張 薇

〔阜新礦業(yè)（集團(tuán)）有限責(zé)任公司 遼寧阜新 123000〕

一、前言

2017 年對(duì)于施工企業(yè)來(lái)說(shuō)，可謂是極其不平凡的一年。這一年，我國(guó)征收了67 年的營(yíng)業(yè)稅就此告別了歷史舞臺(tái)，取而代之的是增值稅。“營(yíng)改增”的實(shí)施，對(duì)于施工企業(yè)來(lái)說(shuō)意義非常重大。一方面，施工企業(yè)應(yīng)積極對(duì)財(cái)務(wù)管理工作進(jìn)行變革，改變?cè)械膫鹘y(tǒng)經(jīng)營(yíng)模式，積極落實(shí)全新的稅制改革政策及規(guī)定，實(shí)現(xiàn)財(cái)務(wù)工作精細(xì)化管理，科學(xué)分析自身增值稅納稅籌劃工作中存在的問(wèn)題，重新調(diào)整財(cái)務(wù)核算體系完善財(cái)務(wù)管理制度，以適應(yīng)營(yíng)改增所帶來(lái)的變化；另一方面，財(cái)務(wù)工作人員應(yīng)根據(jù)新的增值稅納稅政策規(guī)定，積極探索納稅籌劃路徑，創(chuàng)新納稅籌劃思路，降低施工企業(yè)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，從而提高企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益。施工企業(yè)應(yīng)該結(jié)合增值稅征收繳納的特點(diǎn)，針對(duì)企業(yè)自身的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)特點(diǎn)制定出相應(yīng)的增值稅納稅籌劃策略，以達(dá)到降低納稅成本、節(jié)約現(xiàn)金流、有效規(guī)避稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的目的。

二、施工企業(yè)開(kāi)展增值稅納稅籌劃中應(yīng)注重的細(xì)節(jié)

納稅籌劃是指企業(yè)在經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)發(fā)生之前，遵循合法性原則，開(kāi)展相應(yīng)的籌劃工作，以期實(shí)現(xiàn)少繳稅款或是延遲納稅的目的。納稅籌劃具有合法性、籌劃性、目的性的特點(diǎn)。近些年來(lái)，我國(guó)政府為了應(yīng)對(duì)經(jīng)濟(jì)下行壓力，引導(dǎo)企業(yè)健康發(fā)展，推出了相應(yīng)的稅收優(yōu)惠政策，為納稅籌劃創(chuàng)造了條件。金稅三期的啟動(dòng)，使得國(guó)內(nèi)增值稅征管環(huán)境愈發(fā)健全及嚴(yán)謹(jǐn)。企業(yè)為了應(yīng)對(duì)當(dāng)前征管態(tài)勢(shì)，不得不小心謹(jǐn)慎地開(kāi)展納稅籌劃工作，以規(guī)避納稅風(fēng)險(xiǎn)的出現(xiàn)。增值稅的納稅籌劃工作，一方面是為了有效節(jié)約納稅成本，另一方面也是為規(guī)避稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

（一）納稅籌劃中要注重合法性

納稅籌劃的基本原則是合法性，合法性也是納稅籌劃的“紅線”，逾越這條“紅線”則為偷稅、漏稅的違法行為。納稅籌劃的開(kāi)展首要問(wèn)題是提升對(duì)于稅法的遵從度，要對(duì)法律存有“敬畏之心”。一些企業(yè)的管理層，對(duì)于納稅工作存在一定的誤解，認(rèn)為納稅籌劃工作無(wú)非就是鉆稅法“空子”，盡可能少繳稅款。然而，對(duì)于企業(yè)來(lái)說(shuō)，納稅籌劃之所以有別于稅收違法行為，是因?yàn)槠渥裱煞ㄒ?guī)的前提下開(kāi)展的。近些年來(lái)，政府一方面為了減輕企業(yè)的納稅負(fù)擔(dān)、進(jìn)一步釋放改革紅利，不斷出臺(tái)稅收優(yōu)惠政策，如，小微企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策、增值稅小規(guī)模納稅人階段性1%征收率、制造業(yè)中小微企業(yè)減緩征收2021 年4 季度增值稅及附加稅、企業(yè)所得稅等，其力度是空前的。從另一方面來(lái)看，國(guó)家又在不斷完善稅收征管體系，通過(guò)金稅三期工程來(lái)加強(qiáng)增值稅納稅管理，以避免企業(yè)的納稅違法行為。這兩方面的措施要求，企業(yè)在日常稅務(wù)管理及納稅籌劃過(guò)程中應(yīng)該做到守法、依規(guī)。因此，施工企業(yè)在制定增值稅納稅籌劃方案的過(guò)程中，應(yīng)本著提升稅法遵從度的原則進(jìn)行，結(jié)合所參與建設(shè)的工程項(xiàng)目特點(diǎn)，制定出合法的稅收籌劃方案。

