徐芳婷

（中南財經(jīng)政法大學(xué) 財務(wù)部，武漢430073）

新時代實現(xiàn)預(yù)算管理能力的提升將成為增強(qiáng)國家治理能力的重要組成部分。黨的十九大報告明確強(qiáng)調(diào)：要“建立全面規(guī)范透明、標(biāo)準(zhǔn)科學(xué)、約束有力的預(yù)算制度，全面實施績效管理”。[1]在高等院校中，注重預(yù)算管理尤其是通過執(zhí)行管理來提升其預(yù)算管理效率自然有利于增強(qiáng)其治理能力。為強(qiáng)化高校預(yù)算管理能力，國家先后頒布了諸多政策性指引文件來引導(dǎo)高校建立規(guī)范性的預(yù)算制定和執(zhí)行流程，2019年1月實施的《政府會計制度》代表了政府會計核算開始轉(zhuǎn)變?yōu)橐浴半p體系、雙分錄、雙報告”為其新的突出表征。會計核算的基礎(chǔ)、要素與科目的重要變化涵蓋了高校絕大部分業(yè)務(wù)類型，既為高校提升其預(yù)算管理水平提供了良機(jī)，也為其管理現(xiàn)代化帶來一定挑戰(zhàn)。本文擬在現(xiàn)存研究基礎(chǔ)上梳理相關(guān)規(guī)范性文件，深入分析高校預(yù)算管理過程中所存主要問題，認(rèn)為采用注重部校協(xié)調(diào)、尊重預(yù)算權(quán)威、加強(qiáng)預(yù)算評估和完善系統(tǒng)建設(shè)等要途可促其預(yù)算管理實現(xiàn)最優(yōu)化。

一、預(yù)算執(zhí)行重要性的制度規(guī)范日趨完善

在中國預(yù)算管理中，預(yù)算執(zhí)行過程管理實為預(yù)算實施整體流程中的關(guān)鍵一環(huán)。為更好地達(dá)此目的，國家先后出臺了諸多頂層設(shè)計的政策性文件，從不同層面來完善預(yù)算執(zhí)行規(guī)范?？傮w來看，預(yù)算執(zhí)行的重要性問題在制度設(shè)計層面曾出現(xiàn)過一定的變化。眾所周知，《中華人民共和國預(yù)算法》和《中華人民共和國預(yù)算法實施條例》均對“預(yù)算執(zhí)行”的內(nèi)涵作了較詳細(xì)規(guī)定，這在一定程度上顯示出國家對預(yù)算執(zhí)行的高度重視。此后，財庫（2008）l號、財辦（2008）32號、財預(yù)（2010）11號和財教（2011）128號均在不同程度上對此作了更細(xì)致的規(guī)定，為預(yù)算執(zhí)行提供了更清晰的政策指引?？梢哉f，國家對預(yù)算執(zhí)行管理非常重視，前述制度設(shè)計的詳盡規(guī)定已充分說明了這一點。

2012 年2 月財政部聯(lián)合教育部出臺的《事業(yè)單位財務(wù)規(guī)則》對“預(yù)算執(zhí)行”重要性的重視有所下降。但2019年以來預(yù)算執(zhí)行和預(yù)算績效管理的重要性再次受到高度重視。如2019年12月頒布實施的《教育部關(guān)于全面實施預(yù)算績效管理的意見》（教財〔2019〕6號）從六個方面具體闡釋了如何加強(qiáng)預(yù)算管理，為進(jìn)一步全面深化該項改革奠定了重要制度基礎(chǔ)。在此背景下，如何有序推動預(yù)算績效管理優(yōu)化遂成為高校更好地適應(yīng)改革大趨勢和提升其治理能力的重要議題。

