基于政府會(huì)計(jì)制度下高校經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)評(píng)價(jià)指標(biāo)體系的構(gòu)建

陳晶

摘 要：政府會(huì)計(jì)制度改革帶來(lái)高校管理意識(shí)、業(yè)務(wù)流程和內(nèi)部治理的變革，且與高校經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)有著共同的目標(biāo)，提高高校治理能力。本文通過(guò)研究政府會(huì)計(jì)制度改革的目標(biāo)和內(nèi)容，結(jié)合高校經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的目標(biāo)、對(duì)象和內(nèi)容，構(gòu)建基于政府會(huì)計(jì)制度核算體系的高校經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)評(píng)價(jià)指標(biāo)體系，以科學(xué)評(píng)價(jià)各負(fù)責(zé)人的經(jīng)濟(jì)責(zé)任履行情況，提高高校管理能力和水平。

關(guān)鍵詞：政府會(huì)計(jì)制度 ?經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì) ?評(píng)價(jià)指標(biāo)體系

一、政府會(huì)計(jì)制度改革與高校經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)

（一）政府會(huì)計(jì)改革的目標(biāo)及對(duì)高校的影響

由于原高校會(huì)計(jì)核算制度《高等教育會(huì)計(jì)制度》在高校資產(chǎn)管理、降低成本、提升效率、防范風(fēng)險(xiǎn)、促進(jìn)高校長(zhǎng)期可持續(xù)發(fā)展和推進(jìn)治理現(xiàn)代化方面存在不足。因此，政府實(shí)施了一系列舉措推進(jìn)政府會(huì)計(jì)改革，2014年財(cái)政部發(fā)布《權(quán)責(zé)發(fā)生制政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告制度改革方案》，提出了建立權(quán)責(zé)發(fā)生制的政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告制度的意義、原則、內(nèi)容、措施和步驟;2015年以來(lái)，財(cái)政部陸續(xù)公布了基本準(zhǔn)則和9項(xiàng)具體準(zhǔn)則，以及相關(guān)應(yīng)用指南;2017年，財(cái)政部印發(fā)了《政府會(huì)計(jì)制度——行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)科目和報(bào)表》，2019年1月1日起正式實(shí)施，標(biāo)志著具有中國(guó)特色的政府會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)體系初步建成。

根據(jù)財(cái)政部《權(quán)責(zé)發(fā)生制政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告制度改革方案》，政府會(huì)計(jì)改革的目標(biāo)是：全面、清晰反映政府財(cái)務(wù)信息和預(yù)算執(zhí)行信息，為開(kāi)展政府信用評(píng)級(jí)、加強(qiáng)資產(chǎn)負(fù)債管理、改進(jìn)政府績(jī)效監(jiān)督考核、防范財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)等提供支持，促進(jìn)政府財(cái)務(wù)管理水平提高和財(cái)政經(jīng)濟(jì)可持續(xù)發(fā)展。政府會(huì)計(jì)制度改革內(nèi)容以全面引進(jìn)權(quán)責(zé)發(fā)生制為核心，豐富財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)體系，完善預(yù)算會(huì)計(jì)體系，構(gòu)建新的會(huì)計(jì)核算模式，準(zhǔn)確全面反映行政事業(yè)單位的預(yù)算執(zhí)行情況及財(cái)務(wù)狀況。

