅銷售收入，減按1%征收率征收增值稅；適用3%預(yù)征率的預(yù)繳增值稅項目，減按1%預(yù)征率預(yù)繳增值稅。

2.小規(guī)模納稅人優(yōu)惠政策對建筑業(yè)的影響

(1)建筑勞務(wù)減征或免征增值稅。提供建筑服務(wù)的小規(guī)模納稅人按照簡易計稅方法的，即按照3%征收率繳納增值稅的，減按1%征收率征收增值稅或者免征增值稅。也就是說，建筑業(yè)一般納稅人提供建筑服務(wù)選擇按照簡易計稅方法的，征收率不變或者不免增值稅。例如，湖北省外某小規(guī)模納稅人建筑企業(yè)提供建筑服務(wù)，適用征收率3%繳納增值稅，2020年3月1日至5月31日期間，應(yīng)以取得工程的全部價款和價外費用扣除支付分包款后的余額為其計稅銷售額，減按1%征收率繳納增值稅；如果建筑服務(wù)項目需要預(yù)繳增值稅，則減按1%預(yù)征率預(yù)繳稅款。減按1%征收率征收增值稅或者免征增值稅的調(diào)整政策所指的是建筑業(yè)小規(guī)模納稅人在提供建筑服務(wù)時的稅收待遇，如果建筑業(yè)小規(guī)模納稅人在提供非建筑服務(wù)時則仍按照相關(guān)規(guī)定執(zhí)行。例如湖北省外某建筑業(yè)小規(guī)模納稅人，在2020年3月1日至5月31日期間，取得了出租房屋收入，應(yīng)適用征收率5%開具增值稅發(fā)票，因為出租房屋不屬于提供適用3%征收率的建筑服務(wù)。

(2)建筑勞務(wù)預(yù)繳停征或減征。關(guān)于適用3%預(yù)征率的小規(guī)模納稅人預(yù)繳增值稅項目稅收調(diào)整，對湖北省適用3%預(yù)征率的預(yù)繳增值稅項目的增值稅小規(guī)模納稅人暫停預(yù)繳增值稅；而在湖北省外的適用3%預(yù)征率的預(yù)繳增值稅項目增值稅小規(guī)模納稅人，減按1%預(yù)征率預(yù)繳增值稅。預(yù)征率的多少取決于建筑業(yè)納稅人的注冊地，而不是項目所在地。例如，武漢市某建筑業(yè)小規(guī)模納稅人，在上海市承攬項目，在2020年3月1日至5月31日，提供建筑服務(wù)取得的收入免征增值稅，需預(yù)繳的建筑項目暫停預(yù)繳增值稅；又比如，長沙市建筑業(yè)增值稅小規(guī)模納稅人，在武漢市承攬項目，在2020年3月1日至5月31日，需預(yù)繳的項目減按1%預(yù)征率預(yù)繳增值稅。

(3)小規(guī)模納稅人建筑勞務(wù)發(fā)票變化。小規(guī)模納稅人建筑勞務(wù)發(fā)票因新政變化要注意兩點，一是發(fā)票實操是以其納稅義務(wù)發(fā)生時間為依據(jù)。例如，湖北省某小規(guī)模納稅人提供建筑服務(wù)，該項目在2019年4月完工，假如被工程發(fā)包方從應(yīng)支付的工程款中扣押質(zhì)保金，且未開具發(fā)票，2020年5月20日收到質(zhì)保金60萬元，那么納稅義務(wù)的發(fā)生時間即為2020年5月20日，免征增值稅，按規(guī)定應(yīng)開具“免稅”字樣的普通發(fā)票。二是取得建筑企業(yè)小規(guī)模納稅人適用征收率調(diào)整后的發(fā)票問題。湖北省建筑小規(guī)模納稅人可按照稅收政策享受免稅優(yōu)惠，也可放棄免稅待遇，按3%征收率申報納稅并開具專用發(fā)票；湖北省外建筑小規(guī)模納稅人可按照稅收政策享受增值稅征收率調(diào)整，也可放棄按照1%征收率申報納稅，而采用按3%征收率申報納稅并開具增值稅專票。

(二)發(fā)放個人防疫物資、補貼優(yōu)惠政策對建筑業(yè)影響

1.疫情防控人員臨時性工作補助和獎金免征個稅

根據(jù)財政部稅務(wù)總局公告2020年第10號文件的規(guī)定，2020年1月1日起，對參加疫情防治工作的醫(yī)務(wù)人員和防疫工作者按照政策規(guī)定標準取得的臨時性工作補助和獎金，免征個人所得稅。規(guī)定標準包括各級政府規(guī)定的補助和獎金標準，對省級及省級以上人民政府規(guī)定的對參與疫情防控人員的臨時性工作補助和獎金，比照執(zhí)行。此項政策規(guī)定享受的主體是參加疫情防治工作的醫(yī)務(wù)人員和防疫工作者、疫情防控人員，其中疫情防控人員就包括了建筑工地在停工期間現(xiàn)場管理及保衛(wèi)人員、隔離觀察區(qū)工作人員。關(guān)于企業(yè)備查資料的問題，此次對符合要求的相關(guān)人員取得的臨時性工作補助和獎金享受免征個人所得稅優(yōu)惠時，支付臨時性工作補助和獎金的單位無需申報，僅將發(fā)放人員名單及金額留存?zhèn)洳榧纯伞?/p>