在理論上，學(xué)術(shù)界的一些研究者也從不同角度強(qiáng)調(diào)了預(yù)算執(zhí)行的重要性。具體的預(yù)算執(zhí)行面臨著兩大基本問題：即合規(guī)性和必要的監(jiān)督與控制。[2]比較而言，預(yù)算執(zhí)行顯得比預(yù)算準(zhǔn)備更重要，甚至在一定程度上決定了預(yù)算的最終結(jié)果與實際質(zhì)量。有鑒于此，預(yù)算執(zhí)行過程中的控制管理以及預(yù)算執(zhí)行完成后的績效評估就顯得舉足輕重。事實上，預(yù)算執(zhí)行是一項管理責(zé)任。預(yù)算執(zhí)行工具可分為兩類：一類與財務(wù)控制有關(guān)。這主要涉及被用來記錄政府交易的多個賬戶，包括收入和支出兩方面。另一類與管理控制相關(guān)。它基本涵蓋對管理部門的編制和更新、立法部門審查并通過的預(yù)算計劃的管理和調(diào)整。如此將從一個側(cè)面顯示出重視預(yù)算執(zhí)行已成學(xué)術(shù)界的共識。

可以說，國家從制度層面上出臺相應(yīng)的政策性規(guī)范和具體實施細(xì)則有助于確保預(yù)算執(zhí)行的有效性。這在一定程度上適應(yīng)了預(yù)算執(zhí)行管理的內(nèi)在需要，也是保證預(yù)算執(zhí)行順利實施的重要措施。

二、現(xiàn)實中高校預(yù)算管理中存在的主要問題

現(xiàn)實中的高校預(yù)算管理不僅未能完全實現(xiàn)前述國家制度規(guī)范性文件所定具體目標(biāo)，反而在預(yù)算執(zhí)行過程中暴露出諸多嚴(yán)重問題，而其中重要者有四：預(yù)算管理呈現(xiàn)出“兩張皮”、剛性管理與柔性管理耦合不足、預(yù)算約束權(quán)威性受到漠視和部門間信息化建設(shè)參差不齊。它們在《政府會計制度》頒布后更趨明顯?？梢哉f，這些問題極大地阻礙了高校預(yù)算管理水平的提升。

1.預(yù)算管理呈現(xiàn)出“兩張皮”實為高校預(yù)算管理中一個較為突出的頑疾。具體突顯為三個方面：一是部門預(yù)算與高校預(yù)算存在一定差異。2012年印發(fā)的《高等學(xué)校財務(wù)制度》第十條與第十三條分別對預(yù)算編制的原則要求作了說明。由于預(yù)算編制主要采用基數(shù)法，依賴過往年度的預(yù)算執(zhí)行、結(jié)轉(zhuǎn)和結(jié)余狀況而忽略了年度事業(yè)的發(fā)展目標(biāo)和計劃，這直接導(dǎo)致預(yù)算管理出現(xiàn)“兩張皮”現(xiàn)象。不僅如此，由于部門預(yù)算案和高校預(yù)算在編制和執(zhí)行的時間上、預(yù)算年度規(guī)定等方面存在差異以及編制口徑的區(qū)別，預(yù)算管理的“兩張皮”現(xiàn)象在所難免。二是預(yù)算的編制與執(zhí)行的差異。預(yù)算編制強(qiáng)調(diào)的是事前預(yù)測和判斷，而執(zhí)行側(cè)重于對實際進(jìn)度的管理與控制，兩者在管理內(nèi)涵上的區(qū)別顯而易見。預(yù)算編制是一個較復(fù)雜的過程，既有許多相關(guān)因素要考慮，又存在由這些相互關(guān)聯(lián)因素引起的技術(shù)性困難。三是預(yù)算執(zhí)行和績效評價間的差異?；陬A(yù)算編制和具體管理的差異，預(yù)算績效考評不可避免地存在與部分目標(biāo)的沖突，如學(xué)校事業(yè)發(fā)展目標(biāo)和計劃與依據(jù)既有指標(biāo)編制的預(yù)算間的沖突。同時，由于中國高校預(yù)算編制、執(zhí)行和評估基本都在財務(wù)部門運作，這導(dǎo)致財務(wù)部門既是規(guī)則的制定者，又是比賽的參與者，更是最后績效評價的裁判員，職能邊界模糊不清極易導(dǎo)致此類問題更難解決。預(yù)算“兩張皮”歸因于預(yù)算編制與戰(zhàn)略目標(biāo)間存在脫節(jié)，以及預(yù)算目標(biāo)與考核結(jié)果間沒有保持一致。[3]中期基礎(chǔ)預(yù)算在我國實施具有一定的現(xiàn)實基礎(chǔ)和必然性，能夠解決其中一部分問題。[4]預(yù)算“兩張皮”的一個直接后果就是預(yù)算執(zhí)行松弛。有學(xué)者通過對75所中央部屬高校的數(shù)據(jù)分析，發(fā)現(xiàn)了這一現(xiàn)象并提出了針對性的建議。[5]