對(duì)高校而言，從以收付實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ)的會(huì)計(jì)制度，轉(zhuǎn)化為“雙體系”“雙基礎(chǔ)”“雙報(bào)告”的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和預(yù)算會(huì)計(jì)政府會(huì)計(jì)制度體系，一方面，因經(jīng)濟(jì)活動(dòng)計(jì)量確認(rèn)方式的轉(zhuǎn)變，會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)的業(yè)務(wù)基礎(chǔ)也將隨之改變，例如合同、資產(chǎn)、信息化等方面的管理等相關(guān)業(yè)務(wù)流程的變化;另一方面，權(quán)責(zé)發(fā)生制的實(shí)施促進(jìn)高校注重成本費(fèi)用的核算和管理，倒逼高校樹(shù)立“成本費(fèi)用觀”。因此，可以說(shuō)政府會(huì)計(jì)改革不僅僅是一項(xiàng)會(huì)計(jì)核算方式的改革、一個(gè)會(huì)計(jì)基礎(chǔ)和假設(shè)的改變、或者說(shuō)是一項(xiàng)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)確認(rèn)方式的變化，更重要的是高校管理意識(shí)、業(yè)務(wù)流程和內(nèi)部治理等全方位的變革。

（二）高校經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的目標(biāo)

經(jīng)濟(jì)責(zé)任是指當(dāng)事人基于其特定職務(wù)而應(yīng)履行、承擔(dān)的與經(jīng)濟(jì)相關(guān)的職責(zé)、義務(wù)，即領(lǐng)導(dǎo)干部在其任職崗位上管理應(yīng)用其管轄范圍內(nèi)的資金、資源、資產(chǎn)過(guò)程中所應(yīng)當(dāng)履行的職責(zé)和義務(wù)。開(kāi)展經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)，主要是為了加強(qiáng)對(duì)黨政領(lǐng)導(dǎo)干部的管理和監(jiān)督，正確評(píng)價(jià)領(lǐng)導(dǎo)干部任期經(jīng)濟(jì)責(zé)任履行情況;加強(qiáng)對(duì)權(quán)力的制約，促進(jìn)領(lǐng)導(dǎo)干部樹(shù)立正確的權(quán)力觀和政績(jī)觀;促進(jìn)領(lǐng)導(dǎo)干部勤政廉政，全面履行職責(zé)。

根據(jù)《教育部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)規(guī)定》，高校經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)目標(biāo)為：促進(jìn)領(lǐng)導(dǎo)干部推動(dòng)高?？茖W(xué)發(fā)展，以領(lǐng)導(dǎo)干部任職期間高校財(cái)務(wù)收支以及有關(guān)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的真實(shí)、合法和績(jī)效為基礎(chǔ)，重點(diǎn)檢查領(lǐng)導(dǎo)干部守法、守紀(jì)、守規(guī)、盡責(zé)情況，加強(qiáng)對(duì)領(lǐng)導(dǎo)干部行使權(quán)力的制約和監(jiān)督，推進(jìn)領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟(jì)責(zé)任履行和黨風(fēng)廉政建設(shè)主體責(zé)任，推進(jìn)高校教育治理體系和治理能力現(xiàn)代化。

（三）政府會(huì)計(jì)改革與高校經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)

政府會(huì)計(jì)改革和高校經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的共同目標(biāo)是提高高校治理能力。對(duì)比原有的高校會(huì)計(jì)核算體系，政府會(huì)計(jì)制度體系更能全面反映單位財(cái)務(wù)情況，可以說(shuō)單位財(cái)務(wù)情況是高校內(nèi)部治理水平的客觀反映，如果高校存在較高的成本費(fèi)用和較差的績(jī)效評(píng)價(jià)，則說(shuō)明高校內(nèi)部治理水平較低和日常運(yùn)轉(zhuǎn)效率不高。高校經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)就是對(duì)各負(fù)責(zé)人管理能力的評(píng)價(jià)，如果基于新政府會(huì)計(jì)制度核算體系，制定一套可供考核、操作性強(qiáng)的經(jīng)濟(jì)責(zé)任約定及評(píng)價(jià)指標(biāo)，則可以科學(xué)評(píng)價(jià)各負(fù)責(zé)人管理職責(zé)范圍內(nèi)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的業(yè)績(jī)及問(wèn)題，評(píng)價(jià)經(jīng)濟(jì)責(zé)任履行的效果和效率，究錯(cuò)防弊。政府會(huì)計(jì)改革在高校切實(shí)落地，高校經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)“追究問(wèn)責(zé)”落到實(shí)處，提高各負(fù)責(zé)人管理能力和管理水平，增強(qiáng)其責(zé)任感和事業(yè)心。

