孫博

摘要：科技創(chuàng)新能力已經(jīng)成為提升企業(yè)自身發(fā)展的重要驅(qū)動(dòng)因素。我國(guó)科技部、財(cái)政部以及國(guó)家稅務(wù)局等相關(guān)部門(mén)為推動(dòng)企業(yè)的自主創(chuàng)新能力先后出臺(tái)了一系列政策，其中研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除稅收優(yōu)惠政策，為企業(yè)自主創(chuàng)新提供了強(qiáng)大的動(dòng)力。研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除政策可以鼓勵(lì)企業(yè)加大研發(fā)投入，同時(shí)提高自主創(chuàng)新能力和加快產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整。然而，企業(yè)在享受稅收加計(jì)政策的過(guò)程中容易發(fā)生稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。在享受該項(xiàng)稅收優(yōu)惠時(shí)，如何對(duì)政策進(jìn)行深入的研究并合理運(yùn)用已經(jīng)成為企業(yè)實(shí)務(wù)操作過(guò)程中的難點(diǎn)。本次研究首先概述研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除的基本概念，隨后探討政策在實(shí)際操作中存在的問(wèn)題并提出相應(yīng)的防范措施。

關(guān)鍵詞：研發(fā)費(fèi)用;加計(jì)扣除;稅收風(fēng)險(xiǎn)

一、研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除概述

研發(fā)活動(dòng)是指企業(yè)為獲得科學(xué)與技術(shù)新知識(shí)，創(chuàng)造性運(yùn)用科學(xué)技術(shù)新知識(shí)，或?qū)嵸|(zhì)性改進(jìn)技術(shù)、產(chǎn)品或服務(wù)、工藝而持續(xù)進(jìn)行的具有明確目標(biāo)的系統(tǒng)性活動(dòng)。2018年9月，財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局和科技部聯(lián)合發(fā)布將我國(guó)企業(yè)研發(fā)費(fèi)用稅前扣除比例提高，稅法規(guī)定在開(kāi)發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝發(fā)生的研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用的實(shí)際發(fā)生額基礎(chǔ)上，再加成一定比例作為計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)的扣除數(shù)額。2019年12月發(fā)布的《國(guó)務(wù)院關(guān)于減稅降費(fèi)的工作情況報(bào)告》顯示，截止2019年底研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除的政策減稅達(dá)到877.96億元。2021年3月，財(cái)政部與國(guó)家稅務(wù)總局發(fā)布了《關(guān)于進(jìn)一步完善研發(fā)費(fèi)用稅前加計(jì)扣除政策的公告》，公告規(guī)定了從2021年1月1日起制造業(yè)企業(yè)開(kāi)展研發(fā)活動(dòng)中實(shí)際發(fā)生的研發(fā)費(fèi)用具體細(xì)則，未形成無(wú)形資產(chǎn)計(jì)入當(dāng)期損益的按規(guī)定扣除的基礎(chǔ)上可以按照實(shí)際發(fā)生額100%在稅前加計(jì)扣除。形成無(wú)形資產(chǎn)的可以按照無(wú)形資產(chǎn)成本的200%在稅前攤銷。由此可見(jiàn)，研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除一方面可以為企業(yè)節(jié)約了稅收成本，同時(shí)可以穩(wěn)定企業(yè)的運(yùn)營(yíng)發(fā)展，為企業(yè)技術(shù)創(chuàng)新提供便利的條件。

二、研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)