2.剛性管理與柔性管理耦合不足是高校預(yù)算管理過程中另一個突出問題。理論上，所謂剛性管理是指預(yù)算經(jīng)規(guī)定程序通過實施后不允許未經(jīng)授權(quán)因素的干擾。國資委在2011年11月頒布實施的《關(guān)于進(jìn)一步深化中央企業(yè)全面預(yù)算管理工作的通知》（國資發(fā)評價[2011]167號）第六條規(guī)定：強(qiáng)化預(yù)算剛性約束，做好預(yù)算執(zhí)行監(jiān)控與分析工作。因此，預(yù)算管理中的剛性管理是其核心要義。所有經(jīng)上級部門審批通過的預(yù)算一般不得調(diào)整。倘若確因?qū)嶋H需要的調(diào)整也應(yīng)嚴(yán)格履行相關(guān)手續(xù)。比較而言，柔性管理則體現(xiàn)為在不確定環(huán)境下的權(quán)衡能力，此即人性化管理。由于預(yù)算是對未來支出的預(yù)測，難以絕對保證如實反映未來年度內(nèi)各項支出都符合實際需要，柔性管理成為必需。如當(dāng)預(yù)算執(zhí)行超過編制額度時，根據(jù)實際情況作必要調(diào)整顯然利于保證高校工作的順利開展。當(dāng)然，預(yù)算管理中柔性因素過多往往會導(dǎo)致制度權(quán)威性和約束力下降，而剛性因素過多則易導(dǎo)致預(yù)算死角。因此，如何既保證預(yù)算編制和實施的權(quán)威性又能依據(jù)實際需要進(jìn)行柔性管理就成為高校預(yù)算管理工作中亟須處理的現(xiàn)實性難題。事實上，高校預(yù)算管理既需要兼顧剛性管理中的嚴(yán)謹(jǐn)和柔性管理中的激勵，又要充分調(diào)動各部門積極配合促進(jìn)約束性規(guī)范的有效落實。因此，高校應(yīng)要求所屬各部門進(jìn)一步強(qiáng)化對預(yù)算編制重要性的認(rèn)識，并以此作為高校內(nèi)部統(tǒng)一協(xié)調(diào)管理的思想基礎(chǔ)。

3.預(yù)算約束權(quán)威性受到漠視。理論上，預(yù)算軟約束易導(dǎo)致高校預(yù)算執(zhí)行效率低下。伴隨高校預(yù)算額度的逐年增加，預(yù)算約束的權(quán)威性需要得到持續(xù)不斷的強(qiáng)化。若將預(yù)算約束分為硬預(yù)算約束、近乎硬預(yù)算約束和軟預(yù)算約束三種類型。[6]科爾奈認(rèn)為軟預(yù)算約束只是作為一種財務(wù)關(guān)系，難以形成對企業(yè)選擇自由的約束。它不僅是一個資金問題，更是以一種資金形式反映了更深刻的社會經(jīng)濟(jì)現(xiàn)象。對其在現(xiàn)實高校中的積極價值，這種軟預(yù)算約束激勵主要有二：一是高校利用辦學(xué)自主權(quán)和貸款自主權(quán)向銀行融資以不斷突破高校總收入限額；二是高校利用現(xiàn)行干部考核制度激勵一些行政干部利用短期政績工程來獲得職位晉升。[7]預(yù)算的權(quán)威性體現(xiàn)了預(yù)算規(guī)范的純粹性，而預(yù)算的正確性則有助于保證預(yù)算規(guī)范性的實現(xiàn)。[8]

