陳曉雁

選擇適當(dāng)?shù)某杀竞怂惴椒ㄓ欣谄髽I(yè)進(jìn)行成本管理，為產(chǎn)品的最終定價(jià)提供準(zhǔn)確信息。通過(guò)作業(yè)成本法與傳統(tǒng)成本法在實(shí)際中的運(yùn)用，得出傳統(tǒng)成本法企業(yè)容易被失真信息誤導(dǎo);作業(yè)成本法使成本核算的結(jié)果準(zhǔn)確性大幅度提升，更能體現(xiàn)“誰(shuí)受益，誰(shuí)承擔(dān)”原則。在我國(guó)制造業(yè)實(shí)施作業(yè)成本法可加強(qiáng)科技創(chuàng)新投入，增加間接成本比重，建立健全我國(guó)的作業(yè)成本方法體系，建成一支能夠勝任作業(yè)成本法的高素質(zhì)技能人才隊(duì)伍。

有效的成本核算與管理是提升企業(yè)核心競(jìng)爭(zhēng)力的重中之重，真實(shí)可靠的成本數(shù)據(jù)才可能滿足管理層的需要，反之，失真或是錯(cuò)誤的成本數(shù)據(jù)就無(wú)法對(duì)存貨進(jìn)行準(zhǔn)確計(jì)價(jià)，更會(huì)影響企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果，最終會(huì)導(dǎo)致企業(yè)成本決策失效、財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)失真。鑒于此，選擇適當(dāng)?shù)某杀竞怂惴椒ㄓ欣谄髽I(yè)進(jìn)行成本管理，為產(chǎn)品的最終定價(jià)提供準(zhǔn)確信息。

一、作業(yè)成本法與傳統(tǒng)成本法的分析

作業(yè)成本法，是按照資源動(dòng)因?qū)①Y源費(fèi)用分配到每一項(xiàng)作業(yè)，計(jì)算出每一項(xiàng)作業(yè)成本，然后再根據(jù)作業(yè)動(dòng)因?qū)⒆鳂I(yè)成本分配到各個(gè)成本核算對(duì)象，最終完成產(chǎn)品成本計(jì)算的過(guò)程。該種方法可以通過(guò)對(duì)所有涉及到的作業(yè)進(jìn)行動(dòng)態(tài)追蹤，是一種創(chuàng)新的成本計(jì)算方法。

（一）作業(yè)成本法和傳統(tǒng)成本法的相同點(diǎn)

1.直接成本核算方法一致

兩種方法對(duì)直接成本，具體包括直接人工、直接材料的分配方法一致，都是主要依據(jù)“受益者承擔(dān)”原則，將企業(yè)實(shí)際發(fā)生的直接成本通過(guò)生產(chǎn)工人工時(shí)、生產(chǎn)工人工資、機(jī)器工時(shí)等常用的分配標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行分配，分配結(jié)果組成產(chǎn)品成本中的一部分，另一部分由間接成本組成。

2.兩種方法的計(jì)算目標(biāo)一致

不管是哪一種方法，核算的最終目的是同樣的。即把在一定時(shí)期內(nèi)企業(yè)生產(chǎn)過(guò)程中發(fā)生的成本費(fèi)用經(jīng)歸集與分配計(jì)入每一種產(chǎn)品成本中，以實(shí)現(xiàn)企業(yè)對(duì)生產(chǎn)成本和期間費(fèi)用的管理和控制。

（二）作業(yè)成本法和傳統(tǒng)成本法的不同點(diǎn)

1.間接費(fèi)用核算方法不同

傳統(tǒng)成本法分配間接費(fèi)用，需要選擇一定的分配標(biāo)準(zhǔn)，分配結(jié)果的準(zhǔn)確與否主要取決于采用的分配標(biāo)準(zhǔn)與否合適。常用的分配標(biāo)準(zhǔn)通常有生產(chǎn)工人工資比例法（生產(chǎn)工時(shí)比例法）、機(jī)器工時(shí)比例法和按年度計(jì)劃分配率分批法等，分配方法一經(jīng)確定，企業(yè)不得隨意變更。作業(yè)成本法將間接費(fèi)用分配加入“成本動(dòng)因”因素，在充分考慮動(dòng)因的基礎(chǔ)上對(duì)費(fèi)用重新進(jìn)行歸集與分配，這種方法認(rèn)為生產(chǎn)過(guò)程離不開(kāi)動(dòng)因的發(fā)生，而各項(xiàng)成本動(dòng)因才會(huì)使間接費(fèi)用發(fā)生。兩者在核算間接費(fèi)用考慮的標(biāo)準(zhǔn)截然不同。

2.適用的企業(yè)類型不同

傳統(tǒng)的成本核算法比較適合產(chǎn)品批量大、品種少、直接費(fèi)用比重大，間接費(fèi)用比重小的企業(yè)，并且間接費(fèi)用的發(fā)生與生產(chǎn)工人工資或生產(chǎn)工人工時(shí)或機(jī)器工時(shí)等緊密相連。而作業(yè)成本法更適合多樣化、小批量和非經(jīng)常性的個(gè)性化商品生產(chǎn)的企業(yè)。

隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展和完善，企業(yè)能夠提供的產(chǎn)品種類和定制型產(chǎn)品逐漸增多。而更多的客戶希望能夠獲得高品質(zhì)的個(gè)性化產(chǎn)品，這不僅要審視企業(yè)生產(chǎn)產(chǎn)能，同時(shí)也對(duì)傳統(tǒng)成本法提出了挑戰(zhàn)，而作業(yè)成本法核算費(fèi)用時(shí)考慮因素的全面性相對(duì)科學(xué)準(zhǔn)確。

