《政府會(huì)計(jì)制度》對(duì)醫(yī)院成本核算的影響

李琳

摘要：2019年1月1日起，所有公立醫(yī)院全面施行新頒布的《政府會(huì)計(jì)制度》，明確要求醫(yī)院實(shí)行全成本核算。本文首先介紹了《政府會(huì)計(jì)制度》對(duì)醫(yī)院成本核算的意義和影響，然后分析介紹了現(xiàn)行醫(yī)院成本核算中存在的成本意識(shí)薄弱、制度不健全、成本設(shè)置單元不統(tǒng)一和核算科目不全面、信息系統(tǒng)更新不及時(shí)、數(shù)據(jù)不共享、未進(jìn)行全成本核算等問(wèn)題，并針對(duì)這些問(wèn)題提出了有針對(duì)性的改進(jìn)措施。

關(guān)鍵詞：《政府會(huì)計(jì)制度》;公立醫(yī)院;成本核算

引言

公立醫(yī)院雖屬事業(yè)單位，以公益性為第一屬性，但往往并非財(cái)政全額撥款，需要靠經(jīng)營(yíng)活動(dòng)維持醫(yī)院正常運(yùn)轉(zhuǎn)，因此具有經(jīng)營(yíng)性。對(duì)于一家具有經(jīng)營(yíng)壓力的單位而言，全面準(zhǔn)確的成本核算管理對(duì)促進(jìn)其持續(xù)健康發(fā)展具有十分重要的意義。2019年1月1日起，所有公立醫(yī)院全面施行新頒布的《政府會(huì)計(jì)制度》，這對(duì)于提高政府會(huì)計(jì)信息質(zhì)量、提升醫(yī)院財(cái)務(wù)管理水平、全面實(shí)施成本績(jī)效管理、建立現(xiàn)代財(cái)政制度具有重要的政策支撐作用，對(duì)醫(yī)院的財(cái)務(wù)管理工作提出了新的要求，同時(shí)給公立醫(yī)院的成本核算帶來(lái)了新的變化和挑戰(zhàn)。

一、《政府會(huì)計(jì)制度》下成本核算對(duì)公立醫(yī)院發(fā)展的意義和影響

（一）加強(qiáng)醫(yī)院成本管理，有利于公立醫(yī)院整合各項(xiàng)資源，提升資源利用率

隨著我國(guó)醫(yī)療衛(wèi)生行業(yè)市場(chǎng)不斷擴(kuò)大，醫(yī)療行業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)日趨激烈，這就對(duì)醫(yī)院的成本管理提出了更高的需求。對(duì)于醫(yī)院來(lái)說(shuō)，積極整合醫(yī)院各項(xiàng)資源，加強(qiáng)資源的優(yōu)化配置，提升資源利用率，既是應(yīng)對(duì)競(jìng)爭(zhēng)的必然要求，也是醫(yī)院長(zhǎng)期發(fā)展的客觀(guān)需要?！墩畷?huì)計(jì)制度》的頒布對(duì)醫(yī)院成本管理的改進(jìn)與創(chuàng)新是一種倒逼，但同時(shí)也為醫(yī)院對(duì)基礎(chǔ)檔案進(jìn)行重新整理，進(jìn)一步優(yōu)化調(diào)整醫(yī)院內(nèi)部的人員管理、醫(yī)療耗材管理，合理規(guī)劃醫(yī)院的成本結(jié)構(gòu)，提高醫(yī)院的資源使用效率，促進(jìn)醫(yī)院合理發(fā)展提供了重要契機(jī)。

（二）加強(qiáng)醫(yī)院成本管理，有利于規(guī)范完善公立醫(yī)院的績(jī)效考核體系，提高績(jī)效管理水平

《政府會(huì)計(jì)制度》對(duì)公立醫(yī)院的全成本核算提出了更高要求，必然促使公立醫(yī)院提供更準(zhǔn)確完整的成本數(shù)據(jù)，尤其是更加準(zhǔn)確地反映醫(yī)院成本的各項(xiàng)構(gòu)成情況，這樣也為醫(yī)院的績(jī)效考核提供了更有效的數(shù)據(jù)支撐，有利于公立醫(yī)院規(guī)范完善績(jī)效考核體系，促進(jìn)各科室管理層采取各種措施以降低科室成本，促進(jìn)醫(yī)院經(jīng)營(yíng)效率的提升，增加醫(yī)院的門(mén)診量和床位使用率，保持醫(yī)院持續(xù)健康發(fā)展。