相比較下，硬預(yù)算約束則是高校預(yù)算管理的主要形式。盡管國家對此極為重視并作了明確規(guī)定，其具體執(zhí)行力度仍有待進(jìn)一步強(qiáng)化。根據(jù)“誰貸款，誰負(fù)責(zé)”的原則，作為貸款主體的高校必須對為實現(xiàn)自身發(fā)展而所舉的債務(wù)負(fù)有最終償還責(zé)任。如果高校將貸款作為它的主要融資方式且所舉的債務(wù)超過其自身還款能力，其具體償還債務(wù)客觀上需要使用財政資金、非稅收入或其他收入。這將有助于控制高校借貸資金規(guī)模的無限膨脹，規(guī)范高校充分合理高效地使用財政資金和其它資金。當(dāng)然，過于嚴(yán)苛的硬性約束又在一定程度上對高校發(fā)展產(chǎn)生一定的負(fù)面影響。為避免此一現(xiàn)象的出現(xiàn)，建立規(guī)范和嚴(yán)格的預(yù)算調(diào)整機(jī)制以及完善的事后績效評價機(jī)制顯得必不可少。這可以從投入、產(chǎn)出和效果三個層面上設(shè)計了高校預(yù)算績效管理的相關(guān)指標(biāo)，為此方面的建設(shè)提供一種思路。[9]在考慮高校財務(wù)流、業(yè)務(wù)流和關(guān)系流的基礎(chǔ)上，高校還可以分析并識別高校財務(wù)和業(yè)務(wù)關(guān)聯(lián)的重要節(jié)點，并發(fā)現(xiàn)隱藏風(fēng)險，進(jìn)而達(dá)到優(yōu)化預(yù)算績效評估的目標(biāo)。[10]

4.部門間信息化建設(shè)參差不齊嚴(yán)重影響了高校預(yù)算管理?？傮w來看，這主要源于各部門間信息不對稱，尤其是資產(chǎn)管理部門和使用部門間以及資產(chǎn)管理機(jī)構(gòu)和預(yù)算管理機(jī)構(gòu)間存有嚴(yán)重的信息障礙，這極易導(dǎo)致部門間具體政策行為難以協(xié)調(diào)到位，而他們在政策內(nèi)涵理解上又存在一定偏差往往導(dǎo)致其實際工作舉步維艱。在現(xiàn)實社會中，諸多高校的信息化建設(shè)存在的主要問題是其內(nèi)部各部門間的信息化建設(shè)速度不盡一致，參差不齊現(xiàn)象十分突出，這導(dǎo)致部門間的數(shù)據(jù)交換難以順利實現(xiàn)，甚至有的部門以信息化程度差異作為部門間難以協(xié)調(diào)的理由拒絕配合必要的預(yù)算管理工作。在建設(shè)步伐相對一致的高校中，數(shù)據(jù)統(tǒng)計口徑和標(biāo)準(zhǔn)的差異也影響了部門間數(shù)據(jù)的順利交換，這也在一定程度上嚴(yán)重阻礙了信息化管理對財務(wù)管理工作效率的提升，甚至沒有進(jìn)行信息化改革的部門會對實施了信息化管理部門的效率產(chǎn)生懷疑。進(jìn)而，這不僅降低了投入到信息化建設(shè)中資金的使用效率，還會延長高校整體布局信息化建設(shè)的整體戰(zhàn)略，遲滯了相關(guān)管理工作從信息化中受益，甚至?xí)?dǎo)致此一領(lǐng)域的改革越改越難。如此不一致更會導(dǎo)致部門內(nèi)部和部門間的信息孤島效應(yīng)以及數(shù)據(jù)安全性的問題，難以形成信息化建設(shè)的規(guī)模效應(yīng)。

可以說，這些現(xiàn)象充分表明高校預(yù)算管理中存在的問題頗為嚴(yán)重，極大地影響了高校更好地完善其治理體系和提升其治理能力。如何及時有效地解決高校預(yù)算管理中效率低下問題已刻不容緩。

三、新時代推進(jìn)高校預(yù)算管理優(yōu)化的要途

在新時代，推進(jìn)國家治理能力現(xiàn)代化已成為中國特色社會主義建設(shè)的應(yīng)有之義。作為國家教育事業(yè)的重要組成部分，高校如何提升其治理能力顯得尤為迫切。針對前述存在的嚴(yán)重問題，全面深化高校預(yù)算管理改革，不斷優(yōu)化其管理方法頗值得深入探討。這可能涉及諸多具體方面，而其中重要者包括四個方面：注重部門和高校間預(yù)算的協(xié)調(diào)；尊重預(yù)算審批的權(quán)威性；注重預(yù)算分析和績效評估與傾力完善信息網(wǎng)絡(luò)系統(tǒng)建設(shè)。