二、基于政府會(huì)計(jì)制度構(gòu)建高校經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)評(píng)價(jià)指標(biāo)體系

（一）高校經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)對(duì)象

經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的對(duì)象包括：事業(yè)單位正職領(lǐng)導(dǎo)干部或者主持工作一年以上的副職領(lǐng)導(dǎo)干部”。高校第一經(jīng)濟(jì)責(zé)任人是法人，但從學(xué)校內(nèi)部管理和審計(jì)的角度，高校經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)對(duì)象包括：院、系、所、中心、學(xué)校直屬單位、機(jī)關(guān)部處、附屬醫(yī)院、附屬學(xué)校等所屬高校的正職或者主持工作一年以上的副職領(lǐng)導(dǎo)干部，以及資產(chǎn)經(jīng)營(yíng)公司等高校全資和控股企業(yè)的負(fù)責(zé)人。

從具體工作職責(zé)出發(fā)，將審計(jì)對(duì)象歸類為：一是教學(xué)部門(mén)：包括各學(xué)院院長(zhǎng)、研究院負(fù)責(zé)人;二是機(jī)關(guān)部處：包括人事部門(mén)、財(cái)務(wù)部門(mén)、資產(chǎn)部門(mén)、基建部門(mén)、教學(xué)管理、科研管理、學(xué)生管理等部門(mén)負(fù)責(zé)人;三是服務(wù)機(jī)構(gòu)：包括后勤部門(mén)、校醫(yī)院、資產(chǎn)經(jīng)營(yíng)公司等部門(mén)負(fù)責(zé)人;四是附屬機(jī)構(gòu)：附屬院校、附屬醫(yī)院、附屬中小學(xué)、附屬幼兒園等負(fù)責(zé)人。

（二）構(gòu)建高校經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)指標(biāo)體系

財(cái)務(wù)預(yù)算和收支的真實(shí)性、合法性和效益性，資產(chǎn)管理完整和使用效率，重大經(jīng)濟(jì)項(xiàng)目決策和管理，內(nèi)部控制制度的建立和執(zhí)行，目標(biāo)經(jīng)濟(jì)責(zé)任完成情況。以下依據(jù)不同的審計(jì)對(duì)象和內(nèi)容，堅(jiān)持“共性指標(biāo)與個(gè)性指標(biāo)相結(jié)合，定量指標(biāo)和定性指標(biāo)相結(jié)合”原則，構(gòu)建經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)指標(biāo)體系。

1、紀(jì)律方面

審計(jì)結(jié)果可以作為干部監(jiān)督管理部門(mén)任免與選拔人才時(shí)所作的重要考量。

2、財(cái)務(wù)預(yù)算和實(shí)際收支的真實(shí)合法和效益

高校預(yù)算是高校進(jìn)行資源配置的收支計(jì)劃，是一個(gè)控制過(guò)程，制約著高校的活動(dòng)范圍和方向，實(shí)際收支是預(yù)算控制有效性的體現(xiàn)，也是預(yù)算是否合理的反映，因此應(yīng)將預(yù)算與實(shí)際收支結(jié)合進(jìn)行績(jī)效評(píng)價(jià)。

高校的預(yù)算審計(jì)主要是預(yù)算制定和調(diào)整程序是否合規(guī)，預(yù)算制定是否有利于學(xué)校事業(yè)的長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展，預(yù)算的準(zhǔn)確性及精細(xì)化程度，及與財(cái)務(wù)收支結(jié)合考核的預(yù)算執(zhí)行的有效性。財(cái)務(wù)收支審計(jì)主要側(cè)重財(cái)務(wù)收支的真實(shí)、合法和績(jī)效情況，資金使用效率及厲行節(jié)約反對(duì)浪費(fèi)情況。

