■劉 超

（山西煤炭運(yùn)銷集團(tuán)錦瑞煤業(yè)有限公司）

1 引 言

合并財務(wù)報表，是指為了管理者、更好決策使用的，是指被母公司所控制的主體企業(yè)。母公司應(yīng)當(dāng)編制合并財務(wù)報表。合并財務(wù)報表一般包括三大主表、合并所有者權(quán)益變動表、附注及相關(guān)內(nèi)部報表。

企業(yè)合并公司的財務(wù)會計報表時，經(jīng)常用到的方式是權(quán)益結(jié)合法和購買法相結(jié)合。由于我國的會計行業(yè)起步較晚，因?qū)I(yè)性不強(qiáng)、業(yè)務(wù)接觸較少導(dǎo)致很多問題處理不好，對國有企業(yè)的發(fā)展帶來很多不利影響，國有企業(yè)的合并報表還應(yīng)考慮“三真”管控的有效性，即真控股、真投入、真管理。符合“三真”管理的下屬企業(yè)合并的報表對使用者才是真實有效的。

對于集團(tuán)領(lǐng)導(dǎo)人員來說，通過查看財務(wù)會計報表中的有關(guān)數(shù)據(jù)，可以對企業(yè)的財務(wù)情況做到心中有數(shù)，進(jìn)一步調(diào)整企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營策略，促進(jìn)經(jīng)營成果的提升。不僅如此，從財務(wù)報表也能了解子公司的經(jīng)營情況，針對現(xiàn)有問題采取行之有效的措施，尤其在企業(yè)合并后，財務(wù)報表也要合并，這就要對利潤表、資產(chǎn)負(fù)債以及現(xiàn)金流量方面財務(wù)報表進(jìn)行分析，根據(jù)實際情況進(jìn)行資金支持，幫助下屬企業(yè)渡過難關(guān)。

本文將通過對合并財務(wù)會計報表的相關(guān)問題及對策的思考，希望可以使財務(wù)報表合并所涉及的決策人員、財務(wù)人員產(chǎn)生一定的共鳴及后續(xù)的思考。財務(wù)會計報表的合并實際上是一個系統(tǒng)的工作，集團(tuán)基層人員的工作，一步一步會影響整體的、最終的合并報表的質(zhì)量，集團(tuán)整體對財務(wù)入賬方式、結(jié)算方式、會計政策的考量、規(guī)范都是很重要的，聘請專業(yè)的財務(wù)人員、高級財務(wù)管理者，都會使最終的合并報表質(zhì)量趨于更佳，所以從集團(tuán)層面重視財務(wù)工作是至關(guān)重要的，之后就是對財務(wù)數(shù)據(jù)的把握，由下而上，有條不紊，由上而下，積極把控，嚴(yán)格審核，多方合力，最終形成真實的、健康的、有效的財務(wù)數(shù)據(jù)。

2 集團(tuán)公司合并財務(wù)會計報表的作用

隨著中國經(jīng)濟(jì)的迅猛發(fā)展，國有企業(yè)集團(tuán)的實力越來越雄厚，高質(zhì)量的財務(wù)人員才能勝任集團(tuán)的財務(wù)報表合并工作。對于高層決策者，合并后的財務(wù)報表是進(jìn)行日常及重大決策的關(guān)鍵參考指標(biāo)，能夠直接影響到國有企業(yè)集團(tuán)的發(fā)展。國有企業(yè)財務(wù)合并報表能反映集團(tuán)整體的健康狀況、哪些方面不足、財務(wù)關(guān)鍵指標(biāo)是否失衡，通過對合并后財務(wù)報表的分析，為下一步的發(fā)展定下基調(diào)，利用社會資源、國家政策的優(yōu)勢，取長補(bǔ)短，快速發(fā)展。

