李增輝

摘? ? 要：隨著我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的確立和不斷完善，煤炭企業(yè)之間競(jìng)爭(zhēng)日益激烈，在煤炭產(chǎn)品同質(zhì)的情況下，為了提高煤炭產(chǎn)品競(jìng)爭(zhēng)力和煤炭企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益，降低煤炭企業(yè)生產(chǎn)成本已經(jīng)成為煤炭企業(yè)的共識(shí)。在成本控制實(shí)踐中，部分煤炭企業(yè)的成本管控方法易導(dǎo)致成本費(fèi)用核算忽視不同煤炭產(chǎn)品之間的差異，難以真實(shí)反映煤炭產(chǎn)品成本控制情況，無(wú)法適應(yīng)煤炭企業(yè)生產(chǎn)實(shí)踐，引起產(chǎn)品成本失控和經(jīng)營(yíng)決策失誤，導(dǎo)致煤炭企業(yè)總體獲利水平下降。作業(yè)成本法是以作業(yè)耗用數(shù)量為依據(jù)的一種成本核算方法，通過(guò)將每種作業(yè)單獨(dú)計(jì)算其分配率，實(shí)現(xiàn)作業(yè)成本的精確計(jì)算和控制。本文深入研究作業(yè)成本法在煤炭企業(yè)中的應(yīng)用，以及推動(dòng)煤炭企業(yè)成本有效控制，提高煤炭企業(yè)市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)力。

關(guān)鍵詞：作業(yè)成本法;煤炭企業(yè);生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)管理;應(yīng)用

1 作業(yè)成本法內(nèi)涵

作業(yè)成本法是將煤炭企業(yè)全部產(chǎn)品或服務(wù)分解為若干作業(yè)，并通過(guò)資源、資源動(dòng)因?qū)⒚禾科髽I(yè)全部成本分布到不同的作業(yè)中，并選取合理的作業(yè)成本動(dòng)因?qū)⒆鳂I(yè)分配到產(chǎn)品中。與傳統(tǒng)的成本管理方法相比，作業(yè)成本系統(tǒng)具有靈活、高效、精確分配等特點(diǎn)。根據(jù)煤炭企業(yè)產(chǎn)品生產(chǎn)過(guò)程，可將作業(yè)成本法應(yīng)用劃分為目標(biāo)控制程序（成本控制目標(biāo)）、過(guò)程程序控制（成本分配與控制）和反饋控制（成本控制評(píng)價(jià)）三個(gè)階段。

2 作業(yè)成本法在煤炭企業(yè)中應(yīng)用

2.1 目標(biāo)控制系統(tǒng)設(shè)計(jì)

目標(biāo)控制子系統(tǒng)設(shè)計(jì)是指煤炭產(chǎn)品生產(chǎn)制造前，通過(guò)成本預(yù)測(cè)和市場(chǎng)規(guī)律明確成本控制目標(biāo)和方向，并根據(jù)煤炭企業(yè)生產(chǎn)特點(diǎn)和作業(yè)流程，確立成本整體目標(biāo)和作業(yè)環(huán)節(jié)目標(biāo)，實(shí)現(xiàn)各作業(yè)中心、分類歸口管理的成本控制網(wǎng)絡(luò)。目標(biāo)控制系統(tǒng)設(shè)計(jì)包括建立作業(yè)中心、目標(biāo)成本確定、目標(biāo)成本分解標(biāo)準(zhǔn)成本制定等環(huán)節(jié)。

（1）建立成本中心

作業(yè)中心是負(fù)責(zé)完成煤炭產(chǎn)品制造功能的一系列作業(yè)集合。在作業(yè)成本法中，成本中心既是成本匯集中心，也是責(zé)任考核中心。在建立成本中心時(shí)，應(yīng)充分考慮作業(yè)生產(chǎn)工序的重要程度，優(yōu)先考慮主要工序，并將性質(zhì)相近、成本原因相同的作業(yè)或作業(yè)中心合并為同質(zhì)作業(yè)，確保作業(yè)成本中心劃分科學(xué)合理，避免過(guò)于精細(xì)或復(fù)雜。