年度收入預(yù)算完成率反映領(lǐng)導(dǎo)干部任期內(nèi)年度財(cái)務(wù)收入計(jì)劃完成情況、收入預(yù)算編制的合理性與可行性。

年度支出預(yù)算執(zhí)行率評(píng)價(jià)被審計(jì)干部任期內(nèi)所在部門(mén)年度財(cái)務(wù)支出計(jì)劃完成情況及其年度預(yù)算執(zhí)行能力，應(yīng)結(jié)合預(yù)算支出和實(shí)際支出的結(jié)構(gòu)進(jìn)行分析。

部門(mén)經(jīng)費(fèi)費(fèi)用比率，部門(mén)人員經(jīng)費(fèi)費(fèi)用比率，部門(mén)辦公經(jīng)費(fèi)費(fèi)用比率這幾個(gè)比率要結(jié)合起來(lái)分析，反映部門(mén)各項(xiàng)經(jīng)費(fèi)支出的合理性。

部門(mén)招待費(fèi)用比率要和學(xué)校招待費(fèi)用比率結(jié)合分析，反映部門(mén)例行節(jié)約執(zhí)行情況。

應(yīng)收賬款是新政府會(huì)計(jì)制度要求應(yīng)依據(jù)合同進(jìn)度確定收入，如未收到資金則用應(yīng)收賬款核算，應(yīng)收賬款完成率則反映了部門(mén)經(jīng)濟(jì)合同完成情況。

3、資產(chǎn)采購(gòu)與管理情況

資產(chǎn)采購(gòu)的合規(guī)性，資產(chǎn)管理完整及效益情況。包括資產(chǎn)采購(gòu)是否按國(guó)家和學(xué)校規(guī)定的程序執(zhí)行;資產(chǎn)完整程度，實(shí)物是否與賬務(wù)登記一致;資產(chǎn)使用效率如何，資產(chǎn)總量中有多少資產(chǎn)在用，在用資產(chǎn)使用年限長(zhǎng)短，已提折舊占在用資產(chǎn)原值的比例;在任期間資產(chǎn)購(gòu)置量占資產(chǎn)總量多少，購(gòu)置資產(chǎn)是否符合部門(mén)發(fā)展需要。

表3：資產(chǎn)采購(gòu)和管理評(píng)價(jià)指標(biāo)表

[序號(hào) 指標(biāo)性質(zhì) 指標(biāo)內(nèi)容 17 定性指標(biāo) 資產(chǎn)采購(gòu)是否按國(guó)家和學(xué)校規(guī)定的程序執(zhí)行 18 定量指標(biāo) 資產(chǎn)完整率=資產(chǎn)盤(pán)點(diǎn)價(jià)值/資產(chǎn)賬面價(jià)值 19 定量指標(biāo) 固定資產(chǎn)使用率=在用固定資產(chǎn)價(jià)值/總固定資產(chǎn)價(jià)值 20 定量指標(biāo) 資產(chǎn)使用效率=在用固定資產(chǎn)累計(jì)折舊/在用固定資產(chǎn)價(jià)值 21 定量指標(biāo) 資產(chǎn)保值增值率=（資產(chǎn)期末價(jià)值-資產(chǎn)期初價(jià)值）/資產(chǎn)期初價(jià)值 ]

資產(chǎn)完整率反映資產(chǎn)管理控制的合規(guī)和有效性。

固定資產(chǎn)使用率和資產(chǎn)使用效率反映固定資產(chǎn)的使用效率和購(gòu)置浪費(fèi)程度。

資產(chǎn)保值增值率反映領(lǐng)導(dǎo)干部任職期間對(duì)教育硬件的投入力度。

4、重大經(jīng)濟(jì)項(xiàng)目決策管理狀況

重大經(jīng)濟(jì)項(xiàng)目決策指領(lǐng)導(dǎo)人做出的對(duì)高校發(fā)展重要的經(jīng)濟(jì)決策，各部門(mén)有關(guān)重大經(jīng)濟(jì)項(xiàng)目的投資、建設(shè)和管理及效益情況直接關(guān)系著該部門(mén)未來(lái)的發(fā)展方向，反映部門(mén)領(lǐng)導(dǎo)干部的決策能力。

