黃蕾 朱瓊 張大雪

本量利分析，即分析成本、數(shù)量和利潤的依存關(guān)系，是利用數(shù)學(xué)模型將企業(yè)經(jīng)營活動中系列變量進行建模，從而為企業(yè)的經(jīng)營管理提供依據(jù)的方法之一。本文主要簡述本量利分析的概念、基本計算模型及主要內(nèi)容，本量利分析在企業(yè)管理中存在的問題和意義，最后，提出提高本量利分析在企業(yè)經(jīng)營管理中的對策。

本量利分析是現(xiàn)代管理會計學(xué)的重要組成部分，是進行決策、計劃和控制的重要工具，在管理會計中有著廣泛的應(yīng)用。本量利分析是一種運用數(shù)學(xué)模型和圖例方法綜合的分析企業(yè)成本、數(shù)量和利潤之間的依存關(guān)系。利用本量利分析合理的調(diào)整企業(yè)的產(chǎn)品結(jié)構(gòu)或經(jīng)營策略可以為公司改善經(jīng)營、正確地進行經(jīng)營決策提供簡明而又十分有價值的信息。

一、本量利分析的概念及基本模型

本量利分析（Cost-Volume-Profit Analysis）又稱CVP分析，是指在成本性態(tài)分析和變動成本法的基礎(chǔ)上，著重研究銷售數(shù)量、價格、成本和利潤之間的數(shù)量關(guān)系。這一分析方法以數(shù)量化的模型或圖形揭示企業(yè)的變動成本、固定成本、銷量、銷售單價和利潤等有關(guān)因素在數(shù)量上相互影響、相互制約的關(guān)系。

本量利分析時考慮的相關(guān)因素主要包括銷售量、銷售單價、銷售收入、固定成本、單位變動成本、利潤。這些因素之間的關(guān)系可以用下列基本公式來反映：利潤=銷售收入-總成本=銷售收入-變動成本-固定成本=銷售單價ⅹ銷售量-單位變動成本ⅹ銷售量-固定成本。

二、本量利分析在企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營中的意義

在進行項目分析和評價時本量利分析可以幫助企業(yè)開展不確定性與風(fēng)險分析，找出不確定性的因此，并制定相應(yīng)對策。本量利分析主要是通過損益平衡找到盈虧臨界點，得出突破盈虧臨界點后各個因素變動對利潤的影響程度，分析企業(yè)增加銷售量、控制成本及提高利潤的潛在能力，對企業(yè)經(jīng)營目標(biāo)進行合理決策。具體體現(xiàn)在以下幾方面。

（一）有利于企業(yè)的經(jīng)營決策

本量利分析是通過企業(yè)的盈虧平衡分析從而得出經(jīng)營方案的準(zhǔn)確定位。特別是在新方案的經(jīng)營決策中，在缺乏歷史數(shù)據(jù)參照的前提下，通過本量利分析來研究各個變量對目標(biāo)利潤的影響，從而進行企業(yè)的績效管理。它還可以幫助企業(yè)分析當(dāng)前的剩余生產(chǎn)能力情況，充分利用剩余成產(chǎn)力，來獲取更多利潤。

（二）有利于預(yù)測風(fēng)險

本量利分析中通常使用經(jīng)營杠桿來衡量企業(yè)經(jīng)營風(fēng)險情況。銷售量每發(fā)生百分之一的變化，利潤相應(yīng)的變化值稱為經(jīng)營杠桿率。經(jīng)營杠桿率高說明企業(yè)銷售量變化的負(fù)擔(dān)較銷售量變化所帶來的利潤的變化幅度小。利潤波動情況大，此時，企業(yè)的經(jīng)營風(fēng)險較高。企業(yè)可以根據(jù)所在市場的實際情況選擇高杠桿或者低杠桿的經(jīng)營模式增加企業(yè)的利潤。

（三）有助于優(yōu)化產(chǎn)品結(jié)構(gòu)

本量利分析有助于企業(yè)產(chǎn)品結(jié)構(gòu)、種類的優(yōu)化，幫助企業(yè)在實際生產(chǎn)過程中遵循效益優(yōu)先的方式。企業(yè)的產(chǎn)品結(jié)構(gòu)和企業(yè)的變動成本是相關(guān)聯(lián)的，合理的品種結(jié)構(gòu)能夠有效的降低變動成本，所以企業(yè)可以通過本量利分析尋找適合自身的產(chǎn)品結(jié)構(gòu)并不斷優(yōu)化，降低成本進而提高企業(yè)的經(jīng)濟效益。本量利分析可以延長企業(yè)的產(chǎn)業(yè)鏈，增加產(chǎn)品的附加值，提高產(chǎn)品的綜合利用效率，降低企業(yè)的平均成本。