二、公立醫(yī)院成本核算中存在的問(wèn)題

（1）成本管理意識(shí)薄弱，管理制度不健全。目前，國(guó)內(nèi)公立醫(yī)院的管理者大部分都是醫(yī)療技術(shù)人員出身，工作中更多關(guān)注醫(yī)院醫(yī)療業(yè)務(wù)的開(kāi)展，對(duì)醫(yī)院的成本管理既缺少相關(guān)專(zhuān)業(yè)知識(shí)，也缺少足夠的重視，這就造成醫(yī)院的成本管理工作往往得不到管理層的有力支持，更談不上提前謀劃。從實(shí)際情況來(lái)看，大部分公立醫(yī)院的現(xiàn)行成本管理制度都比較粗略，缺乏細(xì)致清晰的操作細(xì)則，針對(duì)性和可操作性不強(qiáng)，效果也不夠不理想。

（2）成本核算單元不統(tǒng)一，核算項(xiàng)目不全面。從實(shí)際情況來(lái)看，有些公立醫(yī)院在開(kāi)展成本核算時(shí)，有時(shí)會(huì)出現(xiàn)各個(gè)相關(guān)科室在科室名稱(chēng)上的設(shè)置都沒(méi)有保持一致的情況，比如相同科室在財(cái)務(wù)系統(tǒng)、HIS系統(tǒng)、人力系統(tǒng)、物資系統(tǒng)上都沒(méi)有統(tǒng)一名稱(chēng)和編碼，給成本歸集帶來(lái)困難。另外，成本核算的項(xiàng)目也不全面，公立醫(yī)院的成本項(xiàng)目一般包括人力成本、材料成本、房屋支出、設(shè)備支出、藥品支出以及其他公用經(jīng)費(fèi)等大類(lèi)，但對(duì)于大類(lèi)里的細(xì)項(xiàng)核算的并不全面，存在不少漏項(xiàng)，不能完全反映實(shí)際成本情況，比如人力成本只核算了在職人員的基本工資項(xiàng)目，并沒(méi)有核算各類(lèi)社會(huì)保障繳費(fèi)及離退休人員的工資成本。此外，有些醫(yī)院對(duì)部分公用成本項(xiàng)目都沒(méi)進(jìn)行成本核算。

（3）信息系統(tǒng)更新滯后，成本數(shù)據(jù)提取不夠準(zhǔn)確。從理論上講，成本數(shù)據(jù)最準(zhǔn)確的來(lái)源應(yīng)該是醫(yī)院HIS系統(tǒng)，醫(yī)院各部門(mén)的成本也應(yīng)該都跟HIS做對(duì)接。但實(shí)際上，由于歷史原因，大部分公立醫(yī)院不同部門(mén)的業(yè)務(wù)系統(tǒng)往往都是分別開(kāi)發(fā)、獨(dú)立運(yùn)作的，并沒(méi)有跟HIS對(duì)接，因此成本數(shù)據(jù)都無(wú)法從HIS系統(tǒng)直接提取，只能從財(cái)務(wù)部門(mén)的核算系統(tǒng)取數(shù)，而且也只能按部門(mén)進(jìn)行核算，無(wú)法按多維度、多層次的方法確定成本核算對(duì)象，對(duì)成本核算進(jìn)行細(xì)化。

（4）成本都是直接成本，未進(jìn)行分?jǐn)偂Ｒ罁?jù)《事業(yè)單位成本核算基本指引》，公立醫(yī)院不僅應(yīng)當(dāng)合理地將直接成本追溯至相應(yīng)的成本對(duì)象，還應(yīng)該對(duì)間接費(fèi)用進(jìn)行歸集與分?jǐn)?，主要是將醫(yī)技科室、醫(yī)輔科室以及后勤科室等這些非臨床科室產(chǎn)生的成本分?jǐn)偟脚R床科室中去。但在《政府會(huì)計(jì)制度》實(shí)施前，不少醫(yī)院的核算的主要是各科室發(fā)生的直接成本，沒(méi)有進(jìn)行間接成本的分?jǐn)偂?/p>

三、《政府會(huì)計(jì)制度》下公立醫(yī)院成本管理的改進(jìn)措施

依據(jù)《政府會(huì)計(jì)制度》及《醫(yī)院補(bǔ)充規(guī)定》的要求，醫(yī)院政府會(huì)計(jì)報(bào)告體系中的財(cái)務(wù)報(bào)告體系不僅包括資產(chǎn)負(fù)債表、收入費(fèi)用表、凈資產(chǎn)變動(dòng)表、現(xiàn)金流量表，還包括附表、附注以及財(cái)務(wù)報(bào)告，而這個(gè)附表就是成本報(bào)表，其中包括醫(yī)院各科室直接成本表、醫(yī)療臨床服務(wù)類(lèi)科室全成本表、醫(yī)院臨床服務(wù)類(lèi)科室全成本構(gòu)成分析表，《醫(yī)院補(bǔ)充規(guī)定》中提供了附表的報(bào)表格式。盡管這些成本報(bào)表都是附表，但對(duì)于醫(yī)院的管理層和決策者全面掌握情況，作出科學(xué)決策至關(guān)重要。為適應(yīng)《政府會(huì)計(jì)制度》要求，醫(yī)院應(yīng)當(dāng)從如下幾個(gè)方面著手，積極改進(jìn)成本管理工作：