2.發(fā)給個人用于預(yù)防新冠肺炎的實物免征個稅

根據(jù)財政部稅務(wù)總局公告2020年第10號文件的規(guī)定，2020年1月1日起，單位發(fā)給個人用于預(yù)防新冠肺炎的藥品、醫(yī)療用品和防護用品等實物(不包括現(xiàn)金)，不計入工資、薪金收入，免征個人所得稅。其中享受主體是指企業(yè)單位員工，建筑企業(yè)沒有要求必須是工地上的員工；享受條件是企業(yè)單位用于預(yù)防新冠肺炎而發(fā)放的實物，即用于預(yù)防新型冠狀病毒感染的肺炎的藥品、醫(yī)療用品和防護用品等實物，文件明確規(guī)定“不包括現(xiàn)金”，所以建筑企業(yè)給每位上班員工發(fā)放的疫情補貼，不符合免稅規(guī)定，需計入工資薪金所得計算繳納個人所得稅；適用免稅、簡易計稅的工程項目用于預(yù)防新冠肺炎發(fā)放的實物其進項稅額不得抵扣。具體實務(wù)操作時，建筑企業(yè)購買包括預(yù)防新冠肺炎防護物資等取得增值稅專票的應(yīng)先申報抵扣其進項稅額，再按照免稅、簡易計稅項目的實際投入使用的數(shù)量和金額，計算不能抵扣的進項稅額在當期做進項稅轉(zhuǎn)出。

(三)防疫捐贈優(yōu)惠政策對建筑業(yè)的影響

1.防疫捐贈所得稅優(yōu)惠政策

根據(jù)財政部稅務(wù)總局公告2020年第9號文件的規(guī)定，2020年1月1日起，企業(yè)和個人通過公益性社會組織或縣級以上人民政府部門，捐贈用于應(yīng)對新冠肺炎疫情的現(xiàn)金和物品(即間接捐贈)，允許在計算應(yīng)納稅所得額時全額扣除；企業(yè)和個人直接向承擔疫情防治任務(wù)的醫(yī)院捐贈用于應(yīng)對新冠肺炎疫情的物品(即直接捐贈)，允許在計算應(yīng)納稅所得額時全額扣除。

捐贈防疫支出的所得稅新政主要發(fā)生了兩個方面的變化：一方面取消了稅前扣除比例的限制，另一方面取消了捐贈程序的稅收限制。另外，建筑企業(yè)無償捐贈用于應(yīng)對新冠肺炎疫情的，免征增值稅、消費稅、城市維護建設(shè)稅、教育費附加和地方教育附加。

2.防疫捐贈所得稅優(yōu)惠政策對建筑業(yè)的影響

(1)納稅申報。建筑企業(yè)在享受防疫捐贈支出全額享受在企業(yè)所得稅稅前(下轉(zhuǎn)P24)(上接P16)扣除待遇時，按照相關(guān)政策建筑企業(yè)應(yīng)采取“自行判別、申報享受、相關(guān)資料留存?zhèn)洳椤钡姆绞剑⒂谠?季)度預(yù)繳申報時和年度匯算清繳時將防疫捐贈支出全額扣除情況填入企業(yè)所得稅納稅申報表相應(yīng)行次中，即采取以表代備方式申報。

(2)計稅價格。按照企業(yè)所得稅相關(guān)政策規(guī)定，建筑企業(yè)將單位的資產(chǎn)用于對外防疫捐贈，因資產(chǎn)的所有權(quán)屬發(fā)生了改變，則應(yīng)按對外防疫捐贈的資產(chǎn)公允價值確定其銷售收入計稅，其成本按正常銷售確定，捐贈扣除金額則按公允價值確定。

(3)捐贈憑證。建筑企業(yè)通過公益組織或政府相關(guān)部門的間接捐贈，應(yīng)要求接收方按規(guī)定開具《公益事業(yè)捐贈統(tǒng)一票據(jù)》并在票據(jù)中注明相關(guān)防控捐贈事項；建筑企業(yè)直接捐贈給抗擊疫情定點防治醫(yī)院的醫(yī)療物資，醫(yī)院需開具接收函，接收函還需注明捐贈物資的價值；若醫(yī)院接收函未寫明金額，可留存購買醫(yī)療防護物資時的發(fā)票等購買憑證。