（四）有助于提高企業(yè)預(yù)期利潤

通過本量利分析可以確定產(chǎn)品結(jié)構(gòu)是否合理，產(chǎn)品的定價如何，如何確定產(chǎn)品的產(chǎn)銷數(shù)量以及銷售渠道等，它能夠幫助企業(yè)進行合理的經(jīng)營策略和方案，以實用的產(chǎn)品、適宜的價格、合理的銷售渠道和有效的促銷進行企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營，幫助企業(yè)實現(xiàn)預(yù)期目標(biāo)利潤。本量利分析可以確定一定時期內(nèi)需要生產(chǎn)產(chǎn)品的數(shù)量，分析企業(yè)的銷售情況，通過合理的手段減少庫存，降低成本，提高經(jīng)濟效益。

三、本量利分析在實踐中存在的問題

（一）成本性態(tài)劃分存在主觀性

本量利的分析是在成本性態(tài)的基礎(chǔ)上進行的。企業(yè)按成本性態(tài)分為固定成本、變動成本和兼具固定成本及變動成本性態(tài)的混合成本。通過分析發(fā)現(xiàn)，隨著企業(yè)生產(chǎn)環(huán)境和產(chǎn)品自動化因素的變化，實際企業(yè)的成本劃分并不能達到理論的理想程度。所以容易造成本量利分析結(jié)果存在偏差，不能服務(wù)決策產(chǎn)生有效作用。

（二）未考慮動態(tài)的分析模式

本量利分析是成本、業(yè)務(wù)量和利潤之間相互依存的關(guān)系，是建立在相關(guān)范圍和線性假設(shè);單位內(nèi)銷售單價、單位變動成本和固定成本不變;產(chǎn)銷平衡等假設(shè)的基礎(chǔ)上。從理論上我們可以建立數(shù)學(xué)模型進行預(yù)測，但在實際中會遇到這種簡單的線性關(guān)系解決不了的問題。企業(yè)實際發(fā)生的固定成本、變動成本、業(yè)務(wù)量、單價都不會準(zhǔn)確的按照預(yù)測值出現(xiàn)。因此，本量利分析一般只適用于短期經(jīng)營分析，對于生產(chǎn)經(jīng)營周期比較長的企業(yè)，本量利分析的基本假設(shè)一般不能實現(xiàn)，所以會造成計算結(jié)果與實際不符，缺乏參考性，失去原本的分析價值。

（三）物價變動影響分析結(jié)果

遵循歷史成本原則，本量利分析的前提假設(shè)指物價不變假設(shè)。這種假設(shè)是為了使本量利分析更容易理解，得出的結(jié)論是以物價不變?yōu)榍疤岙a(chǎn)生的，因此此種假設(shè)對物價變動缺乏敏感性。例如，在企業(yè)中固定資產(chǎn)和存貨占比加大，當(dāng)物價發(fā)生變化時會直接導(dǎo)致固定成本和變動成本的估價，從而影響產(chǎn)品的售價，導(dǎo)致本量利分析的結(jié)果出現(xiàn)偏差。

（四）實踐中過度依賴管理人員的職業(yè)素質(zhì)

本量利分析的各種前提假設(shè)如產(chǎn)銷平衡假設(shè)、市場價格不變假設(shè)等在實際的業(yè)務(wù)活動中是不容易滿足的。因此，出現(xiàn)諸如此類的問題時，本量利分析是否能夠正常的發(fā)揮企業(yè)經(jīng)營預(yù)測或決策的作用主要取決于管理會計人員的主觀判斷力和專業(yè)能力。如果管理會計人員缺乏實戰(zhàn)經(jīng)驗或者專業(yè)能力有所欠缺，本量利分析則無法為企業(yè)經(jīng)營預(yù)測或決策提供幫助。

四、本量利分析在實踐中改進建議

（一）合理劃分成本性態(tài)

成本性態(tài)的劃分在本量利分析中有著非常重要的作用，成本性態(tài)的劃分直接影響本量利的分析結(jié)果和企業(yè)的決策方向，所以企業(yè)需要根據(jù)實際業(yè)務(wù)情況具體問題具體分析劃分成本性態(tài)。為了保證成本性態(tài)劃分的準(zhǔn)確性，企業(yè)應(yīng)做到以下幾點：第一，需要詳細(xì)記錄的各項經(jīng)濟數(shù)據(jù)。第二，在劃分固定成本和變動成本時，應(yīng)發(fā)揮會計人員的主觀能動性，不能一味的按照理論知識分解混合成本。如果該成本無法單純的歸類到固定成本或變動成本的時候，需要對成本進行更細(xì)致的劃分。第三，要根據(jù)企業(yè)的實際出發(fā)，針對不同的條件和因素劃分成本屬性。當(dāng)影響決策方向的成本發(fā)生變化時，需要相應(yīng)的調(diào)整成本計算方法，實現(xiàn)成本屬性的動態(tài)管理。第四，成本性態(tài)劃分后需要根據(jù)成本情況相應(yīng)調(diào)整企業(yè)經(jīng)營戰(zhàn)略，確保數(shù)據(jù)準(zhǔn)確，及時發(fā)揮作用。