（1）加強(qiáng)成本管理意識(shí)，完善成本管理制度。公立醫(yī)院應(yīng)加強(qiáng)各層次醫(yī)務(wù)人員的成本管理意識(shí)，完善成本管理制度。重點(diǎn)從兩方面入手，一是加強(qiáng)成本管理宣傳工作，以定期組織學(xué)習(xí)、會(huì)議、宣講等方式，不斷加強(qiáng)全員的成本管理意識(shí)，讓職工從思想上真正重視成本管理工作;二是借《政府會(huì)計(jì)制度》實(shí)施的契機(jī)，重新梳理完善醫(yī)院的財(cái)務(wù)制度、成本的核算和控制制度。按照雙功能、雙基礎(chǔ)、雙報(bào)告的會(huì)計(jì)核算模式做好會(huì)計(jì)這項(xiàng)基本工作，確保成本數(shù)據(jù)的可靠性，同時(shí)可以通過(guò)開(kāi)展有效的內(nèi)部控制活動(dòng)，強(qiáng)化對(duì)醫(yī)院各環(huán)節(jié)的成本控制工作，并將全面預(yù)算管理納入全成本核算中，這樣既能及時(shí)準(zhǔn)確得對(duì)預(yù)算進(jìn)行調(diào)整管理，又能進(jìn)一步優(yōu)化醫(yī)院的成本控制水平。

（2）統(tǒng)一成本核算單元和成本核算項(xiàng)目。根據(jù)《政府會(huì)計(jì)制度》對(duì)附表的規(guī)定，醫(yī)院各科室直接成本表反映的是各醫(yī)療科室、醫(yī)技科室、醫(yī)療輔助科室以及行政后勤類(lèi)科室發(fā)生的直接成本，指的是醫(yī)院各科室開(kāi)展醫(yī)療等其他活動(dòng)發(fā)生的能夠直接計(jì)入或采用一定方法計(jì)算后直接計(jì)入科室成本的各種費(fèi)用。所以醫(yī)院可以先對(duì)所有科室重新分類(lèi)和歸類(lèi)，將科室按大類(lèi)分為臨床服務(wù)科室、醫(yī)療技術(shù)科室、醫(yī)療輔助科室、行政后勤科室，并且將醫(yī)院財(cái)務(wù)系統(tǒng)、HIS系統(tǒng)、人力系統(tǒng)、物資系統(tǒng)上科室類(lèi)別和科室編碼、科室名稱(chēng)都統(tǒng)一化;另外依據(jù)《政府會(huì)計(jì)制度》對(duì)醫(yī)院會(huì)計(jì)核算工作的要求，重新整理《政府會(huì)計(jì)制度》下要求的會(huì)計(jì)科目，提高成本數(shù)據(jù)的準(zhǔn)確性。

（3）加強(qiáng)公立醫(yī)院信息系統(tǒng)的建設(shè)，提升成本核算信息化水平。為做好新系統(tǒng)下的成本核算工作，公立醫(yī)院應(yīng)該積極加強(qiáng)醫(yī)院信息系統(tǒng)的建設(shè)工作，以提高醫(yī)院成本核算的信息化水平。首先醫(yī)院財(cái)務(wù)部門(mén)應(yīng)該及時(shí)更新財(cái)務(wù)系統(tǒng)，使新系統(tǒng)支持《政府會(huì)計(jì)制度》的雙基礎(chǔ)雙功能的模式，并滿(mǎn)足平行記賬的要求，做好各類(lèi)明細(xì)賬的核算工作，為成本核算提供準(zhǔn)確的基礎(chǔ)數(shù)據(jù);其次醫(yī)院應(yīng)該構(gòu)建信息共享平臺(tái)，以財(cái)務(wù)活動(dòng)作為主線(xiàn)，貫穿醫(yī)院的人、財(cái)、物的業(yè)務(wù)活動(dòng)，將財(cái)務(wù)系統(tǒng)與醫(yī)院HIS、人力、物資等系統(tǒng)實(shí)現(xiàn)實(shí)時(shí)對(duì)接，實(shí)現(xiàn)數(shù)據(jù)信息之間的相互聯(lián)系與共享，使成本核算的信息更具有真實(shí)性和可靠性，提高成本控制的信息化水平。