（2）目標(biāo)成本確定

煤炭產(chǎn)品目標(biāo)成本的確定應(yīng)引入市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)機(jī)制，將市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)預(yù)測(cè)和煤炭企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)策略傳導(dǎo)至產(chǎn)品作業(yè)整個(gè)過(guò)程，實(shí)現(xiàn)煤炭產(chǎn)品成本控制目標(biāo)與市場(chǎng)波動(dòng)的相適應(yīng)。在目標(biāo)成本確定中，可采用目標(biāo)利潤(rùn)方法進(jìn)行確定，即目標(biāo)利潤(rùn)=國(guó)內(nèi)同行業(yè)銷售利潤(rùn)率×預(yù)計(jì)銷售收入或本煤炭企業(yè)上期或往期銷售利潤(rùn)率×預(yù)計(jì)銷售收入。針對(duì)短期市場(chǎng)預(yù)測(cè)，可采用量本利分析方法，即：產(chǎn)品總成本=固定成本總額+單位成品成本×產(chǎn)品產(chǎn)量。

（3）目標(biāo)成本分解

在目標(biāo)成本確定后，應(yīng)將目標(biāo)成本劃分到作業(yè)環(huán)節(jié)中，實(shí)現(xiàn)作業(yè)成本控制的全覆蓋和責(zé)任細(xì)分。根據(jù)煤炭企業(yè)特點(diǎn)，可采用多種目標(biāo)成本分解方式，即管理層級(jí)、管理職能、產(chǎn)品生產(chǎn)過(guò)程和成本項(xiàng)目分解。管理層級(jí)是以自上而下的成本控制方法，將煤炭企業(yè)整體目標(biāo)落實(shí)到具體崗位、個(gè)人;管理職能是以管理層為對(duì)象;按產(chǎn)品生產(chǎn)過(guò)程分解是從產(chǎn)品設(shè)計(jì)、材料采購(gòu)、生產(chǎn)、銷售各整個(gè)過(guò)程進(jìn)行分解;按成本項(xiàng)目分解是將目標(biāo)成本分解為直接材料用量、直接人工成本、制造費(fèi)用，并以作業(yè)中心為基準(zhǔn)進(jìn)行目標(biāo)成本的劃分。相較于前三種目標(biāo)成本分解方式而言，按成本項(xiàng)目分解具有全過(guò)程、全方位、動(dòng)態(tài)管理的特點(diǎn)。

（4）標(biāo)準(zhǔn)成本制定

標(biāo)準(zhǔn)成本是經(jīng)過(guò)充分的市場(chǎng)調(diào)查、競(jìng)爭(zhēng)分析和成本核算后確定的作業(yè)成本控制目標(biāo)。根據(jù)費(fèi)用構(gòu)成，標(biāo)準(zhǔn)成本可細(xì)分為直接材料用量、直接人工費(fèi)用和制造費(fèi)用。

通過(guò)上述措施，確定了煤炭企業(yè)成本控制目標(biāo)，并分解到作業(yè)環(huán)節(jié)，實(shí)現(xiàn)全員、全過(guò)程成本控制。

2.2 過(guò)程控制系統(tǒng)設(shè)計(jì)

在確定作業(yè)成本控制目標(biāo)的基礎(chǔ)上，應(yīng)根據(jù)作業(yè)成本法理論，將作業(yè)動(dòng)因落實(shí)到產(chǎn)品生產(chǎn)制造過(guò)程控制中，因此，作業(yè)成本控制是作業(yè)成本法實(shí)施的重點(diǎn)和難點(diǎn)。根據(jù)作業(yè)成本法理論，其過(guò)程控制系統(tǒng)設(shè)計(jì)可分為建立作業(yè)成本庫(kù)、成本庫(kù)費(fèi)用歸集、作業(yè)成本和產(chǎn)品成本計(jì)算三個(gè)環(huán)節(jié)。

（1）建立作業(yè)成本庫(kù)