（二）納稅籌劃中應(yīng)該注重方案的預(yù)判性

施工企業(yè)增值稅納稅籌劃方案應(yīng)該具備一定的預(yù)判性，即納稅籌劃工作的籌劃性原則。施工企業(yè)應(yīng)該在經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)發(fā)生之前，通盤考慮工程建設(shè)項(xiàng)目的特點(diǎn)，并且對(duì)材料、機(jī)械設(shè)備、能源消耗及人工做好相應(yīng)的預(yù)算管理。同時(shí)，要對(duì)相關(guān)的供應(yīng)商的資質(zhì)進(jìn)行審核，在確保材料質(zhì)量的前提下，盡快取得增值稅專用發(fā)票。因而，施工企業(yè)在開(kāi)展納稅籌劃過(guò)程中，應(yīng)該加強(qiáng)成本控制，以有效提升利潤(rùn)水平。

（三）納稅籌劃方案應(yīng)該具有可行性

增值稅納稅籌劃方案的最終落地源于其可行性。許多企業(yè)所制定的增值稅納稅籌劃方案看上去較為華麗，且能夠節(jié)約許多納稅成本，但由于供應(yīng)商、經(jīng)辦人或是財(cái)務(wù)人員的原因，無(wú)法有效地實(shí)施。在納稅方案的制定過(guò)程中，應(yīng)該保持實(shí)事求是的態(tài)度開(kāi)展工作，使其具有可操作性，以提高增值稅納稅籌劃方案可執(zhí)行性。納稅籌劃方案的制定，不僅要確保企業(yè)財(cái)產(chǎn)的安全性，還要保證其具有一定的可行性。

三、施工企業(yè)實(shí)施增值稅納稅籌劃中存在的問(wèn)題

（一）納稅籌劃理念較弱

營(yíng)改增政策的實(shí)施，對(duì)建筑行業(yè)影響較大。原因在于，建筑業(yè)企業(yè)原營(yíng)業(yè)稅項(xiàng)下，按工程項(xiàng)目金額的3%稅率繳納營(yíng)業(yè)稅，無(wú)論是財(cái)務(wù)核算還是稅金計(jì)算都較為簡(jiǎn)單。而營(yíng)業(yè)稅改征增值稅以后，在財(cái)務(wù)角度及稅務(wù)角度都有了較大變化。從財(cái)務(wù)角度來(lái)看，要因此設(shè)置與增值稅核算相關(guān)的各類科目，稅務(wù)管理方面較以前略微繁瑣?？陀^地講，營(yíng)業(yè)稅項(xiàng)下的納稅籌劃空間較小，增值稅則不然，其要求財(cái)務(wù)人員不但要熟練地掌握增值稅相關(guān)法律政策，還要在工作上較以往更加細(xì)致、謹(jǐn)慎，這無(wú)形中增加了財(cái)務(wù)人員的工作業(yè)務(wù)量。這樣一來(lái)，使得財(cái)務(wù)人員將主要的日常工作放在了稅法的學(xué)習(xí)、會(huì)計(jì)的處理，很難再抽出時(shí)間來(lái)研究納稅籌劃方案。同時(shí)，一些企業(yè)的財(cái)務(wù)人員對(duì)于增值稅稅法還沒(méi)有完全掌握，在納稅籌劃方面顯得畏首畏尾。企業(yè)管理層又將主要工作放在了市場(chǎng)、工程項(xiàng)目、回款等方面，對(duì)于納稅籌劃少有問(wèn)津。由于企業(yè)納稅籌劃理念較為薄弱，導(dǎo)致施工企業(yè)實(shí)施增值稅納稅籌劃過(guò)程中較為被動(dòng)。

