高耗能企業(yè)納稅籌劃

駱徐姍

摘 要：高耗能企業(yè)作為國民經(jīng)濟(jì)的支柱產(chǎn)業(yè)，為國家經(jīng)濟(jì)的發(fā)展貢獻(xiàn)了巨大的力量，但隨著資源的消耗，高耗能企業(yè)面臨的競爭也日益激烈。為實(shí)現(xiàn)企業(yè)利益目標(biāo)最大化，高耗能企業(yè)不僅要增加收益，還要控制成本，而成本中重要的一項(xiàng)是稅收成本。以中國石油、中國石化、中國海洋石油等為代表的高耗能產(chǎn)業(yè)為社會(huì)貢獻(xiàn)稅收的同時(shí)，也承擔(dān)了較重的稅收負(fù)擔(dān)。因此，在供給側(cè)改革的進(jìn)程中，為了提高高耗能企業(yè)的競爭力，以中國石油天然氣股份有限公司（國內(nèi)）為例，主要研究其納稅情況、稅收負(fù)擔(dān)，提出在當(dāng)前政策環(huán)境下國內(nèi)的相關(guān)業(yè)務(wù)稅務(wù)籌劃建議，減少稅收負(fù)擔(dān)，以期為其他高耗能企業(yè)合理規(guī)劃稅務(wù)、推動(dòng)可持續(xù)發(fā)展提供借鑒。

關(guān)鍵詞：高耗能企業(yè)；稅負(fù)；納稅籌劃

1 中國石油簡介

1.1 中國石油的基本情況

中國石油天然氣股份有限公司（以下簡稱中國石油）是中國石油天然氣集團(tuán)在1999年成立的股份有限公司，2007年在上海證券交易所上市，股票代碼是601857，注冊資本為1 830.21億元，市值12 957.89億元，所屬證監(jiān)會(huì)行業(yè)大類為采礦業(yè)—石油和天然氣開采業(yè)。

1.2 中國石油的納稅現(xiàn)狀

1.2.1 財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)分析

1.2.1.1 營業(yè)收入及其構(gòu)成

中國石油的經(jīng)營分部包括勘探與生產(chǎn)、煉油與化工、銷售、天然氣與管道。此外，中國石油在海外開展多項(xiàng)業(yè)務(wù)，因此，其在海外的收入也值得注意，但本研究主要分析其國內(nèi)稅收以進(jìn)行籌劃。

中石油主要的收入來源為銷售板塊，平均占營業(yè)收入的73.11%，各板塊收入占比近3年變動(dòng)較小。分區(qū)域來看，海外收入與中國大陸的收入與營業(yè)收入之比約為1∶2，海外市場占比總體上緩慢增長。

1.2.1.2 關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易情況

總體上，公司與集團(tuán)較多的業(yè)務(wù)集中在集團(tuán)向公司提供產(chǎn)品及服務(wù)，這部分成本平均占公司營業(yè)成本的21.26%；向集團(tuán)提供的產(chǎn)品及服務(wù)所獲得的收入占收入比重較小。

中國石油的年度報(bào)告顯示，企業(yè)的主要客戶為中國石油化工股份有限公司和中國石油集團(tuán)及其附屬公司，2018年度分別占總收入的4.00%。

1.2.1.3 毛利率及凈利率

2016—2018年，中國石油年收入的毛利率分別為23.58%、21.41%以及22.49%，凈利率分別為1.82%、1.82%以及2.83%。從以上數(shù)據(jù)可以看出：毛利率與凈利率都是先減后增，因?yàn)?017年國際成品油市場價(jià)格波動(dòng)，市場競爭激烈，所以，2018年度中國石油采取拓展終端機(jī)構(gòu)的方式，更全面地覆蓋市場，實(shí)現(xiàn)毛利率和凈利率的增長。

1.2.2 納稅數(shù)據(jù)分析

中國石油適用的主要稅種有：企業(yè)所得稅、消費(fèi)稅、增值稅、城市維護(hù)建設(shè)稅、石油特別收益金。

1.2.2.1 2018年主要稅額及其比重

中國石油占比最大的稅種是消費(fèi)稅，為43.59%，其次為占比24.56%的增值稅以及12.48%的企業(yè)所得稅，城建稅、教育附加稅、資源稅、石油特別收益金及其他稅種合計(jì)為19.37%。