（一）研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除適用行業(yè)和領(lǐng)域模糊

企業(yè)在計(jì)算研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除時(shí)對(duì)研發(fā)費(fèi)用概念的理解存在模糊的可能性。根據(jù)《關(guān)于完善研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用稅前加計(jì)扣除政策的通知》規(guī)定，煙草制造業(yè)、住宿和餐飲業(yè)、批發(fā)和零售業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、租賃和商務(wù)服務(wù)業(yè)、娛樂(lè)業(yè)不適用稅前加計(jì)扣除政策。因此，并不是所有類型的企業(yè)都可以享受研發(fā)費(fèi)用加及扣除的優(yōu)惠政策。特別是多種行業(yè)發(fā)展的企業(yè)，在進(jìn)行核算時(shí)可能把所有行業(yè)的研發(fā)費(fèi)用都進(jìn)行加計(jì)扣除。此外，企業(yè)允許加計(jì)扣除的研發(fā)費(fèi)用人工費(fèi)用、直接投入費(fèi)用、折舊費(fèi)用、無(wú)形資產(chǎn)攤銷、新產(chǎn)品設(shè)計(jì)費(fèi)、新工藝規(guī)程制定費(fèi)、新藥研制的臨床試驗(yàn)費(fèi)、勘探開(kāi)發(fā)技術(shù)的現(xiàn)場(chǎng)試驗(yàn)費(fèi)和其他相關(guān)費(fèi)用。企業(yè)在研發(fā)過(guò)程中通?？赡軙?huì)將所有的研發(fā)費(fèi)用進(jìn)行扣除，所有發(fā)生研發(fā)活動(dòng)不一定都可以享受研發(fā)費(fèi)用的優(yōu)惠政策，從而影響研發(fā)費(fèi)用的核算金額。例如，相關(guān)政策規(guī)定研發(fā)人員的人工費(fèi)用可以抵扣的范圍僅僅局限在研發(fā)人員的工資薪金、基本養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、基本醫(yī)療保險(xiǎn)、失業(yè)保險(xiǎn)、工傷保險(xiǎn)費(fèi)、生育保險(xiǎn)費(fèi)和住房公積，但是部分企業(yè)將為員工繳納的補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)、醫(yī)療保險(xiǎn)和商業(yè)保險(xiǎn)等費(fèi)用納入到抵扣范圍。此外，通知規(guī)定為開(kāi)展研發(fā)活動(dòng)的相關(guān)儀器和設(shè)備的折舊費(fèi)用可以進(jìn)行加計(jì)扣除的會(huì)計(jì)核算，然而部分企業(yè)在計(jì)算折舊抵扣時(shí)將建筑物或者交通設(shè)備的折舊費(fèi)用計(jì)算在內(nèi)，違背了稅法規(guī)定的抵扣范圍。

（二）研發(fā)費(fèi)用歸集的口徑不同

由于行業(yè)的特點(diǎn)不同，研發(fā)費(fèi)用的認(rèn)定會(huì)存在差異。一方面，會(huì)計(jì)人員可能會(huì)對(duì)按照稅法規(guī)定的加計(jì)扣除費(fèi)用難以界定。高新企業(yè)研發(fā)費(fèi)用的加計(jì)扣除主要依據(jù)《高新技術(shù)認(rèn)定管理工作指引》和《企業(yè)研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用術(shù)前扣除管理辦法》。然而，研發(fā)費(fèi)用歸集的標(biāo)準(zhǔn)在這兩份參考文件中卻存在差異。例如，《高新技術(shù)認(rèn)定管理工作指引》認(rèn)定設(shè)計(jì)費(fèi)用和開(kāi)發(fā)和制造主要針對(duì)工序、技術(shù)規(guī)范、 操作特性方面的設(shè)計(jì)層面。但在《企業(yè)研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用術(shù)前扣除管理辦法》中加計(jì)扣除費(fèi)用主要包括新產(chǎn)品的設(shè)計(jì)和工藝的規(guī)程制定與研發(fā)活動(dòng)。由于企業(yè)會(huì)計(jì)通常對(duì)高新研發(fā)的過(guò)程不熟悉，會(huì)計(jì)人員對(duì)研發(fā)費(fèi)用進(jìn)行具體核算時(shí)，可能將不應(yīng)納入標(biāo)準(zhǔn)的研發(fā)費(fèi)用納入扣除范圍，出現(xiàn)計(jì)提的研發(fā)費(fèi)用遠(yuǎn)遠(yuǎn)高于實(shí)際研發(fā)費(fèi)用現(xiàn)象。這樣可能會(huì)導(dǎo)致研發(fā)費(fèi)用計(jì)算的比例偏高，最后可能導(dǎo)致偷稅可能性的發(fā)生。另一方面，2017年頒布的《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于研發(fā)費(fèi)用稅前加計(jì)扣除歸集范圍有關(guān)問(wèn)題的公告》規(guī)定對(duì)于從事研發(fā)活動(dòng)和非研發(fā)活動(dòng)的人員，既用于研發(fā)活動(dòng)又用于非研發(fā)活動(dòng)的儀器、設(shè)備以及形成的無(wú)形資產(chǎn)，其相關(guān)費(fèi)用應(yīng)當(dāng)按實(shí)際工時(shí)占比等合理方法在研發(fā)費(fèi)用和生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)費(fèi)用間分配，未分配的不得加計(jì)扣除。然而，企業(yè)特別是高新企業(yè)會(huì)計(jì)在進(jìn)行核算時(shí)，由于研發(fā)過(guò)程的復(fù)雜性，對(duì)從事研發(fā)活動(dòng)的人員、機(jī)器設(shè)備和相關(guān)研發(fā)過(guò)程等不熟悉，在核算研發(fā)費(fèi)用時(shí)可能將未分配的部分直接加計(jì)扣除，這樣可能會(huì)導(dǎo)致企業(yè)研發(fā)費(fèi)用扣除偏高，造成不必要的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)。