（二）人工成本較大，取得發(fā)票概率較低

建筑施工成本大約分為三個(gè)部分，即原材料、人工、機(jī)械，三者之間的比例分別為6∶3∶1，人工成本占整個(gè)施工成本的30%左右。從增值稅的計(jì)算原理可以看出，銷項(xiàng)稅扣除進(jìn)項(xiàng)稅以后正數(shù)為當(dāng)期應(yīng)繳納的增值稅，負(fù)數(shù)則為可以留抵的稅額。在收入一定即銷項(xiàng)稅金相對(duì)固定的前提下，進(jìn)項(xiàng)稅金的多少，左右著未來(lái)企業(yè)納稅成本的高低。在項(xiàng)目施工過(guò)程中，施工企業(yè)需要大量的勞務(wù)人員，從而產(chǎn)生勞務(wù)成本。雖然我國(guó)相關(guān)法規(guī)及政策對(duì)于工程掛靠模式管理較嚴(yán)，但施工行業(yè)采取掛靠模式仍然是一種普遍的現(xiàn)象。施工企業(yè)通過(guò)分包的方式，將工程項(xiàng)目分割成幾個(gè)標(biāo)段，并且將這些標(biāo)段分包給二包或者三包工程公司進(jìn)行施工。有許多分包者沒(méi)有采用公司模式運(yùn)作，多為小規(guī)模納稅人，從而導(dǎo)致其難以提供增值稅專用發(fā)票給總包方作為進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣，導(dǎo)致施工企業(yè)就勞務(wù)成本這塊進(jìn)項(xiàng)稅發(fā)票取得不很順暢。雖然一些施工企業(yè)，會(huì)找勞務(wù)公司通過(guò)支付服務(wù)費(fèi)及稅費(fèi)的方式開(kāi)具勞務(wù)發(fā)票，一方面由于我國(guó)的社保劃轉(zhuǎn)給稅務(wù)機(jī)關(guān)征收以后社保管理較為嚴(yán)格，使得勞務(wù)公司本身的運(yùn)營(yíng)成本提升。另一方面，金稅三期的上線使監(jiān)管更加嚴(yán)密。勞務(wù)公司為了有效地規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)，不得不提高相應(yīng)的風(fēng)險(xiǎn)成本，并將其轉(zhuǎn)嫁到施工企業(yè)身上，導(dǎo)致施工企業(yè)的勞務(wù)成本大幅上升。

（三）增值稅專用發(fā)票獲取不及時(shí)

施工企業(yè)在參與工程項(xiàng)目的建設(shè)中，很多時(shí)候會(huì)在多個(gè)地點(diǎn)、多個(gè)項(xiàng)目同時(shí)開(kāi)展。對(duì)于建筑施工企業(yè)來(lái)說(shuō)，在工程物資的采購(gòu)方面，若采取集中采購(gòu)，則能在一定程度上提升其議價(jià)能力，以節(jié)約工程物資的采購(gòu)成本。由于施工行業(yè)的經(jīng)營(yíng)特點(diǎn)決定其存在工期緊、資金用量大的特點(diǎn)，如其對(duì)于資金管理不善，供貨商會(huì)因相關(guān)款項(xiàng)沒(méi)有收取而暫停供貨，從而影響施工的進(jìn)度。尤其近些年來(lái)，房地產(chǎn)市場(chǎng)不景氣，導(dǎo)致地產(chǎn)行業(yè)的資金鏈風(fēng)險(xiǎn)，并因此而波及施工企業(yè)。施工企業(yè)多半會(huì)選擇一些小型供應(yīng)商，采取建筑材料分散采購(gòu)的方式進(jìn)行。如此一來(lái)，雖然降低了資金鏈風(fēng)險(xiǎn)，但是部分小型供應(yīng)商以小規(guī)模納稅人居多，只能開(kāi)具3%征收率的增值稅專用發(fā)票，同時(shí)稅務(wù)對(duì)其發(fā)票的供應(yīng)也有所限制，給施工企業(yè)增值稅專用發(fā)票的取得帶來(lái)了一定的壓力，并且給納稅籌劃帶來(lái)了困難。

