楊崢 中廣核新能源投資（深圳）有限公司青海分公司

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的發(fā)布實(shí)行對(duì)企業(yè)造成較大的影響，其中多項(xiàng)準(zhǔn)則的變化使企業(yè)的財(cái)務(wù)管理活動(dòng)也必須進(jìn)行變革，其中對(duì)合并報(bào)表的要求也提升了一定的高度。企業(yè)的發(fā)展是一個(gè)不斷壯大擴(kuò)展的過(guò)程，在進(jìn)步中其經(jīng)濟(jì)活動(dòng)更加多樣，所涉及的財(cái)務(wù)來(lái)往增多，這就導(dǎo)致在準(zhǔn)則和發(fā)展的共同作用下企業(yè)的合并報(bào)表編制會(huì)遇到更多的問(wèn)題，其難度也被提升，因此為適應(yīng)變化、滿足發(fā)展需求，企業(yè)需要尋求有效的應(yīng)對(duì)措施解決報(bào)表合并的阻礙，促使合并報(bào)表準(zhǔn)確性的提高，從而為企業(yè)的管理提供合理的數(shù)據(jù)支持。

一、企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)表合并出現(xiàn)的問(wèn)題

（一）合并范圍方面的問(wèn)題

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則背景下，作為投資企業(yè)母公司擁有超過(guò)一半的表決權(quán)，表明母公司對(duì)被投資企業(yè)有控制權(quán)。所以，將被投資企業(yè)視為母公司的子公司，納入報(bào)表合并體系中。但新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則沒(méi)有明確提出選用哪種計(jì)算方式，由此引出了很多問(wèn)題。比如，對(duì)于統(tǒng)一持股關(guān)系報(bào)表合并處理企業(yè)看法是不同的，導(dǎo)致報(bào)表信息真實(shí)性不高，財(cái)務(wù)報(bào)表合并后其作用發(fā)揮也受到了嚴(yán)重的影響，合并報(bào)表應(yīng)用價(jià)值得不到保障。根本原因在于缺乏明確的合并范圍，實(shí)質(zhì)控制沒(méi)有意義。在這種情況下，企業(yè)要對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表合并范圍作出明確規(guī)定，充分發(fā)揮報(bào)表作用。具體而言，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則背景下，企業(yè)要根據(jù)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定嚴(yán)格開(kāi)展工作，財(cái)務(wù)人員要積極學(xué)習(xí)并了解準(zhǔn)則內(nèi)容與要求，還要適當(dāng)?shù)貙W(xué)習(xí)國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則相關(guān)知識(shí)。企業(yè)根據(jù)內(nèi)部實(shí)際經(jīng)營(yíng)情況與發(fā)展要求，保障計(jì)算分析工作的綜合與科學(xué)性，明確報(bào)表合并范圍及計(jì)算方法，充分發(fā)揮其作用，為企業(yè)實(shí)現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展提供推動(dòng)力。比如，企業(yè)根據(jù)內(nèi)部運(yùn)營(yíng)管理情況，在合并體系中納入非營(yíng)利性組織，為會(huì)計(jì)報(bào)表合并制定詳細(xì)的執(zhí)行方式，以此全面提升企業(yè)財(cái)務(wù)管理水平。

（二）關(guān)聯(lián)交易下上市公司資本公積項(xiàng)目合并

會(huì)計(jì)報(bào)表主要是為那些母公司以及上市企業(yè)中的股東提供服務(wù)的。對(duì)于相關(guān)資本公積項(xiàng)目來(lái)說(shuō)，對(duì)于合并會(huì)計(jì)報(bào)表進(jìn)行編制過(guò)程中，需要把子公司中公積資本項(xiàng)目抵消，在將相關(guān)會(huì)計(jì)信息進(jìn)行披露過(guò)程中，將其當(dāng)成母公司自身資本公積，按照原本規(guī)定進(jìn)行處理，容易因?yàn)轱@失公允相關(guān)關(guān)聯(lián)交易所誕生的期末存貨、無(wú)形資產(chǎn)以及固定資產(chǎn)等單純能夠抵消少部分價(jià)值，確認(rèn)內(nèi)部尚未落實(shí)的銷(xiāo)售利潤(rùn)，甚至是沒(méi)有抵消的。為此筆者提出針對(duì)關(guān)聯(lián)交易下的各種固定資產(chǎn)、期末存貨以及上市企業(yè)資本公積等涵蓋尚未實(shí)現(xiàn)銷(xiāo)售利潤(rùn)各種內(nèi)容，應(yīng)該進(jìn)行統(tǒng)一抵消。

（三）合并報(bào)表的合并規(guī)則缺乏明確性

與舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則相比，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在合并報(bào)表的內(nèi)容設(shè)置上做出了一定的調(diào)整，將合并財(cái)務(wù)狀況表與合并利潤(rùn)分配表統(tǒng)一編制為合并所有者權(quán)益變動(dòng)表，并在合并內(nèi)容中繼續(xù)增加了附注的要求。雖然在合并報(bào)表內(nèi)容上發(fā)生了部分變化，但是卻缺少合并規(guī)則的具體明確，并沒(méi)有指出財(cái)務(wù)合并工作的詳細(xì)方法和概念。其中不僅沒(méi)有對(duì)購(gòu)買(mǎi)法相關(guān)財(cái)務(wù)工作開(kāi)展具體的定義，而且也缺少權(quán)益法相關(guān)財(cái)務(wù)工作的明確概念。即使在企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表合并工作中通常采用權(quán)益結(jié)合法開(kāi)展控制工作，但是不具體的定義、不完善的制度、不詳細(xì)的執(zhí)行措施都在一定程度上增加了合并報(bào)表的工作難度，為相關(guān)財(cái)務(wù)工作人員帶來(lái)了諸多的挑戰(zhàn)。

