對比資產(chǎn)評估與會計若干問題的聯(lián)系與差異

摘要：資產(chǎn)評估與會計是既有區(qū)別又有聯(lián)系的專業(yè)服務(wù)活動，本文通過兩者之間三方面的對比，使我們明確會計是提供以事實判斷為主要內(nèi)容的服務(wù)，資產(chǎn)評估是提供以價值判斷為主要內(nèi)容的服務(wù)，二者既有聯(lián)系又有區(qū)別。通過研究兩者的關(guān)系，做到兩者之間的協(xié)調(diào)合作，發(fā)揮各自不可替代的作用。

關(guān)鍵詞：資產(chǎn)評估;會計;資產(chǎn);公允價值;計價;聯(lián)系;區(qū)別

引言

資產(chǎn)評估與會計是現(xiàn)代社會經(jīng)濟(jì)賴以正常運(yùn)行的基礎(chǔ)性服務(wù)業(yè)，資產(chǎn)評估是以提供價值判斷為主要內(nèi)容的服務(wù)，而會計是以提供事實判斷為主要內(nèi)容的服務(wù)，在此兩者已經(jīng)產(chǎn)生了很大的不同。但是在其經(jīng)濟(jì)專業(yè)上又存在著聯(lián)系。本文將會對資產(chǎn)評估與會計的三方面問題進(jìn)行對比和深入剖析，以便我們能更好的認(rèn)識到兩者異同點，加強(qiáng)兩者的協(xié)調(diào)合作，推動共同發(fā)展。

一、資產(chǎn)評估與會計中的若干問題相同點及聯(lián)系

1.對于“資產(chǎn)”內(nèi)涵理解兩者的相同點

（1）資產(chǎn)都必須是經(jīng)濟(jì)主體擁有或控制的

不管是對資產(chǎn)進(jìn)行會計計量，還是進(jìn)行價值評估，首先必須要明確的是資產(chǎn)的歸屬權(quán)問題。只有這一大前提確定了，才能進(jìn)行會計計量，也才能針對其為經(jīng)濟(jì)主體可能帶來未來經(jīng)濟(jì)利益的情況進(jìn)行資產(chǎn)評估。

（2）資產(chǎn)必須能給經(jīng)濟(jì)主體帶來經(jīng)濟(jì)利益

不管是有形資產(chǎn)還是無形資產(chǎn)，都必須能給經(jīng)濟(jì)主體帶來一定的經(jīng)濟(jì)利益。這種經(jīng)濟(jì)利益可以是現(xiàn)實的，也可以是未來的。給經(jīng)濟(jì)主體帶來的經(jīng)濟(jì)利益都必須是可靠的、明確的。該經(jīng)濟(jì)利益既可以是現(xiàn)金流入，也可以是非現(xiàn)金資產(chǎn)的增加或者負(fù)債的減少。

2.在“公允價值”內(nèi)涵上兩者的相同點

（1）公允價值計量對象的全面性。

會計中公允價值是資產(chǎn)或負(fù)債的公允價值，即資產(chǎn)有公允價值、負(fù)債也有公允價值。資產(chǎn)評估中的公允價值同樣包括資產(chǎn)和負(fù)債的內(nèi)容，如企業(yè)整體價值評估也包括負(fù)債的評估。

（2）交易和交易雙方的假定性（虛擬性）會計和資產(chǎn)評估中的交易都具有虛擬性。

虛擬的交易和交易雙方代表的是市場共同的期望或評價，而非特定個體的期望或評價。特定個體的期望即便再真實，也不能代表和反映市場對它的期望或評價。而在以市場經(jīng)濟(jì)全球化等為特征的今天，特定個體的價值應(yīng)由市場評判并在市場活動中實現(xiàn)，一切應(yīng)以市場為導(dǎo)向。