四、施工企業(yè)實(shí)施增值稅納稅籌劃策略

（一）更新納稅籌劃理念

營(yíng)改增，對(duì)于施工企業(yè)的財(cái)務(wù)人員來(lái)說(shuō)是一種挑戰(zhàn)。財(cái)務(wù)人員應(yīng)該更新工作理念，與時(shí)俱進(jìn)地開(kāi)展納稅籌劃工作。首先，財(cái)務(wù)人員應(yīng)該充分了解增值稅稅收相關(guān)法規(guī)及政策規(guī)定，避免在增值稅的日常管理過(guò)程中出現(xiàn)納稅風(fēng)險(xiǎn)。其次，財(cái)務(wù)人員應(yīng)該做好業(yè)財(cái)融合工作，在日常的財(cái)務(wù)核算過(guò)程中應(yīng)該與預(yù)算、工程、業(yè)務(wù)、銷售、采購(gòu)等部門做好相應(yīng)的聯(lián)系與溝通。最后，財(cái)務(wù)人員還要加強(qiáng)學(xué)習(xí)與溝通能力。其在日常工作中注意最新增值稅政策的掌握，并與稅務(wù)機(jī)關(guān)做好溝通與協(xié)議工作，將制定的相關(guān)稅收納稅籌劃方案，與稅務(wù)機(jī)關(guān)相關(guān)人員進(jìn)行深入探討，確保其納稅籌劃方案的合法、可行。

（二）提升施工企業(yè)會(huì)計(jì)核算水平，應(yīng)對(duì)稅務(wù)稽查問(wèn)題

營(yíng)改增實(shí)施對(duì)于施工企業(yè)的會(huì)計(jì)核算提出了更高的要求。原因在于，增值稅與營(yíng)業(yè)稅，無(wú)論是會(huì)計(jì)核算的方法，還是稅款的計(jì)算乃至于申報(bào)繳納，都有著較大的差異，這對(duì)于財(cái)務(wù)人員提出了更高的要求。稅制改革的過(guò)程中，施工企業(yè)應(yīng)與時(shí)俱進(jìn)地轉(zhuǎn)變會(huì)計(jì)核算體系，從而減少或規(guī)避稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的出現(xiàn)。施工企業(yè)應(yīng)該針對(duì)增值稅的核算特點(diǎn)設(shè)置相應(yīng)的會(huì)計(jì)核算科目，對(duì)于增值稅的進(jìn)項(xiàng)稅金、銷項(xiàng)稅金，乃至于增值稅進(jìn)項(xiàng)轉(zhuǎn)出，應(yīng)該準(zhǔn)確地核算增值稅應(yīng)納稅額。在開(kāi)展納稅籌劃的過(guò)程中，施工企業(yè)應(yīng)該將增值稅發(fā)票的管理作為重點(diǎn)內(nèi)容，并且對(duì)于合同的簽訂及合同的執(zhí)行，要加強(qiáng)其管控力度，逐步完善增值稅納稅申報(bào)管理制度，有效提高企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的防控能力。需要說(shuō)明的一點(diǎn)是，營(yíng)改增以后，施工企業(yè)作為稅制改革的重點(diǎn)稽查對(duì)象，將在一定時(shí)間內(nèi)受到稅務(wù)稽查部門的關(guān)注。這是因?yàn)槠鋵?duì)于增值稅的核算及申報(bào)有一個(gè)適應(yīng)的過(guò)程，從而在實(shí)際操作過(guò)程中，施工企業(yè)財(cái)務(wù)人員不僅要提升其自身的專業(yè)素質(zhì)，更要注重稅務(wù)稽查工作的應(yīng)對(duì)。