1.2.2.2 稅負(fù)率分析

2016、2017和2018年這3年支付的各項(xiàng)稅費(fèi)占營業(yè)收入的比重（即總稅負(fù)率）分別為：16.86%、14.53%以及13.73%；企業(yè)所得稅的稅負(fù)率在2016—2018年分別為：0.98%、0.81%及1.82%。可以看出，企業(yè)所得稅稅負(fù)率總體較低，但在2018年有明顯變化。

1.2.2.3 增值稅及消費(fèi)稅稅負(fù)率

2016—2018年增值稅及消費(fèi)稅稅負(fù)率情況如表1所示。

從表1可以看出，3個(gè)稅種在2016—2018年的變化情況基本相同，值得注意的是，消費(fèi)稅的變化幅度較大。

2 中國石油的納稅籌劃方案

2.1 對外捐贈(zèng)

2018年度，中國石油捐贈(zèng)支出3.14億元，其中公益性捐贈(zèng)如捐贈(zèng)助學(xué)、扶貧幫困和賑災(zāi)捐贈(zèng)等合計(jì)金額為1.45億元，如果以上公益性捐贈(zèng)全部通過公益性社組織捐出，又因?yàn)槠髽I(yè)所得稅規(guī)定在年度利潤總額12%以內(nèi)的捐贈(zèng)支出可以在稅前進(jìn)行扣除，這部分捐贈(zèng)支出對企業(yè)所得稅的影響大小，如式（1）—（2）所示：

捐贈(zèng)支出當(dāng)年可在稅前扣除的限額=1 152×12%= 138.24億元 （1）

1.45億元<138.24億元，1.45×25%=0.36億元 （2）

可見，中國石油的公益性捐贈(zèng)抵減企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額1.45億元，節(jié)約稅負(fù)0.36億元。因此，中國石油當(dāng)年可在138.24限額內(nèi)，合理安排對外捐贈(zèng)支出，既能抵減企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額，又能履行企業(yè)社會(huì)責(zé)任，同時(shí)，樹立企業(yè)的良好形象[1]。

2.2 專項(xiàng)資金扣除

企業(yè)所得稅法規(guī)定，企業(yè)依法發(fā)生的勞動(dòng)保護(hù)費(fèi)準(zhǔn)予扣除，2018年度，企業(yè)安全生產(chǎn)專項(xiàng)儲(chǔ)備使用49.94億元，將節(jié)約企業(yè)所得稅稅負(fù)49.94×25%=12.49億元。

2.3 增值稅納稅籌劃

2.3.1 關(guān)聯(lián)企業(yè)轉(zhuǎn)移定價(jià)

增值稅在中國石油總稅負(fù)中占比較大，因此，對增值稅進(jìn)行納稅籌劃，對減少企業(yè)整體稅負(fù)十分必要。

在企業(yè)中產(chǎn)品成本和產(chǎn)品利潤決定了產(chǎn)品的價(jià)格，利用關(guān)聯(lián)企業(yè)轉(zhuǎn)移定價(jià)的方法，制定關(guān)聯(lián)企業(yè)間的交易價(jià)格，而且一般情況下內(nèi)部交易價(jià)格低于市場價(jià)格或政府定價(jià)，可以通過關(guān)聯(lián)企業(yè)轉(zhuǎn)移定價(jià)的籌劃方法，實(shí)現(xiàn)遞延納稅和降低稅負(fù)[2]。

具體籌劃如下：假設(shè)中國石油的0#柴油市場價(jià)格為6.5元/升（不含稅），成本價(jià)格為6.0元/升，中國石油先以6.2元/升的價(jià)格銷售100萬升給其關(guān)聯(lián)企業(yè)中國石油天然氣集團(tuán)公司，由表2不難算出，通過關(guān)聯(lián)企業(yè)轉(zhuǎn)移定價(jià)可以使企業(yè)降低稅負(fù)4.29萬元。

2.3.2 結(jié)算方式

不同的結(jié)算方式，增值稅的確認(rèn)時(shí)間不同，不同結(jié)算方式產(chǎn)生的時(shí)間差，可以遞延增值稅納稅時(shí)間，并利用資金的時(shí)間價(jià)值增加企業(yè)收益。

具體籌劃如下：假設(shè)中國石油在2019年6月1日分別向甲、中國石化兩個(gè)公司銷售100萬升價(jià)格為6.5元/升、成本為6.0元/升的0#柴油，因?yàn)榈谝淮魏图坠景l(fā)生業(yè)務(wù)往來，所以采取直接收款的方式，甲公司當(dāng)天付款；中國石油和中國石化長期合作，所以采取賒銷的方式，合同約定的收款日期為2019年7月1日，那么與甲公司的這筆銷售業(yè)務(wù)在2019年6月1日確認(rèn)增值稅，應(yīng)交增值稅=應(yīng)交增值稅（銷）-應(yīng)交增值稅（進(jìn)）=6.5×100×13%-6×100×13%=6.5萬元；與中國石化的這筆銷售在合同約定的2017年7月1日確認(rèn)增值稅，應(yīng)交增值稅=應(yīng)交增值稅（銷）-應(yīng)交增值稅（進(jìn)）= 6.5×100×13%-6×100×13%=6.5萬元。