（3）公允價值計量的不可加性。

在歷史成本會計下，根據(jù)定義，資源A和B合在一起的歷史成本就是A的歷史成本與B的歷史成本之和。然而不論是會計還是資產(chǎn)評估中的公允價值，通常沒有這種可加性。整體的價值不一定等于各部分價值之和。缺乏可加性意味著各資產(chǎn)必須被多次評估以得到一個恰當(dāng)?shù)脑u價。

（4）公允價值概念的動態(tài)性。

會計和資產(chǎn)評估中的公允價值的公允性都具有動態(tài)性。公允價值的動態(tài)性質(zhì)是指它隨時空的變化而變化的特點。公允價值是個相對的概念，資產(chǎn)的條件和市場條件都會隨時間的變動而變化，因而公允價值就具有了動態(tài)的特點。

3.在計價方面的聯(lián)系

（1）會計數(shù)據(jù)和現(xiàn)代會計計價方法是資產(chǎn)評估的重要依據(jù)。

資產(chǎn)評估中常會利用和參考會計數(shù)據(jù)。由于我國尚未形成充分發(fā)育完善的資產(chǎn)市場，對資產(chǎn)未來收益額的預(yù)測還存在條件上的限制，目前國內(nèi)評估中使用最多的是重置成本法。而重置成本法是把資產(chǎn)的時間差異、功能差異等對歷史成本的影響加以量化，在賬面歷史成本基礎(chǔ)上修正得到的。

（2） 資產(chǎn)評估的結(jié)論也可以成為會計計價的依據(jù)。

資產(chǎn)評估是專門機(jī)構(gòu)和專門人員根據(jù)有關(guān)數(shù)據(jù)資料，模擬市場對資產(chǎn)在一定時點上最有可能實現(xiàn)的市場價值的估計和判斷活動的過程，它強(qiáng)調(diào)的是資產(chǎn)的評估時點的市場價值。我國2007年1月1日起實施的新企業(yè)會計準(zhǔn)則除歷史成本的會計計量屬性外，還將重置成本、可變現(xiàn)凈值，現(xiàn)值、公允價值四種屬性引入了會計準(zhǔn)則當(dāng)中。新會計準(zhǔn)則規(guī)定：企業(yè)在對會計要素進(jìn)行計量時，一般應(yīng)當(dāng)采用歷史成本，采用重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值、公允價值計量的，應(yīng)當(dāng)保證所確定的會計要素金額能夠取得并可靠計量。在企業(yè)合并、投資性房地產(chǎn)、股份支付、金融工具、非貨幣性資產(chǎn)交換、債務(wù)重組等具體會計準(zhǔn)則中都不同程度上直接或間接地涉及了公允價值計量屬性的應(yīng)用。但是，我國新會計準(zhǔn)則對公允價值的確定沒能做出具體規(guī)定，使其在實施的過程中可能超過會計人員的專業(yè)判斷能力。而資產(chǎn)評估行業(yè)在公允價值確定方面具有專業(yè)優(yōu)勢，評估師的專業(yè)服務(wù)有利于公允價值的科學(xué)計量。評估是以提供估價意見為目的的專業(yè)活動，在長期的實踐中，不僅在評估理論方面具有系統(tǒng)性和科學(xué)性，而且在實務(wù)方面具有現(xiàn)實性和可操作性。評估結(jié)果是評估人員通過合乎邏輯的分析、推理得出的，具有客觀公正性，能夠滿足公允價值計量提出的要求。故而，當(dāng)會計師選用重置成本，變現(xiàn)價值及收益現(xiàn)值標(biāo)準(zhǔn)作為會計計價的價值基礎(chǔ)時，資產(chǎn)評估的結(jié)論就可以成為會計計價的依據(jù)。

（3）資產(chǎn)評估中大量運(yùn)用現(xiàn)代會計計價方法，其很多估算方法都來自于會計計價方法。

如用于估算資產(chǎn)重置成本的價格指數(shù)法、功能價值類比法、重置核算法、統(tǒng)計分析法等借鑒了會計中的現(xiàn)代計價法?，F(xiàn)行市價法也來源于會計中的市價法。