預(yù)期結(jié)果實(shí)現(xiàn)率反映責(zé)任期內(nèi)重大經(jīng)濟(jì)項(xiàng)目的實(shí)現(xiàn)情況，指標(biāo)值越高說(shuō)明執(zhí)行力度越大。

項(xiàng)目預(yù)算進(jìn)度和項(xiàng)目實(shí)際進(jìn)度結(jié)合考核，反映項(xiàng)目制定和實(shí)施效率，項(xiàng)目實(shí)際進(jìn)度與預(yù)算進(jìn)度越接近，說(shuō)明經(jīng)濟(jì)決策執(zhí)行效率越高。

5、內(nèi)部控制制度的制定和執(zhí)行情況

高校內(nèi)部控制是指高校內(nèi)部建立相互制約的業(yè)務(wù)形式和職責(zé)分工制度，目的是進(jìn)行有效制約和監(jiān)督，內(nèi)部控制制度能否有效執(zhí)行對(duì)于部門(mén)日常管理極為重要。主要包括：各項(xiàng)規(guī)章制度是否健全，是否符合國(guó)家法律法規(guī);崗位授權(quán)是否明確、責(zé)任是否清晰;不相容的職務(wù)是否進(jìn)行分工，有無(wú)避嫌;對(duì)經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)的處理是否有明確規(guī)定，符合實(shí)際;各項(xiàng)檢查、核對(duì)、考核制度是否全面、有效。

6、目標(biāo)經(jīng)濟(jì)責(zé)任完成情況

目標(biāo)經(jīng)濟(jì)責(zé)任隨著經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)對(duì)象不同而不同，高校領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的對(duì)象分為教學(xué)部門(mén)、機(jī)關(guān)部處、服務(wù)機(jī)構(gòu)和附屬機(jī)構(gòu)四大類，不同的部門(mén)負(fù)責(zé)人有著與之職位相應(yīng)的經(jīng)濟(jì)責(zé)任范圍，分析審計(jì)對(duì)象所體現(xiàn)不同的目標(biāo)經(jīng)濟(jì)責(zé)任，根據(jù)目標(biāo)經(jīng)濟(jì)責(zé)任制定相應(yīng)的指標(biāo)以評(píng)價(jià)領(lǐng)導(dǎo)干部績(jī)效情況。

教學(xué)部門(mén)主要評(píng)價(jià)具體學(xué)院或研究所單位經(jīng)濟(jì)責(zé)任人在教學(xué)和研究活動(dòng)中履行經(jīng)濟(jì)管理職責(zé)的努力程度、經(jīng)費(fèi)支出預(yù)算精細(xì)化和結(jié)構(gòu)合理程度、教學(xué)和研究產(chǎn)出效益的實(shí)現(xiàn)程度;機(jī)關(guān)部處屬于管理部門(mén)，不是具體的產(chǎn)出單位，其目標(biāo)經(jīng)濟(jì)責(zé)任主要是對(duì)具體履行經(jīng)濟(jì)職責(zé)管理工作努力程度和效率，以及各項(xiàng)工作經(jīng)費(fèi)結(jié)構(gòu)安排合理性;服務(wù)機(jī)構(gòu)的主要工作是利用學(xué)校各項(xiàng)資源為師生提供各項(xiàng)服務(wù)，其目標(biāo)經(jīng)濟(jì)責(zé)任主要是配置各項(xiàng)服務(wù)資源的合理、經(jīng)濟(jì)和有效程度，所提供服務(wù)的效益性;附屬機(jī)構(gòu)主要是其自身經(jīng)營(yíng)狀況及上繳任務(wù)完成情況。以下指標(biāo)只能作為考核該部門(mén)的參考依據(jù)，具體應(yīng)以學(xué)校設(shè)定的目標(biāo)經(jīng)濟(jì)責(zé)任進(jìn)行考核。（見(jiàn)表6）