（三）研發(fā)費(fèi)用管理的風(fēng)險(xiǎn)

首先，企業(yè)對(duì)研發(fā)項(xiàng)目需要進(jìn)行科學(xué)有效的管理，然而部分企業(yè)對(duì)研發(fā)項(xiàng)目的管理意識(shí)較弱。例如，企業(yè)相關(guān)的研發(fā)項(xiàng)目需要相對(duì)應(yīng)的立項(xiàng)文件或資料，一些項(xiàng)目沒(méi)有相關(guān)的資料卻可以享受研發(fā)費(fèi)用的優(yōu)惠。此外，企業(yè)可能沒(méi)有建立相應(yīng)的科研管理項(xiàng)目的管理部門(mén)，對(duì)研發(fā)項(xiàng)目相關(guān)人員的職責(zé)和權(quán)限沒(méi)有做出相應(yīng)的規(guī)定。項(xiàng)目?jī)?nèi)部人員可能缺乏相應(yīng)的溝通與協(xié)調(diào)，可能造成信息不對(duì)稱的情況發(fā)生。再次，企業(yè)的研發(fā)部門(mén)可能缺乏與其他部門(mén)進(jìn)行溝通，可能會(huì)導(dǎo)致研發(fā)費(fèi)用的管理風(fēng)險(xiǎn)。例如，計(jì)算研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除數(shù)額時(shí)需要企業(yè)財(cái)務(wù)部門(mén)與研發(fā)部門(mén)共同完成。然而，在計(jì)算的過(guò)程中研發(fā)費(fèi)用可能會(huì)出現(xiàn)差異，不利于企業(yè)享受加計(jì)扣除的政策。

（四）企業(yè)會(huì)計(jì)核算不準(zhǔn)確規(guī)范

一方面，企業(yè)對(duì)研發(fā)階段和開(kāi)發(fā)階段的劃分不夠準(zhǔn)確。企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定應(yīng)對(duì)研發(fā)費(fèi)用和生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)費(fèi)用需要分別核算并歸集各項(xiàng)費(fèi)用支出。對(duì)于劃分不清的研發(fā)費(fèi)用不可以享受加計(jì)扣除的政策。由于研發(fā)部門(mén)和財(cái)務(wù)部門(mén)相互分離，財(cái)務(wù)人員很難準(zhǔn)確對(duì)兩個(gè)階段進(jìn)行劃分，可能會(huì)導(dǎo)致兩種費(fèi)用的混淆進(jìn)而影響研發(fā)費(fèi)用的歸集。另一方面，由于企業(yè)在進(jìn)行會(huì)計(jì)核算時(shí)可能沒(méi)有按照相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行處理，可能會(huì)導(dǎo)致研發(fā)費(fèi)用核損不準(zhǔn)確。企業(yè)需要?dú)w集當(dāng)年可加計(jì)扣除的各項(xiàng)研發(fā)費(fèi)用實(shí)際發(fā)生額，同時(shí)按照研發(fā)項(xiàng)目設(shè)置輔助賬。若企業(yè)在一個(gè)會(huì)計(jì)年度進(jìn)行多項(xiàng)研發(fā)活動(dòng)，需要按照項(xiàng)目類別核算可以享受扣除條件的研發(fā)費(fèi)用。然而部分企業(yè)可能沒(méi)有及時(shí)歸集研發(fā)費(fèi)用和設(shè)置研發(fā)費(fèi)用輔助賬目，導(dǎo)致企業(yè)的研發(fā)費(fèi)用賬目核算出現(xiàn)差錯(cuò)。