（二）建立動態(tài)的分析模式

本量利分析方法在不超過一個營業(yè)周期內(nèi)的短期生產(chǎn)經(jīng)營決策中能夠較好的擬合。項目周期越長，產(chǎn)生的不確定性越大，偏離目標(biāo)的可能性越大，分析結(jié)果越不準(zhǔn)確。因此，企業(yè)需要建立動態(tài)的模型，需要將經(jīng)營周期較長的項目劃分為多個短的周期。在劃分時需要找到合適的時間點，避免因為時間段劃分過長造成分析結(jié)果的不準(zhǔn)確性以及因為時間段劃分過短增加分析的計算量等狀況。再者，需要根據(jù)每個時間段的市場發(fā)展?fàn)顩r和企業(yè)的實際經(jīng)營情況進行本量利的分析，這樣可以有效地避免因為時間參數(shù)變化而引起的誤差，同時也可以幫助找出現(xiàn)階段生產(chǎn)經(jīng)營中的矛盾，及時對偏差采取有效的措施，實現(xiàn)企業(yè)動態(tài)化的管理目標(biāo)。

（三）關(guān)注物價變動信息

企業(yè)的經(jīng)營發(fā)展是一個長期的過程，受市場環(huán)境的影響，在進行本量利分析時，企業(yè)不可避免的會遇到物價變動。物價變動時對企業(yè)的各項成本費用如原材料、直接人工、制造費用等產(chǎn)生影響，引起單位變動成本的變化進而影響產(chǎn)品的銷售價格。因此，就需要企業(yè)的財務(wù)人員時刻關(guān)注物價的變動信息和變化趨勢，了解最新的價格信息，實時更新和調(diào)整計算中的基礎(chǔ)數(shù)據(jù)，確保本量利分析的結(jié)果更貼近實際，并符合市場實際發(fā)展要求。

（四）強化管理會計人員素質(zhì)

本量利分析是建立在一系列前提假設(shè)之上的，在實際的生產(chǎn)實踐中，本量利分析公式中各個變量不可能完全滿足理論上的前提假設(shè)。因此，就需要管理會計人員利用專業(yè)之上，借助自動化辦公系統(tǒng)，限定擬合狀態(tài)對數(shù)據(jù)進行處理，對本量利分析進行拓展分析。所以優(yōu)化本量利分析的途徑之一是加強管理人員的素質(zhì)，提升管理會計人員的專業(yè)素養(yǎng)，夯實管理會計人員數(shù)理、財務(wù)、管理等理論基礎(chǔ)，提升管理會計的崗位效應(yīng)，才能增強在實踐中主關(guān)判斷的準(zhǔn)確性，為企業(yè)決策提供有效地支撐。

五、結(jié)語

現(xiàn)階段，市場競爭激烈，本量利分析方法為企業(yè)的經(jīng)營管理提供了重要的理論指導(dǎo)及關(guān)鍵的經(jīng)營決策指導(dǎo)。它幫助企業(yè)合理的進行資源配置，幫助企業(yè)預(yù)測在市場競爭中可能遇到的風(fēng)險并且提出相對應(yīng)的對策，優(yōu)化產(chǎn)品結(jié)構(gòu)，增加產(chǎn)品附加值，提高企業(yè)的經(jīng)濟利潤。然而，受多方面因素的影響，在進行本量利分析的過程中仍存在著以下幾方面的問題，如成本性態(tài)劃分存在主觀性、未考慮動態(tài)的分析模式、沒有考慮物價變動影響、實踐中過度依賴管理人員的職業(yè)素質(zhì)等因素影響分析結(jié)果。對此，就需要積極的探索提高本量利分析在企業(yè)管理中應(yīng)用質(zhì)量的對策，如更加細(xì)致的劃分成本性態(tài)，按較短周期根據(jù)企業(yè)的實際經(jīng)營狀況及時調(diào)整本量利分析的基礎(chǔ)參數(shù)，充分考慮物價變化對本量利分析的影響，提升管理會計人員的專業(yè)素養(yǎng)。只有這樣才能確保本量利分析的準(zhǔn)確性，從而為企業(yè)的經(jīng)營管理方案提供重要的依據(jù)。

（作者單位：中國礦業(yè)大學(xué)徐海學(xué)院）