三、基于政府會(huì)計(jì)制度下構(gòu)建高校經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)評(píng)價(jià)指標(biāo)體系的難點(diǎn)

政府會(huì)計(jì)制度很難真正落地，從而導(dǎo)致構(gòu)建經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)評(píng)價(jià)指標(biāo)體系數(shù)據(jù)基礎(chǔ)不準(zhǔn)確。政府會(huì)計(jì)制度看似一項(xiàng)會(huì)計(jì)核算原則和方式的調(diào)整，實(shí)質(zhì)是整體管理理念、體制和機(jī)制的變化，如果高校整體管理理念跟不上，相關(guān)的業(yè)務(wù)系統(tǒng)不相應(yīng)調(diào)整，僅會(huì)計(jì)核算信息系統(tǒng)的調(diào)整并不能使政府會(huì)計(jì)制度真正落地。政府會(huì)計(jì)改革對(duì)高校而言是高校管理意識(shí)、內(nèi)部治理水平和運(yùn)營(yíng)流程的大改革，這些改革要落實(shí)到位需要漫長(zhǎng)的過(guò)程。

高校經(jīng)濟(jì)活動(dòng)多元，不僅在教學(xué)和科研方面，還存在新的管理體制帶來(lái)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，使得高校經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)對(duì)象復(fù)雜，難以制定統(tǒng)一評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，并且高校經(jīng)濟(jì)責(zé)任目標(biāo)不像企業(yè)有明確的量化標(biāo)準(zhǔn)，目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的周期不會(huì)很規(guī)律，難以制定量化的標(biāo)準(zhǔn)。因此，制定的指標(biāo)體系可作為執(zhí)行情況的體現(xiàn)，不能完全體現(xiàn)效益，有些成果短期無(wú)法看到效果，效益的發(fā)揮需要長(zhǎng)時(shí)間的檢驗(yàn)和積累，應(yīng)結(jié)合實(shí)際情況進(jìn)行綜合評(píng)價(jià)。

高校目標(biāo)經(jīng)濟(jì)責(zé)任制還在探索階段，表現(xiàn)為沒(méi)有建立起目標(biāo)清晰和方法合理的目標(biāo)經(jīng)濟(jì)責(zé)任制，以及監(jiān)督考核機(jī)制，因此設(shè)定科學(xué)合理有效的經(jīng)濟(jì)責(zé)任評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)體系比較困難，要建立完善的高校經(jīng)濟(jì)責(zé)任制體系，應(yīng)從“明確任務(wù)目標(biāo)、強(qiáng)化責(zé)任落實(shí)、注重工作實(shí)效”三方面著手，根據(jù)不同審計(jì)對(duì)象的目標(biāo)經(jīng)濟(jì)責(zé)任，設(shè)定不同的績(jī)效評(píng)價(jià)指標(biāo)體系。

經(jīng)濟(jì)責(zé)任評(píng)價(jià)指標(biāo)體系根據(jù)目標(biāo)和業(yè)務(wù)不斷完善，高校經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)是一項(xiàng)長(zhǎng)期工作，且審計(jì)的對(duì)象和內(nèi)容會(huì)不斷拓寬和延伸，隨著政府會(huì)計(jì)制度逐步完善和切實(shí)落地，以及高校目標(biāo)經(jīng)濟(jì)責(zé)任制的成熟，建立一套高校具可操作性且實(shí)用性強(qiáng)的高效、科學(xué)、合理的經(jīng)濟(jì)責(zé)任評(píng)價(jià)指標(biāo)體系。

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