二、資產(chǎn)評估與會計中的若干問題的區(qū)別

1. .對于“資產(chǎn)”內(nèi)涵理解的不同點

（1）會計學(xué)和評估學(xué)對待資產(chǎn)的側(cè)重不同

會計學(xué)和評估學(xué)雖然有很大的聯(lián)系，但是畢竟是兩個不同的學(xué)科?；炯僭O(shè)和確認(rèn)原則有很大的不同，所以對資產(chǎn)的側(cè)重點和看待角度有所不同。由于評估學(xué)中資產(chǎn)的計量是以未來利益為基礎(chǔ)的，在對資產(chǎn)進(jìn)行評估時，不必要過多地關(guān)注歷史成本，更多關(guān)注的是資產(chǎn)能夠帶來末來經(jīng)濟(jì)利益的能力。而會計中資產(chǎn)的計量主要是以歷史成本為基礎(chǔ)的，資產(chǎn)的形成和計量都是以過去為起點。所以不管經(jīng)濟(jì)主體擁有或者占有的資產(chǎn)，是不是由過去的交易或事項形成的，只要能給經(jīng)濟(jì)主體帶來經(jīng)濟(jì)利益，對經(jīng)濟(jì)主體有價值，就應(yīng)該納入資產(chǎn)評估的資產(chǎn)范疇。

（2）對擁有或占有資產(chǎn)的主體界定有所不同

在會計學(xué)中，擁有或占有資產(chǎn)的主體是企業(yè)或其他經(jīng)濟(jì)組織。個人擁有的資產(chǎn)一般不屬于會計學(xué)中的資產(chǎn)。而資產(chǎn)評估作為一種中介服務(wù)，為了擴(kuò)大業(yè)務(wù)范圍，對資產(chǎn)的主體界定要寬泛得多，不局限于企業(yè)和其他經(jīng)濟(jì)組織，也可以是個人。并且隨著市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，個人資產(chǎn)的評估業(yè)務(wù)有著很大的發(fā)展前景。所以就資產(chǎn)涉及的經(jīng)濟(jì)主體而言，評估學(xué)中資產(chǎn)的經(jīng)濟(jì)主體要比會計學(xué)中資產(chǎn)的經(jīng)濟(jì)主體寬泛。

（3）針對的資產(chǎn)對象不一樣

在會計學(xué)中的資產(chǎn)通常是指單項資產(chǎn)，即企業(yè)擁有的單臺、單件資產(chǎn)。例如計提折舊、攤銷等會計后續(xù)計量，針對的都是單頂資產(chǎn)。而在評估學(xué)中的資產(chǎn)既包括會計學(xué)中所指的單項資產(chǎn)，也包括由單項資產(chǎn)組成的具有整體獲利能力的整體資產(chǎn)。例如企業(yè)整體價值在會計學(xué)不能歸于資產(chǎn)，卻是評估學(xué)中對整體資產(chǎn)評估的對象。