（4）選擇科學(xué)合理的費(fèi)用分?jǐn)傊笜?biāo)，做好臨床服務(wù)類(lèi)科室的全成本核算工作。依據(jù)《政府會(huì)計(jì)制度——行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)科目和報(bào)表》的補(bǔ)充規(guī)定和銜接規(guī)定的通知，醫(yī)院的臨床服務(wù)類(lèi)科室的全成本核算表應(yīng)該將單位管理費(fèi)用、醫(yī)療輔助類(lèi)科室直接成本以及醫(yī)療技術(shù)類(lèi)科室直接成本逐步分?jǐn)偟脚R床科室，促進(jìn)臨床科室達(dá)到全成本核算的要求。醫(yī)院依據(jù)受益者原則進(jìn)行成本分?jǐn)?，將行政后勤、醫(yī)療輔助、醫(yī)療技術(shù)的科室成本按收支配比、人員、工作量、面積等分?jǐn)傊笜?biāo)逐步分?jǐn)偟脚R床服務(wù)類(lèi)科室，使臨床科室的全成本等于直接成本和間接成本之和。圖1是醫(yī)院的成本分?jǐn)倛D。

分?jǐn)偟幕驹瓌t是：行政后勤科室的直接成本第一次分?jǐn)偠及纯剖胰藬?shù)分?jǐn)偟脚R床服務(wù)科室、醫(yī)療技術(shù)科室和醫(yī)療輔助科室;醫(yī)療輔助科室包括病案管理科、收費(fèi)處、住院處和供應(yīng)室，病案管理科的成本按出入院人數(shù)和送借病歷組合分?jǐn)偟脚R床和醫(yī)療技術(shù)科室;收費(fèi)處成本按收費(fèi)和掛號(hào)次數(shù)分?jǐn)?供應(yīng)室成本按供應(yīng)室的消毒金額分?jǐn)偟脚R床和醫(yī)療技術(shù)科室;醫(yī)療技術(shù)科室包括檢驗(yàn)、放射、超聲、病理、輸血和藥劑科，醫(yī)療技術(shù)科室的成本按科室開(kāi)單收入分?jǐn)偟脚R床科室;臨床科室的全成本等于直接成本加一次分?jǐn)偝杀炯佣畏謹(jǐn)偝杀炯尤畏謹(jǐn)偝杀尽?/p>

（5）提高財(cái)務(wù)人員綜合能力。財(cái)務(wù)人員的專(zhuān)業(yè)知識(shí)以及能力，直接決定了醫(yī)院成本核算的準(zhǔn)確性和執(zhí)行效果。《政府會(huì)計(jì)制度》的實(shí)施對(duì)財(cái)務(wù)各類(lèi)人員的專(zhuān)業(yè)水平提出了更高要求，醫(yī)院應(yīng)該從促進(jìn)長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展的高度，做好財(cái)務(wù)人員的專(zhuān)業(yè)培訓(xùn)工作。另外，財(cái)務(wù)人員自身也應(yīng)該加強(qiáng)學(xué)習(xí)《政府會(huì)計(jì)制度》，熟悉醫(yī)院相關(guān)業(yè)務(wù)，做好會(huì)計(jì)核算這項(xiàng)基礎(chǔ)工作;成本核算人員更是應(yīng)該在熟悉會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)工作的同時(shí)，熟悉醫(yī)院的臨床相關(guān)業(yè)務(wù)的工作流程和管理要求，在實(shí)踐工作中更有針對(duì)性地做好成本核算工作。

結(jié)語(yǔ)

公立醫(yī)院應(yīng)該從思想上認(rèn)識(shí)到成本控制的重要性，并能正確認(rèn)識(shí)到新頒布的《政府會(huì)計(jì)制度》對(duì)醫(yī)院的成本核算工作帶來(lái)的變化和挑戰(zhàn)。落實(shí)《政府會(huì)計(jì)制度》的各項(xiàng)要求，組織財(cái)務(wù)人員認(rèn)真學(xué)習(xí)相關(guān)制度，提高財(cái)務(wù)人員的專(zhuān)業(yè)素質(zhì);規(guī)范醫(yī)院的財(cái)務(wù)制度，從衛(wèi)生系統(tǒng)建立的全套醫(yī)院成本核算的實(shí)施方法出發(fā)來(lái)完善成本核算體系和成本控制制度;不斷加強(qiáng)醫(yī)院信息化建設(shè)，保證《政府會(huì)計(jì)制度》的有效實(shí)施。保證醫(yī)院成本核算的全面性和準(zhǔn)確性。另外，醫(yī)院還可以積極探索一些先進(jìn)的成本核算方法，結(jié)合醫(yī)院自身情況，選擇適合醫(yī)院的成本核算體系，為醫(yī)院的發(fā)展保駕護(hù)航。

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