（三）優(yōu)化勞務(wù)分包，規(guī)避納稅風(fēng)險(xiǎn)

施工企業(yè)出于人工成本的考慮，沒(méi)有太多的施工勞務(wù)人員，中標(biāo)工程項(xiàng)目以后都是以分包的形式出包給勞務(wù)公司。對(duì)于施工企業(yè)而言，其實(shí)施項(xiàng)目的建設(shè)過(guò)程中，人力成本只有三成以上。更為關(guān)鍵的是，建筑施工企業(yè)的人力成本，進(jìn)項(xiàng)稅發(fā)票取得較為困難。如果施工企業(yè)在勞務(wù)公司的選擇方面不加以謹(jǐn)慎對(duì)待，有可能會(huì)給企業(yè)帶來(lái)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。況且，營(yíng)改增以后，許多施工企業(yè)的企業(yè)所得稅已由原來(lái)的核定征收變?yōu)椴橘~征收，若企業(yè)不能及時(shí)取得增值稅專用發(fā)票，不僅會(huì)影響進(jìn)項(xiàng)稅金的抵扣，還會(huì)無(wú)形中增加企業(yè)所得稅納稅成本。因此，施工企業(yè)應(yīng)該嚴(yán)格地制定招投標(biāo)方案。對(duì)于勞務(wù)公司資質(zhì)的情況、一般納稅人的身份及未來(lái)開(kāi)具發(fā)票的情況，要在事先做好相應(yīng)的籌劃，以減少未來(lái)因?yàn)閯趧?wù)成本發(fā)票不能及時(shí)到位而出現(xiàn)的各類不必要的麻煩與風(fēng)險(xiǎn)。

（四）進(jìn)一步完善增值稅專用發(fā)票管理

增值稅專用發(fā)票的一個(gè)最大特點(diǎn)，是其所含的稅額是可以抵扣的。1994年我國(guó)開(kāi)始征收增值稅之時(shí)，因增值稅發(fā)票虛開(kāi)案件而釀成增值稅違法大案不在少數(shù)。對(duì)于施工企業(yè)來(lái)說(shuō)，營(yíng)改增以后應(yīng)該完善增值稅專用發(fā)票的管理，以期有效地降低稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。首先，在對(duì)外開(kāi)具增值稅專用發(fā)票方面。財(cái)務(wù)人員在開(kāi)具增值稅專用發(fā)票之時(shí)，要確保經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的真實(shí)、有效。本著資金、合同、受票人三流合一的原則進(jìn)行，財(cái)務(wù)人員不可草率地對(duì)外開(kāi)具發(fā)票。另外，還要注明的一點(diǎn)是，施工企業(yè)對(duì)外開(kāi)具的發(fā)票在備注欄中要注明本次開(kāi)具發(fā)票所屬的工程項(xiàng)目及所在地區(qū)，否則將會(huì)為對(duì)方單位增加不必要的麻煩。其次，在進(jìn)項(xiàng)發(fā)票的取得方面。一方面，在保證發(fā)票三流合一的前提下，要求業(yè)務(wù)人員及時(shí)向?qū)Ψ絾挝凰魅≡鲋刀悓Ｓ冒l(fā)票。另一方面，施工企業(yè)在對(duì)外簽訂工程物資供應(yīng)合同、工程分包合同過(guò)程中，應(yīng)該對(duì)供應(yīng)商、分包商的資質(zhì)嚴(yán)格審查，盡量選擇一般納稅人企業(yè)。在簽訂合同時(shí)，要在合同條款中明確增值稅發(fā)票開(kāi)具條件及開(kāi)具時(shí)間，并對(duì)合同相對(duì)雙方相關(guān)責(zé)任進(jìn)行明確，以保證企業(yè)能夠及時(shí)地回收增值稅專用發(fā)票用以進(jìn)項(xiàng)稅金抵扣。