1.注重部門和高校間預(yù)算的協(xié)調(diào)，主要是從頂層角度切入努力從源頭化解高校預(yù)算管理中的現(xiàn)實性難題。在國家預(yù)算實施過程中，部門預(yù)算和高校預(yù)算存在的不一致主要體現(xiàn)為制度和內(nèi)容兩方面。高校應(yīng)依據(jù)自身具體建設(shè)目標(biāo)科學(xué)編制相應(yīng)預(yù)算，注重高校與部門間預(yù)算編制和執(zhí)行間的協(xié)調(diào)性以及制度與內(nèi)容二者的兼容。為克服長期存在的“兩張皮”問題，在預(yù)算管理中，國家有關(guān)部門可嘗試調(diào)整其預(yù)算科目，結(jié)合高校實際業(yè)務(wù)特征采取獨立核算方式以提升財務(wù)工作的質(zhì)量與效率。高校財務(wù)治理關(guān)系包括財務(wù)決策、監(jiān)督和執(zhí)行的綜合的體系，需要同時考慮財務(wù)內(nèi)部治理要素和外部治理條件，其中外部因素就包括部門間的預(yù)算協(xié)調(diào)。[11]

2.尊重預(yù)算審批的權(quán)威性是著眼于解決高校預(yù)算管理中的理念問題，側(cè)重于從人的思想深處確立預(yù)算審批后不輕易調(diào)整或更改的意識。預(yù)算的權(quán)威性不僅需要高校對已獲批預(yù)算給予充分尊重，而且還需要高校所屬各部門嚴(yán)格依此去制定相應(yīng)的方案并具體付諸實施。尊重預(yù)算審批的權(quán)威性實際意味著重視規(guī)則的約束性，對落實優(yōu)化財政資源配置和促進(jìn)落實高校總體發(fā)展戰(zhàn)略具有重要意義。在實際執(zhí)行過程中，這有助于引導(dǎo)高校各級管理者自覺將管理目標(biāo)統(tǒng)一起來，嚴(yán)格遵從預(yù)算而行，盡量減少非必要的預(yù)算調(diào)整，努力按統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)去執(zhí)行預(yù)算，避免人為干擾制度規(guī)范的具體實施。在預(yù)算評價階段，預(yù)算編制、預(yù)算執(zhí)行和預(yù)算評價應(yīng)逐步從財務(wù)部門中分離出來，形成相互獨立，相互制約的主體結(jié)構(gòu)以保證預(yù)算的執(zhí)行效率。需要指出的是，預(yù)算執(zhí)行中僅有權(quán)威性而缺乏靈活性又往往會給實際工作帶來一定困難。一個可行之道就是高校應(yīng)確立剛性和柔性管理的基本原則和框架，根據(jù)自身業(yè)務(wù)特點和類型進(jìn)行流程化設(shè)計，同時兼顧剛性管理和柔性管理的客觀需要。注重預(yù)算分析和績效評估旨在有效保證財力資源在高校間和高校內(nèi)部的合理配置。強(qiáng)化預(yù)算過程管理是高校完善財務(wù)治理提升資金管理效率，進(jìn)而實現(xiàn)預(yù)算指出目標(biāo)的重要方式。