（4）在資產(chǎn)的認(rèn)定范圍上不同

資產(chǎn)評估學(xué)在資產(chǎn)的認(rèn)定范圍上相對會計學(xué)而言范圍更廣。根據(jù)會計學(xué)中對資產(chǎn)的確認(rèn)條件，能被確認(rèn)為企業(yè)資產(chǎn)的必須能夠可靠計量，所以企業(yè)自身的專有技術(shù)和自創(chuàng)商譽(yù)等，目前尚不能可靠計量就不納入資產(chǎn)的范圍。但是在評估學(xué)中，自身的專有技術(shù)和自創(chuàng)商譽(yù)都是有價值的，能給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益，毫無疑問應(yīng)該是評估對象，理應(yīng)納入其資產(chǎn)范圍。可見，有些經(jīng)濟(jì)資源，雖然在目前很難對其進(jìn)行可靠計量，即很難對其進(jìn)行確切的價值估計，但是不能否認(rèn)其對經(jīng)濟(jì)主體的重要性以及對經(jīng)濟(jì)主體未來經(jīng)濟(jì)利益流入可能作出的貢獻(xiàn)。所以像礦產(chǎn)資源、旅游資源、客戶資源、營銷渠道等，在會計學(xué)中認(rèn)為仍難以可靠計量的但可能給企業(yè)帶來未來經(jīng)濟(jì)利益的社會資源不應(yīng)確認(rèn)為會計主體的資產(chǎn)，隨著評估理論、評估技術(shù)和方法的發(fā)展，在評估對象的可控性和合法性得到解決的前提下，都可以納入廣義的評估資產(chǎn)范疇?？梢哉f所有對經(jīng)濟(jì)主體有價值的，能給經(jīng)濟(jì)主體帶來經(jīng)濟(jì)利益的資源都可以列為評估對象。

2.對“公允價值”內(nèi)涵理解的區(qū)別

（1）二者的前提條件不同。會計中的公允價值是種資產(chǎn)計量屬性，它是建立在企業(yè)持續(xù)經(jīng)營假設(shè)基礎(chǔ)之上。作為一種計量屬性，它的作用是客觀反映持續(xù)經(jīng)營中企業(yè)資產(chǎn)的真實價值。資產(chǎn)評估中的公允價值既是一種行為目標(biāo)，也是一種價值目標(biāo)，它的作用在于明確資產(chǎn)評估的行為方向和工作目標(biāo)。資產(chǎn)評估是在交易假設(shè)、公開市場假設(shè)、持續(xù)使用假設(shè)和清算假設(shè)等前提下進(jìn)行的中介活動。從大的方面講，資產(chǎn)評估的各種結(jié)果應(yīng)該與評估的各種假設(shè)前提相匹配，而不僅是與資產(chǎn)的持續(xù)使用或正常市場條件相適應(yīng)。從這個意義上說，資產(chǎn)評估中的公允價值的內(nèi)涵和外延比會計計價中公允價值的內(nèi)涵和外延更寬泛。

（2）二者的市場條件不同。會計中公允價值產(chǎn)生的市場條件是公平市場，而資產(chǎn)評估中的公允價值既包括了正常市場條件下的公允價值，也包括了非正常市場條件下的公允價值。由于資產(chǎn)評估要面對各種各樣的資產(chǎn)和各種各樣的市場條件，資產(chǎn)評估要評估處于正常市場條件下的資產(chǎn)，也要評估處干非正常市場條件下的資產(chǎn)。

（3）資產(chǎn)評估中的公允價值也有組合計量屬性，但它的表現(xiàn)形式和會計不同。評估中的公允價值包括市場價值和非市場價值。市場價值是交易假設(shè)條件下與資產(chǎn)最佳用途對應(yīng)的價值?？梢姡袌鰞r值是以資產(chǎn)交易為假設(shè)前提的，而非市場價值的具體表現(xiàn)形式是由于評估時的市場條件以及評估對象使用狀態(tài)的不同而出現(xiàn)多樣性。

3. 在計價方面的區(qū)別

（1）在“計價方法”方面的區(qū)別

資產(chǎn)評估是根據(jù)特定的評估對象。評估目的和市場環(huán)境，選擇適當(dāng)?shù)脑u估假設(shè)，通過資料收集、檢驗、并運(yùn)用恰當(dāng)?shù)馁Y產(chǎn)評估途徑和方法，分析判斷資產(chǎn)的交換價值或“價值”。除了可以利用核算方法外，還廣泛應(yīng)用預(yù)期收益折現(xiàn)法、市場售價類比法等多種技術(shù)方法。而會計計價是在確定了的資產(chǎn)計價標(biāo)準(zhǔn)的前提下，主要采用核算的方法來確定資產(chǎn)的“價值”。