（五）注重稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)防控體系建設(shè)

施工企業(yè)開(kāi)展納稅籌劃要重視風(fēng)險(xiǎn)防控。因?yàn)槎悇?wù)機(jī)關(guān)是代表國(guó)家向企業(yè)依法進(jìn)行征稅，企業(yè)是根據(jù)稅法的規(guī)定和稅收優(yōu)惠政策減少納稅。施工企業(yè)在開(kāi)展增值稅的納稅籌劃過(guò)程中，應(yīng)該注重稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)防控體系的建設(shè)。財(cái)務(wù)人員應(yīng)該根據(jù)企業(yè)上一年度的各項(xiàng)財(cái)務(wù)指標(biāo)進(jìn)行相應(yīng)的財(cái)稅分析，確保稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警指標(biāo)的客觀性、合理性。施工企業(yè)在制定稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)防控體系后，運(yùn)行過(guò)程中要對(duì)其加以總結(jié)，并對(duì)存在的問(wèn)題進(jìn)行及時(shí)修正。

（六）加強(qiáng)與稅收征管部門聯(lián)系，關(guān)注稅法最新變化

施工企業(yè)在開(kāi)展增值稅納稅籌劃過(guò)程中，最為關(guān)鍵的是要及時(shí)地了解與掌握國(guó)家最新的稅收法規(guī)及政策，并結(jié)合企業(yè)自身運(yùn)營(yíng)情況、項(xiàng)目建設(shè)情況加以研究，在確保合法性原則的前提下，充分利用稅收優(yōu)惠政策實(shí)施納稅籌劃。具體操作上，企業(yè)要從實(shí)際出發(fā)，有效地調(diào)動(dòng)企業(yè)內(nèi)部各類資源，以期能夠在一定程度上降低企業(yè)壓力。鑒于此，施工企業(yè)的管理層、財(cái)務(wù)部門、納稅籌劃部門要對(duì)國(guó)家的政策提升一定的敏感度，了解稅務(wù)相關(guān)政策，并增強(qiáng)自身應(yīng)對(duì)新政策的水平，確保企業(yè)所進(jìn)行的納稅籌劃工作能夠符合國(guó)家需求。更為關(guān)鍵的是，施工企業(yè)的財(cái)務(wù)人員、納稅籌劃人員應(yīng)該與稅收征管部門做好溝通，確保工作關(guān)系的融洽。其目的在于能夠及時(shí)、有效、真實(shí)地了解國(guó)家相關(guān)稅收政策，以使稅收籌劃工作能夠做到知己知彼。并且，財(cái)務(wù)人員要加強(qiáng)學(xué)習(xí)、增強(qiáng)自身財(cái)務(wù)管理水平，確?？梢栽诜稍试S范圍內(nèi)，科學(xué)地開(kāi)展納稅籌劃工作。

五、結(jié)語(yǔ)

實(shí)施營(yíng)改增，對(duì)于施工企業(yè)來(lái)說(shuō)可謂機(jī)遇與挑戰(zhàn)并存。施工企業(yè)應(yīng)該在充分了解增值稅征管特點(diǎn)的基礎(chǔ)之上，從更新納稅籌劃理念、優(yōu)化勞務(wù)分包、進(jìn)一步完善增值稅專用發(fā)票管理、注重稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)防控體系建設(shè)等方面，開(kāi)展相應(yīng)的納稅籌劃工作。在確保增值稅納稅籌劃方案合法、有效、可行的基礎(chǔ)上加以實(shí)施，為施工企業(yè)有效地節(jié)約納稅成本、提升獲利能力、降低資金流的支出發(fā)揮相應(yīng)的作用，以促進(jìn)施工企業(yè)健康、協(xié)調(diào)發(fā)展。