三、應(yīng)對(duì)研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的措施

（一）健全企業(yè)財(cái)務(wù)核算系統(tǒng)

企業(yè)需要將研發(fā)費(fèi)用進(jìn)行歸集和分類，明確研發(fā)費(fèi)用抵扣的使用范圍，確保相關(guān)費(fèi)用是否符合相應(yīng)的扣除標(biāo)準(zhǔn)。一方面，企業(yè)需要?dú)w集研發(fā)人員的工資薪酬。根據(jù)研發(fā)部門(mén)崗位設(shè)置判斷哪些人員的薪酬是否記入到研發(fā)費(fèi)用賬戶。而在研發(fā)過(guò)程中可能并不是所有人員的薪酬都符合稅法規(guī)定的可以記錄到研發(fā)費(fèi)用賬戶中。不同類型的企業(yè)在劃分標(biāo)準(zhǔn)層面可能存在差異，特別是高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)與其他產(chǎn)業(yè)存在差異較大。企業(yè)需要針對(duì)研發(fā)人員的管理成立專門(mén)的管理部門(mén)或小組，根據(jù)相關(guān)法律法規(guī)文件做到正確劃分。研發(fā)人員工資包括基本工資、獎(jiǎng)金、津貼和各項(xiàng)補(bǔ)貼等，單不應(yīng)將科技人員的工資記入其中。另一方面，企業(yè)會(huì)計(jì)需要對(duì)研發(fā)費(fèi)用進(jìn)行正確分類與歸集，確保研發(fā)費(fèi)用歸集可以享受加計(jì)扣除稅收優(yōu)惠。會(huì)計(jì)人員需要按照國(guó)家法律法規(guī)政策設(shè)置明細(xì)賬目，避免研發(fā)費(fèi)用歸集錯(cuò)誤導(dǎo)致的漏稅風(fēng)險(xiǎn)。

（二）開(kāi)發(fā)企業(yè)會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)

企業(yè)需要健全相應(yīng)的會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)。一方面，信息系統(tǒng)可以及時(shí)搜集國(guó)家關(guān)于研發(fā)項(xiàng)目有關(guān)的法律法規(guī)政策，及時(shí)更新信息系統(tǒng)。企業(yè)可以及時(shí)更新相關(guān)的信息，并對(duì)研發(fā)項(xiàng)目及時(shí)及調(diào)整，有效的減少信息傳遞過(guò)程中存在的風(fēng)險(xiǎn)。會(huì)計(jì)人員要及時(shí)關(guān)注政策更新情況，對(duì)研發(fā)費(fèi)用核算方案進(jìn)行合理的選擇及優(yōu)化另一方面，會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)加強(qiáng)可以加強(qiáng)企業(yè)之間的溝通交流，可以減少信息不對(duì)稱發(fā)生的可能性。財(cái)務(wù)部門(mén)可以直觀掌握研發(fā)過(guò)程，準(zhǔn)確的對(duì)研發(fā)過(guò)程產(chǎn)生的費(fèi)用和支出進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，解決雙方在稅收政策上理解的不一致，更好的利用研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除的政策進(jìn)行稅收減免。

（三）強(qiáng)化相關(guān)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)防范意識(shí)

結(jié)合相關(guān)風(fēng)險(xiǎn)發(fā)生的可能性，企業(yè)需要制定稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)防范意識(shí)。首先，企業(yè)可以定期聘請(qǐng)專家或研發(fā)人員普及相關(guān)稅法知識(shí)，健全企業(yè)的稅收防范體系，規(guī)范稅務(wù)處理流程，將稅務(wù)意識(shí)貫穿業(yè)務(wù)的始終。此外，企業(yè)需要完善風(fēng)險(xiǎn)管理體系，設(shè)置風(fēng)險(xiǎn)管理部門(mén)，使企業(yè)的管理者、研發(fā)人員和財(cái)務(wù)人員都具有責(zé)任和風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)。同時(shí)，需要遵循不相容職務(wù)分離原則可以牽制研發(fā)人員和財(cái)務(wù)人員之間的利益，避免他們因?yàn)槔嫦嗷ス唇Y(jié)，減少或降低稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。最后，企業(yè)可以利用現(xiàn)有的研發(fā)項(xiàng)目積極開(kāi)發(fā)財(cái)務(wù)人員的基本業(yè)務(wù)操作手冊(cè)，可以在一定程度上規(guī)避納稅風(fēng)險(xiǎn)發(fā)生的可能性。