財務(wù)報表合并后的報表質(zhì)量還涉及國資委等上級部門對國有企業(yè)管理者的任務(wù)考核，一批合格的高層管理者和財務(wù)專業(yè)人員，共同努力，積極對月度、季度、年度財務(wù)報表數(shù)據(jù)進(jìn)行把控，讓管理者有的放矢的對資產(chǎn)結(jié)構(gòu)、損益情況進(jìn)行調(diào)整，達(dá)成國資委下達(dá)的考核目標(biāo)。

上市公司股東、市場投資者、證監(jiān)會等都對上市國有企業(yè)合并財務(wù)會計報表有著迫切的需求，合并財務(wù)會計報表及相關(guān)的對報表數(shù)據(jù)，可以讓投資者了解到企業(yè)的經(jīng)營狀況、企業(yè)資產(chǎn)狀況、盈利能力等，對是否符合投資者要求，下一步的投資決策起到關(guān)鍵的作用。證監(jiān)會往往會對不合乎常理，涉及非法的項目及時進(jìn)行問詢，發(fā)出問詢函，保護(hù)部分中小投資者的利益。

合并財務(wù)會計報表是一個企業(yè)對外的財務(wù)形象，是一個比較重要的外在表現(xiàn)，所以發(fā)布謹(jǐn)慎的、客觀的、真實有效的合并報表是至關(guān)重要的。

3 集團(tuán)公司合并財務(wù)會計報表中存在的相關(guān)問題分析

3.1 合并范圍不明確

在國有企業(yè)中，經(jīng)過合并后，需要對合并范圍進(jìn)行明確，針對相關(guān)項目的財務(wù)報表要深入分析，這是保證財務(wù)報表有效性的關(guān)鍵。依據(jù)我國最新出臺的會計準(zhǔn)則當(dāng)中的相關(guān)描述要求，如果下屬公司是可控的，那么母公司就應(yīng)該對子公司進(jìn)行財務(wù)合并。但是在會計準(zhǔn)則中并沒有明確說明財務(wù)報表合并時間節(jié)點(diǎn)母公司與下屬公司股比問題，有關(guān)規(guī)范細(xì)則不夠明確，在實際操作方面也缺少可行的辦法。就下屬公司來說，在經(jīng)營活動推進(jìn)的過程中，在合并期間，即使所有者權(quán)益呈現(xiàn)為負(fù)值，母公司也對子公司進(jìn)行財務(wù)報表合并。新的會計準(zhǔn)則中也沒有對間接持股比例和暫時控股子公司進(jìn)行一定描述，這使得財務(wù)人員在后期財務(wù)會計報表合并工作中界定合并范圍出現(xiàn)偏差，人為因素更多了。所以，現(xiàn)有會計報表合并規(guī)定過于大的彈性會使合并范圍不明確，在具體報表合并工作中財務(wù)人員會感到無所適從。

3.2 母公司與下屬各公司財務(wù)會計基礎(chǔ)存在差異

現(xiàn)在的國有企業(yè)集團(tuán)經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)下母公司與下屬單位是相對獨(dú)立的，對財務(wù)報表進(jìn)行合并處理時，由于資產(chǎn)內(nèi)容的差異性，經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)的不同，再加上受到不同政策等因素的影響，均會影響會計報表的有效性、真實性。不僅如此，針對子公司進(jìn)行監(jiān)管時，有些財務(wù)信息未能嚴(yán)格把控，在合并期間會出現(xiàn)篡改數(shù)據(jù)的現(xiàn)象，這樣在合并后，財務(wù)部中的信息并不具有參考價值，對經(jīng)營決策也會帶來干擾。另外，有的下屬企業(yè)會采取一些手段來粉飾自身的問題，導(dǎo)致財務(wù)報表不能反映出企業(yè)的實際經(jīng)營情況。雖然在某一種規(guī)則下財務(wù)數(shù)據(jù)看起來沒有任何問題，但是實際企業(yè)狀況已經(jīng)很難堪了，這樣產(chǎn)生的風(fēng)險往往會把某個經(jīng)營板塊乃至整個集團(tuán)的發(fā)展規(guī)劃和應(yīng)對風(fēng)險機(jī)制帶到暗溝里。