作業(yè)成本庫(kù)是指以主要作業(yè)耗費(fèi)資源的成本歸集中心、核算、控制中心。由于煤炭企業(yè)實(shí)際情況存在較大的差異，因此，在作業(yè)成本庫(kù)建立過(guò)程中，應(yīng)以部門(mén)或生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)環(huán)節(jié)內(nèi)主要作業(yè)中心為基礎(chǔ)，如作業(yè)成本中心較多，可將同質(zhì)作業(yè)中心合并，以減少作業(yè)成本中心數(shù)量。

（2）成本庫(kù)費(fèi)用歸集

成本庫(kù)費(fèi)用歸集是將作業(yè)環(huán)節(jié)內(nèi)標(biāo)準(zhǔn)成本歸集到作業(yè)成本庫(kù)中，并明確資源動(dòng)因，實(shí)現(xiàn)成本費(fèi)用向各作業(yè)成本庫(kù)的分?jǐn)?。資源動(dòng)因選擇中，可根據(jù)作業(yè)環(huán)節(jié)特點(diǎn)進(jìn)行明確，如人工成本可按人工工時(shí)核算，采礦作業(yè)中心可按機(jī)器工時(shí)計(jì)算，運(yùn)輸作業(yè)和質(zhì)檢作業(yè)成本可按次數(shù)計(jì)算等。

（3）作業(yè)成本和產(chǎn)品成本計(jì)算

作業(yè)動(dòng)因是作業(yè)成本庫(kù)與產(chǎn)品成本直接的中介，是計(jì)算作業(yè)成本和產(chǎn)品成本的關(guān)鍵因素。在作業(yè)動(dòng)因選擇時(shí)，由于部分作業(yè)無(wú)法準(zhǔn)確計(jì)量或作業(yè)動(dòng)因與資源消耗相關(guān)性弱。在確定作業(yè)動(dòng)因的基礎(chǔ)上，應(yīng)根據(jù)煤炭產(chǎn)品數(shù)量確定成本庫(kù)動(dòng)因消耗量，并根據(jù)作業(yè)成本動(dòng)因總量計(jì)算出作業(yè)成本動(dòng)因率，則作業(yè)成本=作業(yè)成本動(dòng)因率×作業(yè)動(dòng)因量。如，在煤炭生產(chǎn)中，單批次作業(yè)成本計(jì)算程序?yàn)椋阂栽撟鳂I(yè)成本庫(kù)成本除當(dāng)期訂單總數(shù)量，得出成本庫(kù)費(fèi)用，并確定成本動(dòng)因率和標(biāo)準(zhǔn)成本，以此計(jì)算得出該作業(yè)環(huán)節(jié)實(shí)際成本。產(chǎn)品成本計(jì)算是將各項(xiàng)作業(yè)成本庫(kù)費(fèi)用歸集后的費(fèi)用總和。

2.3 反饋控制系統(tǒng)設(shè)計(jì)

反饋控制系統(tǒng)設(shè)計(jì)是針對(duì)作業(yè)成本法目標(biāo)控制和過(guò)程控制系統(tǒng)的反饋、評(píng)價(jià)和總結(jié)，通過(guò)在產(chǎn)品生產(chǎn)過(guò)程中、生產(chǎn)完成后與預(yù)期控制目標(biāo)進(jìn)行對(duì)比分析，分析成本差異產(chǎn)生的原因和責(zé)任，實(shí)現(xiàn)作業(yè)成本控制的持續(xù)完善。由前文所述，產(chǎn)品成本主要由直接材料費(fèi)用、直接人工費(fèi)用和制造費(fèi)用構(gòu)成，在反饋過(guò)程中，應(yīng)通過(guò)對(duì)比實(shí)際作業(yè)成本和標(biāo)準(zhǔn)作業(yè)成本差異，計(jì)算得出差異額和差異比例，并細(xì)化分析差異額產(chǎn)生的作業(yè)環(huán)節(jié)和原因，落實(shí)成本控制責(zé)任，實(shí)現(xiàn)煤炭產(chǎn)品成本控制持續(xù)改進(jìn)。