（2）在“計價依據(jù)”方面的區(qū)別

盡管新會計準(zhǔn)則重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值、公允價值四種屬性引入了會計準(zhǔn)則當(dāng)中，歷史成本仍是會計的基本計量屬性。會計師注重成本而評估師注重市場價值，這仍是評估與會計計價的最大區(qū)別。資產(chǎn)評估中的資產(chǎn)確認(rèn)和評價主要是以效用和市場價值為依據(jù)和基礎(chǔ)的。評估并不反映歷史成本和未來價格，而是反映某一時點的重置價值、清算拍賣價值等。評估標(biāo)準(zhǔn)隨評估目的不同、財稅政策不同而進(jìn)行具體選擇。當(dāng)在資產(chǎn)市場發(fā)育良好，能夠找到與被評估資產(chǎn)相同或類似的參照物時，對資產(chǎn)的評估計價往往主要以歷史成本為依據(jù)和基礎(chǔ)的，即按照會計確認(rèn)和計量的一般原則要求，將取得資產(chǎn)時實際發(fā)生的成本作為資產(chǎn)的入賬價值，在資產(chǎn)處置前保持其入賬價值不變。

但會計中的公允價值和資產(chǎn)評估中的公允價值還是存在一定區(qū)別的。資產(chǎn)評估中的公允價值是廣義的公允價值，既包括了資產(chǎn)在正常市場條件下的合理價值，也包括了資產(chǎn)在非正常市場條件下的合理價值。既包括資產(chǎn)在持續(xù)使用條件下的合理價值，也包括了資產(chǎn)在非持續(xù)使用條件下的合理價值。而會計中的公允價值是狹義的公允價值。只是正常市場條件下和持續(xù)經(jīng)營條件下資產(chǎn)的合理價值。

此外，也不能拿資產(chǎn)評估中的市場價值直接作為會計的公允價值，它們之間也有差別：第一，資產(chǎn)評估中的市場價值表現(xiàn)為資產(chǎn)客觀價值的估計數(shù)額，而會計準(zhǔn)則中的公允價值更傾向于資產(chǎn)交易價格本身。資產(chǎn)評估強(qiáng)調(diào)市場價值是一種估計數(shù)額，是由資產(chǎn)評估一種專業(yè)咨詢活動的性質(zhì)決定的。公允價值是作為會計資產(chǎn)計價的一種屬性或標(biāo)準(zhǔn)，它服務(wù)于會計核算，作為一種資產(chǎn)計價屬性或計價標(biāo)準(zhǔn)完全可以選擇活躍市場中的交易價格本身或其他價值表現(xiàn)形式。第二，市場價值作為評估師的主觀判斷結(jié)果，這個判斷結(jié)果需要依據(jù)活躍市場中的相關(guān)數(shù)據(jù)，在許多情況下評估師還必須借助于一些評估假設(shè)來完成對資產(chǎn)市場價值的判斷，如公開市場假設(shè)及最佳或最有效使用假設(shè)等。公允價值作為會計資產(chǎn)計價屬性或計價標(biāo)準(zhǔn)之一，標(biāo)準(zhǔn)的確立更多地是建立在現(xiàn)實的活躍市場及其交易價格的基礎(chǔ)之上。但是，由于會計中的公允價值與資產(chǎn)評估中的市場價值在本質(zhì)上、內(nèi)涵方面的趨同與基本一致，當(dāng)不存在活躍的市場及其資產(chǎn)的現(xiàn)實交易價格的時侯，即無法直接取得資產(chǎn)會計上的公允價值的時候，資產(chǎn)評估中的市場價值就是資產(chǎn)的公允價值的最好替代。

參考文獻(xiàn)

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[2]中國資產(chǎn)評估協(xié)會.資產(chǎn)評估.北京：經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社2016，5

作者簡介：馬含之（1975年）女（漢族）河北省滄州市人，本科，職稱：高級會計師，研究方向：資產(chǎn)評估及處置