3.3 對下屬各公司的財務(wù)、經(jīng)營狀況難以真實了解

對財務(wù)會計報表進(jìn)行合并后，其服務(wù)對象包括由母公司以及下屬公司，這種會計報表可以反映集團(tuán)整體的經(jīng)營狀況，但是，一些下屬子公司的財務(wù)情無法詳細(xì)反映，尤其無法體現(xiàn)具體的投資比重，因涉及其他綜合收益、投資收益等等規(guī)范細(xì)則不太好把握，導(dǎo)致在報表上不能直觀地看到下屬公司的對外其他投資情況，所做出的報表附注往往也不能全面反映。所以，集團(tuán)層面進(jìn)行的會計報表合并所展示出來的會計信息，在體現(xiàn)母公司和下屬各公司的相關(guān)信息方面不夠翔實。

3.4 上市公司對合并會計報表未能大力進(jìn)行信息披露

集團(tuán)公司與下屬公司之間，報表合并范圍按要求經(jīng)討論確定以后，各公司的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)都按要求需要合并到每個會計期限內(nèi)，還要對有影響的相關(guān)因素額外注意。在國有企業(yè)中，報表合并以后，財務(wù)情況的外在表現(xiàn)形式會有所改變，若決策層以及管理者未能全面評估財務(wù)會計報表中的有關(guān)內(nèi)容，也沒有對相關(guān)特殊財務(wù)數(shù)據(jù)進(jìn)行調(diào)整或者要求財務(wù)人員、相關(guān)業(yè)務(wù)管理者進(jìn)行專項說明，會導(dǎo)致很多集團(tuán)層面的很多管理措施落實不到位。

3.5 內(nèi)部往來業(yè)務(wù)記賬因不及時確認(rèn)導(dǎo)致出現(xiàn)的未達(dá)賬項

國有集團(tuán)往往有多元化的業(yè)務(wù)板塊，各下屬企業(yè)之間經(jīng)常有大量的關(guān)聯(lián)交易，有貿(mào)易方面的、有服務(wù)類型的、有設(shè)備、產(chǎn)品采購方面的、有資金拆借方面的等等，由于國有企業(yè)審批流程一般較多，經(jīng)常存在雙方確認(rèn)入賬時點(diǎn)不一致，在財務(wù)會計合并報表時互相抵消金額不一致、抵消不完全，有一方的財務(wù)數(shù)據(jù)無法采用，如果這些業(yè)務(wù)金額比較大對于合并后數(shù)據(jù)的真實性的影響也會較大，從而影響合并報表數(shù)據(jù)的準(zhǔn)確性。這種情況往往發(fā)生在月末，到了年末，都會提前開展內(nèi)部對賬，所以到年末一般不會發(fā)生未達(dá)賬項。

4 以上相關(guān)財務(wù)會計報表合并問題解決對策的一點(diǎn)思考

4.1 會計報表合并內(nèi)容細(xì)化

在新會計準(zhǔn)則的推行下，母公司需要對控股公司的財務(wù)報表進(jìn)行合并，形成統(tǒng)一的財務(wù)報表。

所有被合并財務(wù)報表的公司必須能被母公司掌控，也就是國有企業(yè)常說的“三真”管理必須實現(xiàn)，重點(diǎn)還包括黨組織建設(shè)及黨建統(tǒng)領(lǐng)作用、法人治理結(jié)構(gòu)、“三重一大”決策運(yùn)作機(jī)制等等，是國有企業(yè)財務(wù)會計報表合并工作的基石。集團(tuán)需要重點(diǎn)關(guān)注會計報表的合并的全過程，就業(yè)實際控制權(quán)，將財務(wù)信息進(jìn)行細(xì)化，讓控股公司、子公司的財務(wù)報表整合，這樣能夠?qū)Ω鞴局g的盈利情況進(jìn)行分析，了解不同企業(yè)之間的差異性。對財務(wù)報表進(jìn)行編制時，要按照相關(guān)的規(guī)定來實施，避免合并后的報表存在范圍層面的局限性。