3.注重預(yù)算分析和績效評估。各層次的高校應(yīng)根據(jù)自身實際采取不同的管理模式。即使在同一高校中，由于分工和目標(biāo)存有較大差異，各職能部門亦應(yīng)采取差異化預(yù)算管理模式。因此，高校預(yù)算管理既應(yīng)兼顧學(xué)校和部門的差異性，也需要按照預(yù)算分析和績效評估的方式進(jìn)行監(jiān)督和管理。具體地說，應(yīng)根據(jù)預(yù)算管理對象進(jìn)行業(yè)務(wù)橫向分解，并縱向深化到各預(yù)算責(zé)任人。預(yù)算分析能有效地將高校內(nèi)部資源進(jìn)行整合，既保證預(yù)算整體性又考慮到授權(quán)條件下的差異化訴求，進(jìn)而實現(xiàn)各部門在整體預(yù)算管理體制下的協(xié)調(diào)，有效貫徹高校發(fā)展戰(zhàn)略，提升其綜合競爭力。事后的績效評估也是不可或缺的重要組成部分，在資源分配的評價和方案制定上具有不可替代的作用。財政部2012年11月出臺的《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范（試行）》（財會[2012]21號）第十一條明確指出：單位需要重視風(fēng)險評估中的預(yù)算編制情況、與資產(chǎn)配置的結(jié)合情況、與具體工作的對應(yīng)情況、進(jìn)度合理與否、決斷是否符合真實、完整、準(zhǔn)確、及時的原則。對于實際執(zhí)行進(jìn)度與預(yù)算之間的偏差，單位應(yīng)注重監(jiān)控和調(diào)整，并在認(rèn)真查明相關(guān)原因后進(jìn)行處理。在預(yù)算執(zhí)行的各主要階段，如中期和末期，單位應(yīng)積極準(zhǔn)備進(jìn)行績效評估，對執(zhí)行質(zhì)量進(jìn)行必要的監(jiān)控?？紤]到財務(wù)工作中績效評估的重要性，適時將績效評估獨立于財務(wù)部門以實現(xiàn)制定決策、實施主體和監(jiān)督主體的分離，進(jìn)而提升預(yù)算執(zhí)行效率。高校提升高?？冃Ч芾硇柰苿觾?nèi)涵式發(fā)展，在提升對預(yù)算科學(xué)性認(rèn)識的基礎(chǔ)上，建立相對完善的職責(zé)分工體系。[12]科研項目經(jīng)費預(yù)算方面的改革也能提供較好的配套制度建設(shè)。[13]

4.傾力完善信息網(wǎng)絡(luò)系統(tǒng)建設(shè)是實現(xiàn)上述制度建設(shè)與執(zhí)行的重要硬件基礎(chǔ)。《事業(yè)單位國有資產(chǎn)管理暫行辦法》第四十五條和第四十七條均對信息系統(tǒng)建設(shè)提出了原則要求和具體規(guī)范以建立完善的信息化網(wǎng)絡(luò)，推動資產(chǎn)管理體制的良性發(fā)展。事實上，高校預(yù)算管理工作需要對信息進(jìn)行有效的管理。這不僅需要高校對硬件和軟件設(shè)施進(jìn)行持續(xù)性投入，而且還應(yīng)強(qiáng)化財務(wù)管理部門的信息化隊伍建設(shè)。此舉不僅能實現(xiàn)財務(wù)信息的獨立性，而且還有助于提升財務(wù)管理工作和助力于高校的經(jīng)濟(jì)決策。而財務(wù)管理部門內(nèi)部和高校內(nèi)不同管理部門間的信息交換系統(tǒng)也需逐步完善。這有利于更好地進(jìn)行數(shù)據(jù)分析和報表分析，從動態(tài)角度監(jiān)控預(yù)算執(zhí)行的變化，實現(xiàn)全過程和動態(tài)化的信息管理。這在一定程度上也是將制度性規(guī)范指導(dǎo)精神的具體外化。部分學(xué)者歸納和分析了企業(yè)預(yù)算信息化建設(shè)的路徑，[14]以及云計算的背景下構(gòu)建兼具集成性與共享性的信息化平臺，[15]均能在一定程度上為高校的預(yù)算信息化建設(shè)提供借鑒。

綜上，高校預(yù)算管理倘若能立足于現(xiàn)實，圍繞注重部門和高校間預(yù)算協(xié)調(diào)，尊重預(yù)算審批的權(quán)威性，注重預(yù)算分析和績效評估與傾力完善信息網(wǎng)絡(luò)系統(tǒng)建設(shè)等來強(qiáng)化預(yù)算管理，高校必定能進(jìn)一步提升其治理能力，極大地提高其預(yù)算管理效率，真正促進(jìn)國家高等教育事業(yè)不斷提質(zhì)增效以更好地服務(wù)于國家現(xiàn)代化建設(shè)。