二、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)表合并工作新思路

（一）明確報(bào)表合并工作范圍

一方面，全面落實(shí)實(shí)質(zhì)高于形式的理念，實(shí)質(zhì)控制權(quán)與形式持股比例如果出現(xiàn)矛盾，實(shí)質(zhì)控制權(quán)是首要考慮因素；假若被投資企業(yè)中投資方企業(yè)權(quán)益資本超過(guò)半數(shù)，表明其對(duì)被投資企業(yè)具有控制權(quán)，投資方企業(yè)財(cái)務(wù)合并范圍中要納入被投資企業(yè)。另一方面，深入了解“暫時(shí)控制”，其屬于短期投資行為，旨在為外部環(huán)境產(chǎn)生假象，采用暫時(shí)控制手段合并范疇內(nèi)子公司不在范圍內(nèi)。所以，明確規(guī)定“暫時(shí)控制”是十分必要的，以防發(fā)生虛假現(xiàn)象。另外，控股權(quán)的明確規(guī)定也很重要，以防分散問(wèn)題的出現(xiàn)影響企業(yè)順利進(jìn)行財(cái)務(wù)合并工作。

（二）細(xì)化合并會(huì)計(jì)報(bào)表內(nèi)容

按照我國(guó)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的相關(guān)要求，集團(tuán)公司需要將可控制的子公司全部列入會(huì)計(jì)報(bào)表合并范圍之中。這說(shuō)明集團(tuán)公司對(duì)子公司的控制權(quán)，是財(cái)務(wù)報(bào)表合并工作首先需要考慮的問(wèn)題。在財(cái)務(wù)報(bào)表合并過(guò)程中，企業(yè)需要進(jìn)行細(xì)化合并，以集團(tuán)公司的控制權(quán)作為標(biāo)準(zhǔn)來(lái)進(jìn)行合并。對(duì)于集團(tuán)公司與子公司在盈利能力以及機(jī)構(gòu)設(shè)置中存在的差異，可以通過(guò)編制分部財(cái)務(wù)報(bào)表，進(jìn)而有效解決合并報(bào)表之后報(bào)表范圍局限性的問(wèn)題。在這一過(guò)程中，集團(tuán)公司也可以適度對(duì)部分關(guān)聯(lián)方的信息以及相關(guān)交易信息進(jìn)行適度披露，有助于讓管理層了解集團(tuán)公司對(duì)關(guān)聯(lián)方交易的依賴程度，并且避免虛假關(guān)聯(lián)方交易問(wèn)題。

（三）加強(qiáng)會(huì)計(jì)政策的統(tǒng)一性

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中規(guī)定集團(tuán)公司開(kāi)展合并工作編制合并報(bào)表時(shí)，子公司或分公司必須以母公司的會(huì)計(jì)政策為準(zhǔn)，進(jìn)而才能夠?yàn)橄嚓P(guān)財(cái)務(wù)人員的管理查看工作提供便利。企業(yè)不僅應(yīng)該制定統(tǒng)一的會(huì)計(jì)政策，還需要不斷加強(qiáng)對(duì)會(huì)計(jì)工作的執(zhí)行力度，對(duì)合并報(bào)表工作的全過(guò)程進(jìn)行監(jiān)督管理，切實(shí)保證會(huì)計(jì)政策的有效落實(shí)。一方面，可以通過(guò)制定相應(yīng)的制度來(lái)規(guī)范合并報(bào)表的相關(guān)工作，督促財(cái)務(wù)工作人員嚴(yán)格遵守規(guī)章制度執(zhí)行工作任務(wù)，提高合并報(bào)表工作的嚴(yán)謹(jǐn)性；另一方面可以設(shè)置一定的懲戒機(jī)制，對(duì)合并報(bào)表工作中的違規(guī)行為進(jìn)行懲戒，對(duì)優(yōu)秀表現(xiàn)的員工給予獎(jiǎng)勵(lì)，激發(fā)工作人員的積極性，不僅能夠提高合并報(bào)表的工作效率，而且能夠保障合并報(bào)表工作的質(zhì)量。

三、結(jié)束語(yǔ)

新“第33 號(hào)準(zhǔn)則”合并財(cái)務(wù)報(bào)表的有關(guān)規(guī)定更加全面，財(cái)務(wù)報(bào)表更好地反映所有股東的利益，并為其服務(wù)。但是其自身在合并財(cái)務(wù)報(bào)表過(guò)程當(dāng)中仍有很多問(wèn)題，很難解決。他們影響綜合財(cái)務(wù)報(bào)表所載信息的質(zhì)量和有效決策過(guò)程，需要決策者和會(huì)計(jì)從業(yè)人員不斷改進(jìn)。