4.2 加大會計監(jiān)督力度

針對會計報表進(jìn)行實際合并的過程中，母公司與子公司應(yīng)該積極配合相關(guān)機(jī)構(gòu)的監(jiān)督，將有關(guān)財務(wù)政策落到實處，完善監(jiān)督機(jī)制，在根本上保證這項工作的公允性。對這項工作進(jìn)行監(jiān)督檢查時，需要以監(jiān)管體系的要求來開展，并且，與有關(guān)的部門進(jìn)行協(xié)調(diào)工作，尤其要配合證監(jiān)部門、財政部門以及審計部門的工作。總部也需要經(jīng)常對內(nèi)控進(jìn)行測試，定期不定期組織專業(yè)人士完成該項工作，要強(qiáng)化總部的監(jiān)督職能。對下屬公司財務(wù)檢查也要及時到位，包括資金方面，往來詢證方面，也可以在外圍非財務(wù)口對業(yè)務(wù)進(jìn)行了解，避免因監(jiān)管不到位，產(chǎn)生重大責(zé)任風(fēng)險、管理風(fēng)險。適當(dāng)時候，也可以邀請紀(jì)委部門進(jìn)行監(jiān)督管理，對于準(zhǔn)備非法經(jīng)營活動的管理者和財務(wù)人員，產(chǎn)生一定的震懾作用，對于紀(jì)委部門發(fā)現(xiàn)的問題，可以內(nèi)部處理的內(nèi)部處理，需要上級介入的時候要及早介入，避免國有資產(chǎn)流失，最終形成多方位、無死角的財務(wù)監(jiān)督管理。

4.3 各公司要提供準(zhǔn)確的數(shù)據(jù)和報表

如今，全球經(jīng)濟(jì)朝著一體化方向發(fā)展，企業(yè)要想適應(yīng)新形勢、新環(huán)境，需要在經(jīng)營模式上進(jìn)行調(diào)整，體現(xiàn)多元化的特征。在各項決策中，為了能夠做出正確的決定，需要在財務(wù)報表中體現(xiàn)全面的信息，即使是合并意外的數(shù)據(jù)也要提供，這樣能夠考慮全面。作為下屬企業(yè)，需要提交真實的財務(wù)包括，有關(guān)報告也要完整，以此滿足集體對原始數(shù)據(jù)的需求，經(jīng)過綜合性分析，進(jìn)一步明確企業(yè)的未來發(fā)展方向，制定戰(zhàn)略性規(guī)劃。同時，經(jīng)過分析合并會計報表，也能夠讓子公司等合理規(guī)避生產(chǎn)經(jīng)營問題?？偛繉ω攧?wù)工作要進(jìn)行一定的規(guī)范，包括流程、入賬方式、審批流程的，使得財務(wù)數(shù)據(jù)按集團(tuán)要求的口徑形成；對不同板塊的公司可以相應(yīng)制定專業(yè)化的操作規(guī)范。集團(tuán)公司使用的財務(wù)軟件方面，積極與財務(wù)軟件公司針對公司的相關(guān)情況進(jìn)行細(xì)微化的調(diào)整，使得真實的經(jīng)營數(shù)據(jù)可以反映出來，而不是很多業(yè)務(wù)合并到一個科目里邊。