二、作業(yè)成本法在企業(yè)中的應(yīng)用研究——以制造業(yè)為例

以A手表廠為例，（此處略去企業(yè)名稱，以A代替）

A手表廠2020年11月份生產(chǎn)I、Ⅱ兩種型號(hào)的手表，I型手表屬于工藝穩(wěn)定、技術(shù)成熟且大批大量生產(chǎn)的產(chǎn)品，11月份生產(chǎn)數(shù)量為20000塊，Ⅱ型手表則是為了滿足顧客的個(gè)性化需求專門設(shè)計(jì)的產(chǎn)品，因此產(chǎn)品產(chǎn)量較少，11月份僅生產(chǎn)1000塊。該廠成本資料如表1所示：

（一）傳統(tǒng)成本法下核算產(chǎn)品的單位成本

1.以生產(chǎn)工時(shí)作為標(biāo)準(zhǔn)分配制造費(fèi)用

A手表廠11月末通過(guò)匯總歸集，“制造費(fèi)用—基本生產(chǎn)車間”明細(xì)賬實(shí)際發(fā)生額共計(jì)270000元。按照傳統(tǒng)成本核算方法，對(duì)制造費(fèi)用按工時(shí)標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行分配，按I、Ⅱ兩種型號(hào)手表生產(chǎn)所需要的工時(shí)比例進(jìn)行分配后計(jì)入每一種產(chǎn)品成本。（I型號(hào)手表的生產(chǎn)工時(shí)為2000工時(shí)、Ⅱ型號(hào)手表的生產(chǎn)工時(shí)為1000工時(shí)）

2.計(jì)算產(chǎn)品總成本和單位成本

將直接材料項(xiàng)目和直接人工項(xiàng)目并入產(chǎn)品成本中，結(jié)果如表3所示。

（二）作業(yè)成本法下核算產(chǎn)品的單位成本

經(jīng)綜合分析，A手表廠11月份生產(chǎn)中消耗的制造費(fèi)用總額為270000元，其中：各種物料消耗、車間管理人員薪酬、車間管理用房屋和設(shè)備折舊費(fèi)、辦公費(fèi)等基本費(fèi)用，這些費(fèi)用與生產(chǎn)工時(shí)密切相關(guān);而材料綜合處理費(fèi)、設(shè)備調(diào)試費(fèi)與維護(hù)費(fèi)、質(zhì)量檢測(cè)費(fèi)等其他費(fèi)用則是與發(fā)生的次數(shù)有關(guān)聯(lián)。

1.確認(rèn)作業(yè)成本動(dòng)因

經(jīng)過(guò)匯總，制造費(fèi)用構(gòu)成要素如下表4所示：

2.將其他制造費(fèi)用按照作業(yè)成本進(jìn)行分?jǐn)?/p>

手表廠在充分考慮其他制造費(fèi)用后，按照作業(yè)成本法重新計(jì)算產(chǎn)品成本。其中：基本制造費(fèi)用仍然按生產(chǎn)工時(shí)分配，設(shè)備調(diào)試費(fèi)、設(shè)備維護(hù)費(fèi)、質(zhì)量檢測(cè)費(fèi)和材料綜合處理費(fèi)用均按照“次數(shù)”分配。

將制造費(fèi)用重新分配，如表5所示。

3.采用作業(yè)成本法核算產(chǎn)品的單位成本

將直接材料項(xiàng)目和直接人工項(xiàng)目并入產(chǎn)品成本，重新進(jìn)行成本核算結(jié)果如表6所示。

（三）兩種方法單位成本對(duì)比結(jié)論

通過(guò)傳統(tǒng)成本計(jì)算法及作業(yè)成本法對(duì)比核算，結(jié)果表明在作業(yè)成本法下，I型手表每塊單位成本下降2.75元，下降幅度0.49%。而Ⅱ型手表每塊單位成本上升55元，上升幅度3.96%。如表7所示：

通過(guò)分析，可知在傳統(tǒng)成本計(jì)算法下，高估了I型號(hào)產(chǎn)品成本，低估了Ⅱ型特定產(chǎn)品成本。因?yàn)榧夹g(shù)相對(duì)成熟、生產(chǎn)批量較大的產(chǎn)品，發(fā)生在生產(chǎn)過(guò)程中的材料綜合處理費(fèi)、設(shè)備調(diào)試與維護(hù)費(fèi)、質(zhì)量檢測(cè)費(fèi)等間接費(fèi)用較少。但是若選用傳統(tǒng)成本法計(jì)算，由于其大批量生產(chǎn)，需要的工時(shí)相對(duì)較長(zhǎng)，分配的成本費(fèi)用也就多，最終造成其成本高估。反之，Ⅱ型手表作為一種應(yīng)客戶需求的特定化產(chǎn)品，要根據(jù)訂單要求進(jìn)行生產(chǎn)，并在生產(chǎn)過(guò)程中及時(shí)按照客戶要求進(jìn)行調(diào)整，設(shè)備調(diào)試、設(shè)備維護(hù)、質(zhì)量檢測(cè)和材料綜合處理等的費(fèi)用相對(duì)較多。但是若選用傳統(tǒng)成本法計(jì)算，由于其是小訂單式生產(chǎn)，數(shù)量少、工時(shí)短，最終造成其成本低估。