上述兩筆業(yè)務(wù)雖然繳納的增值稅額相同，但增值稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間相差一個(gè)月，并且如果7月1日確認(rèn)，其收入及增值稅屬于第三季度的業(yè)績和費(fèi)用。因此，合理選擇結(jié)算方式，不僅能遞延納稅義務(wù)，在一定程度上還會(huì)影響投資者的投資行為。

3 稅收風(fēng)險(xiǎn)與對策

3.1 稅收風(fēng)險(xiǎn)

3.1.1 價(jià)格風(fēng)險(xiǎn)

中國石油的主要經(jīng)營業(yè)務(wù)與天然氣、柴油和汽油等油氣產(chǎn)品息息相關(guān)，然而油氣產(chǎn)品的價(jià)格往往受國內(nèi)國際影響較大，公司無法控制的影響因素較多，而油氣價(jià)格變動(dòng)也可能會(huì)對公司造成有利或不利的影響。簡而言之，當(dāng)國際油氣價(jià)格下跌時(shí)，中國石油油氣產(chǎn)品價(jià)格同幅度下跌，帶來銷量增加，總體上企業(yè)利潤增加，增加納稅額；當(dāng)國際油氣價(jià)格上漲時(shí)，中國石油油氣產(chǎn)品價(jià)格上升，銷量下降，總體利潤下降，納稅額減少。

3.1.2 特殊性風(fēng)險(xiǎn)

中國石油一方面是國家的支柱企業(yè)，每年繳納巨額稅費(fèi)，促進(jìn)國家稅收和經(jīng)濟(jì)的發(fā)展；另一方面，由于中國石油源與國內(nèi)外收益的比重約為2∶1，境外市場所產(chǎn)生的稅負(fù)對公司整體影響較大，但由于國內(nèi)外稅收政策的差異，企業(yè)納稅籌劃行為容易“變質(zhì)”，可能會(huì)受到稅務(wù)機(jī)關(guān)的處罰[3]。

3.2 對策

3.2.1 構(gòu)建價(jià)格風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警體系

中國石油作為世界上最大的石油公司之一，為了避免被動(dòng)承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)，應(yīng)構(gòu)建價(jià)格風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警體系，實(shí)時(shí)監(jiān)控油氣產(chǎn)品價(jià)格變化，以應(yīng)對價(jià)格大幅度變動(dòng)可能造成的損失。此外，該價(jià)格預(yù)警系統(tǒng)也可以向消費(fèi)者提示石油價(jià)格變動(dòng)信息，讓消費(fèi)者自由選擇購入時(shí)間和價(jià)格，緩沖價(jià)格變動(dòng)帶來的影響。同時(shí)，企業(yè)能及時(shí)和利益相關(guān)者和稅務(wù)機(jī)關(guān)溝通，減少營收和稅收波動(dòng)造成的負(fù)面影響。

3.2.2 加強(qiáng)與稅務(wù)機(jī)關(guān)的聯(lián)系

財(cái)務(wù)人員要正確處理與公司開展業(yè)務(wù)的境外公司所在國家和我國的稅收政策差異，積極了解各國稅收優(yōu)惠政策，調(diào)整稅收籌劃方案，提高納稅籌劃行為的合法性。同時(shí)，加強(qiáng)與稅務(wù)機(jī)關(guān)的聯(lián)系，向稅務(wù)機(jī)關(guān)反映公司的特殊性，并咨詢應(yīng)對意見或建議。

[參考文獻(xiàn)]

[1] 楊卉，劉寅芳.稅收籌劃在石油企業(yè)發(fā)展中的應(yīng)用分析[J].納稅，2018，12（35）：67-68.

[2] 呂蕾.消費(fèi)稅的納稅籌劃理論及實(shí)務(wù)研究[J].農(nóng)村經(jīng)濟(jì)與科技，2017，28（18）：69，77.

[3]溫立輝.石油企業(yè)稅收籌劃相關(guān)問題的探討[J].財(cái)經(jīng)界（學(xué)術(shù)版），2016（5）：316.