（四）提高財(cái)務(wù)人員綜合素質(zhì)

在新時(shí)期國(guó)家政策不斷變革的背景下，企業(yè)需要加強(qiáng)會(huì)計(jì)人員綜合素質(zhì)，定期開(kāi)展會(huì)計(jì)人員的繼續(xù)教育培訓(xùn)，學(xué)習(xí)最新國(guó)家法律法規(guī)政策，提高相關(guān)人員的業(yè)務(wù)處理水平。同時(shí)，財(cái)務(wù)人員不僅熟練掌握會(huì)計(jì)專業(yè)知識(shí)，對(duì)于稅務(wù)、科研方面的相關(guān)情況都需要掌握。財(cái)務(wù)人員可以利用國(guó)家的稅收政策可以有效降低企業(yè)的納稅風(fēng)險(xiǎn)和成本。然后，企業(yè)需要招聘工作具有創(chuàng)新意識(shí)及專業(yè)會(huì)計(jì)處理能力的人才，同時(shí)需要對(duì)人才的工作水平進(jìn)行綜合考核。此外，企業(yè)可以建立獎(jiǎng)賞制度，激勵(lì)員工不斷創(chuàng)新從而提高自身的專業(yè)水平。

（五）健全企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)管理系統(tǒng)

企業(yè)需要制定相關(guān)規(guī)范性的內(nèi)部管理流程，完善會(huì)計(jì)核算制度，明確企業(yè)每個(gè)部門(mén)的職責(zé)，可以有效避免核算錯(cuò)誤的發(fā)生。此外，企業(yè)需要規(guī)范研發(fā)費(fèi)用的管理流程，一方面可以促進(jìn)各部門(mén)之間的交流與溝通。同時(shí)，可以遵循不相容職務(wù)分離原則，授權(quán)相關(guān)職責(zé)給不同的部門(mén)。例如，在制定流程時(shí)規(guī)定研發(fā)投資項(xiàng)目正式立項(xiàng)時(shí)財(cái)務(wù)部門(mén)可以參與研發(fā)項(xiàng)目的全部實(shí)施情況。在研發(fā)核算時(shí)，研發(fā)部門(mén)可以隨時(shí)與財(cái)務(wù)部門(mén)進(jìn)行賬簿的分類與確認(rèn)，確保研發(fā)費(fèi)用的準(zhǔn)確性。此外，如果企業(yè)對(duì)研發(fā)費(fèi)用歸集口徑不能準(zhǔn)確把握，可以向稅務(wù)部門(mén)或相關(guān)科技部門(mén)咨詢。

結(jié)束語(yǔ)：研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除的稅收優(yōu)惠政策的實(shí)施有助于減輕企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。然而，在享受稅收優(yōu)惠的同時(shí)可能會(huì)產(chǎn)生稅收風(fēng)險(xiǎn)。企業(yè)首先需要完善自身的財(cái)務(wù)核算系統(tǒng)，明確研發(fā)費(fèi)用的適用范圍，對(duì)研發(fā)費(fèi)用能夠進(jìn)行正確的分類和歸集。同時(shí)，企業(yè)需要開(kāi)發(fā)會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)，及時(shí)搜集相關(guān)法規(guī)和政策。此外，企業(yè)還需要強(qiáng)化稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)防范意識(shí)、提高財(cái)務(wù)人員的素質(zhì)水平。最后，企業(yè)需要健全自身的內(nèi)部控制體系，完善會(huì)計(jì)核算制度可以有效控制相關(guān)的稅收風(fēng)險(xiǎn)，促進(jìn)企業(yè)研發(fā)活動(dòng)的高效發(fā)展，推動(dòng)自身的科研水平，從而推進(jìn)企業(yè)的進(jìn)一步發(fā)展。

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