4.4 增大報表的披露范圍

在國有企業(yè)中，對各項經(jīng)營活動進(jìn)行開展時，需要做好管理工作，尤其要對財務(wù)管理加大重視度，立足于企業(yè)自身的境遇明確發(fā)展目標(biāo)與方向，妥善解決各種問題。例如：在上市企業(yè)中，對財務(wù)內(nèi)控工作具有明確的要求，即：在公司報告中，需要包含財務(wù)內(nèi)控報告，對其中的目標(biāo)進(jìn)行闡釋，并且，對各流程也要進(jìn)行管理。在自我評價系統(tǒng)中，需要對內(nèi)部信息進(jìn)行大力披露，制定與之對應(yīng)的驗證報告，提升風(fēng)險預(yù)警，將風(fēng)險管理滲透在各個環(huán)節(jié)中，對業(yè)務(wù)流程進(jìn)行管理時，要盡量避免出現(xiàn)誤差，持續(xù)健全有關(guān)管理機(jī)制，避免因為人為因素出現(xiàn)違規(guī)操作，一經(jīng)發(fā)現(xiàn)違法亂紀(jì)行為，要根據(jù)情節(jié)嚴(yán)重性進(jìn)行懲處。通過上述分析可知，對合并的財務(wù)報表進(jìn)行分析時，需要對其中的問題深入研究，針對報表中的主體及相關(guān)內(nèi)容進(jìn)行持續(xù)健全，確保制定可行的措施，以此降低財務(wù)風(fēng)險，所以，創(chuàng)新財務(wù)管理方法勢在必行。

對于國有企業(yè)各版塊之間可以考慮依據(jù)板塊進(jìn)行分項的財務(wù)報表合并，對財務(wù)數(shù)據(jù)進(jìn)行多角度、多維度的合并，可以直觀的感受各個板塊的資產(chǎn)質(zhì)量、盈利水平，分析出各個板塊對集團(tuán)整體的影響程度。可以在報表的基礎(chǔ)上結(jié)合一定的財務(wù)分析，使得各類使用者都可以輕松駕馭財務(wù)數(shù)據(jù)。

4.5 加強(qiáng)國有集團(tuán)往來賬款效率管理

開發(fā)各類型下屬公司內(nèi)部往來業(yè)務(wù)對賬系統(tǒng)。使得每個下屬公司業(yè)務(wù)人員、財務(wù)人員即刻了解到內(nèi)部往來未達(dá)賬項，達(dá)到及時性、針對性對賬的目的。集團(tuán)負(fù)責(zé)財務(wù)會計報表合并的相關(guān)人員在整個集團(tuán)第一次生成報表后，開始運(yùn)行內(nèi)部往來對賬系統(tǒng)，校驗各下屬公司之間的往來賬項是否有未達(dá)賬項，如有存在未達(dá)賬項及時向相關(guān)財務(wù)人員反饋，讓財務(wù)人員對接相關(guān)業(yè)務(wù)科室，看未達(dá)賬項形成原因，可以做到及時調(diào)整賬務(wù)，避免出現(xiàn)財務(wù)差異，提高財務(wù)會計報表質(zhì)量。為了準(zhǔn)確核對下屬公司內(nèi)部往來賬項，集團(tuán)公司還可以針對性開發(fā)用于重分類往來的往來報表。在一張專業(yè)報表內(nèi)體現(xiàn)出六個往來科目余額并體現(xiàn)出差異，該表還可以區(qū)分出內(nèi)部往來業(yè)務(wù)和外部業(yè)務(wù)?？偛控?fù)責(zé)報表合并的相關(guān)財務(wù)人員可對下屬公司進(jìn)行勾選來確定該公司業(yè)務(wù)是否屬于合并抵消業(yè)務(wù)，從而提高公司的整體財務(wù)合并報表往來質(zhì)量。

5 結(jié) 語

現(xiàn)階段，隨著國民經(jīng)濟(jì)的持續(xù)發(fā)展，各類型央企、省屬國企、地方國企平臺等集團(tuán)公司規(guī)模不斷擴(kuò)大，使得財務(wù)數(shù)據(jù)真實、有效、及時是高層決策者迫切需要的。不管是高層管理人員，還是財務(wù)人員，都要對報表合并的重要性進(jìn)行正確認(rèn)知，在此基礎(chǔ)上，科學(xué)開展合并工作，對一些成功的財務(wù)管理方式要積極學(xué)習(xí)，讓報表中的內(nèi)容更加細(xì)化且全面，切實解決報表合并方面的不足，只有這樣，采用實現(xiàn)公司的可持續(xù)發(fā)展。