3 作業(yè)成本法在制造煤炭企業(yè)應(yīng)用的基本方法

（1）精細(xì)化制造煤炭企業(yè)變動(dòng)成本

煤炭企業(yè)的變動(dòng)成本能夠直接影響煤炭企業(yè)制造成本，煤炭企業(yè)必須重視影響產(chǎn)品成本的各種變動(dòng)成本，對(duì)此成本核算人員應(yīng)全面考察該項(xiàng)產(chǎn)品的各項(xiàng)變動(dòng)成本因素，并在此期間樹(shù)立變動(dòng)成本是否有精簡(jiǎn)的可能性，才能從根源上減少煤炭企業(yè)制造成本。

（2）合理設(shè)計(jì)成本核算流程

在煤炭企業(yè)的成本核算中依據(jù)作業(yè)成本法的基本原理，可以認(rèn)為產(chǎn)品的成本產(chǎn)生是因?yàn)楫a(chǎn)品消耗作業(yè)，而作業(yè)消耗資源，產(chǎn)品的成本源于產(chǎn)品生產(chǎn)過(guò)程中所消耗的作業(yè)，而作業(yè)得以順利開(kāi)展的前提就是消耗資源。因此資源成本的確認(rèn)顯得尤為重要，確定資源成本可分為兩大部分。一是成本資源收集以往年度的制造項(xiàng)目成本數(shù)據(jù)，并將各個(gè)成本剝離開(kāi)，逐一確定是否在實(shí)質(zhì)上影響制造成本。二是作業(yè)所消耗的資源成本以作業(yè)為單位歸集起來(lái)，并傳遞給作業(yè)形成包含資源成本的作業(yè)成本，以便確認(rèn)最終成本核算數(shù)據(jù)。

（3）注重間接成本對(duì)成本核算的影響

間接成本指的是與生產(chǎn)產(chǎn)品和服務(wù)難以形成直接量化關(guān)系的資源投入的成本，間接成本主要包括有固定資產(chǎn)折舊成本、管理費(fèi)用、銷售費(fèi)用等等。從它的定義中可以看出，間接成本所涉及的內(nèi)容較為廣泛，如固定資產(chǎn)折舊成本，其運(yùn)用的折舊方法能直接影響當(dāng)期產(chǎn)品的成本效益。如加速折舊法前期所承擔(dān)的折舊成本較高，后期則逐漸減少;平均年限折舊法則對(duì)每期的成本影響都大致相同。管理費(fèi)用雖然不能再經(jīng)營(yíng)期間確定，但可以大體編制在一定的預(yù)算范圍內(nèi)，并及時(shí)預(yù)警是否超標(biāo)，一邊后期把控。銷售費(fèi)用也要考慮到收款期限所帶來(lái)的成本費(fèi)用問(wèn)題。

（4）加強(qiáng)各部門(mén)的信息溝通

作業(yè)成本法的應(yīng)用，在煤炭企業(yè)所獲取的各項(xiàng)財(cái)務(wù)信息和各個(gè)部門(mén)的信息溝通必不可少，這主要是因?yàn)槊恳豁?xiàng)的成本核算都必須保證所有的經(jīng)濟(jì)內(nèi)容完整。各部門(mén)之間的信息溝通能夠有效幫助成本核算人員熟知項(xiàng)目影響成本的各種因素，并第一時(shí)間調(diào)整偏離成本預(yù)算的制造過(guò)程。作業(yè)成本法能夠全方位的管控成本，減少煤炭企業(yè)不必要的成本支出。

4 結(jié)語(yǔ)

新時(shí)期背景下，煤炭行業(yè)競(jìng)爭(zhēng)日益激烈，作業(yè)成本法作為一種較為科學(xué)、先進(jìn)的成本計(jì)算方法，融合了作業(yè)管理、過(guò)程管理等先進(jìn)管理思想。煤炭企業(yè)應(yīng)結(jié)合自身技術(shù)水平、成本結(jié)構(gòu)和成本控制目標(biāo)，合理分解作業(yè)成本，建立成本庫(kù)，精確計(jì)算作業(yè)成本和產(chǎn)品成本，并通過(guò)作業(yè)成本動(dòng)態(tài)監(jiān)控和評(píng)價(jià)，實(shí)現(xiàn)煤炭炭品生產(chǎn)成本的全過(guò)程、全方位控制，合理控制煤炭產(chǎn)品生產(chǎn)成本，提高煤炭企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益。

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