胡正人 孫冬營

[摘要]本文構(gòu)建了基于控制論視角的內(nèi)部審計理論模型，分析了開展內(nèi)部審計作為控制手段的必要性、基本原理、實施路徑、成本與收益、控制節(jié)點與促進(jìn)效果。采用全要素生產(chǎn)率作為檢驗審計促進(jìn)發(fā)展的判斷依據(jù)，基于2010—2018年審計署公布的中央企業(yè)財務(wù)收支結(jié)果公告，采用LP法實證檢驗了審計對中央企業(yè)控股上市公司的正向促進(jìn)作用。研究發(fā)現(xiàn)，內(nèi)部審計是組織開展控制活動的一種重要手段，在發(fā)展與安全方面能夠發(fā)揮統(tǒng)籌與保障作用，可以正向促進(jìn)本單位全要素生產(chǎn)率正向提升，根據(jù)研究成果進(jìn)而提出關(guān)于進(jìn)一步加強(qiáng)內(nèi)部審計工作的建議。

[關(guān)鍵詞]控制論? ?內(nèi)部審計? ?全要素生產(chǎn)率? ?發(fā)展與安全

一、引言

2021年3月，十三屆全國人大四次會議表決通過了《中華人民共和國國民經(jīng)濟(jì)和社會發(fā)展第十四個五年規(guī)劃和2035年遠(yuǎn)景目標(biāo)綱要》（以下簡稱“十四五”規(guī)劃）的決議?！笆奈濉币?guī)劃作為指導(dǎo)今后5年及15年國民經(jīng)濟(jì)和社會發(fā)展的綱領(lǐng)性文件，彰顯了高質(zhì)量發(fā)展的時代主題，擘畫了新發(fā)展階段、新發(fā)展理念、新發(fā)展格局的宏偉藍(lán)圖。內(nèi)部審計是我國審計監(jiān)督體系的重要組成部分，在推進(jìn)本單位及所屬單位治理體系和治理能力現(xiàn)代化、全面推動本單位“十四五”規(guī)劃落地見效的過程中發(fā)揮著重要作用。作為促進(jìn)本單位完善治理、實現(xiàn)組織目標(biāo)的重要職能部門，內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)如何推動本單位在落實戰(zhàn)略目標(biāo)中防控風(fēng)險、行穩(wěn)致遠(yuǎn)，成為新時代內(nèi)部審計工作的新要求和新使命。

通過本文研究，一是引入控制論思想對內(nèi)部審計進(jìn)行研究分析，構(gòu)建了基于控制論視角的內(nèi)部審計理論模型，有助于從更深層次理解和掌握內(nèi)部審計的功能機(jī)理和運作方式，為運用審計力量促進(jìn)高質(zhì)量發(fā)展奠定堅實理論基礎(chǔ);二是依托理論模型，以央企控股上市公司接受審計和開展審計整改情況作為樣本數(shù)據(jù)，采用LP法進(jìn)行回歸分析，用TFP作為國有企業(yè)效益增長的判斷依據(jù)，驗證了理論模型的科學(xué)性。

二、理論文獻(xiàn)綜述

控制論由美國學(xué)者諾伯特·維納（1948）創(chuàng)立，起初用于研究生命體、機(jī)器和組織的內(nèi)部或彼此之間的控制和通信，隨后逐漸由自然科學(xué)范疇向社會科學(xué)范疇?wèi)?yīng)用發(fā)展。羅沃依（1971）提出管理控制系統(tǒng)是幫助組織實行自我管制的一整套范圍廣泛的控制機(jī)制?，斍伲?983）認(rèn)為管理控制系統(tǒng)是為了便于管理控制而涉及的那些正式的、系統(tǒng)性發(fā)展的、組織范圍的數(shù)據(jù)處理系統(tǒng)?！独R宣言——審計規(guī)則指南》運用了控制論思想對審計目標(biāo)進(jìn)行解釋?！秶H內(nèi)部審計專業(yè)實務(wù)框架》運用了控制論思想對內(nèi)部審計進(jìn)行定義。葉海英（2015）從控制論視角對審計問責(zé)開展了研究。劉林泉（2015）認(rèn)為ROA指標(biāo)與審計介入無顯著相關(guān)關(guān)系，但該研究未考慮剔除以前年度虛增財務(wù)指標(biāo)、在接受審計后強(qiáng)化內(nèi)控、實際提升企業(yè)競爭力等深層次機(jī)理。葛笑天等（2017）從控制論視角研究了國家審計全覆蓋的實施路徑。

生產(chǎn)率是衡量企業(yè)效益增長質(zhì)量的重要指標(biāo)，與單要素生產(chǎn)率相比，全要素生產(chǎn)率（以下簡稱TFP）作為各種要素投入水平不變前提下所產(chǎn)生的額外生產(chǎn)效率，是高質(zhì)量發(fā)展的重要指標(biāo)。楊汝岱等（2015）認(rèn)為國有企業(yè)改革應(yīng)當(dāng)以提高TFP為核心，通過有效配置資源，實現(xiàn)可持續(xù)的內(nèi)生增長。郭金花等（2020）通過實證研究發(fā)現(xiàn)，國家審計有利于提高國有企業(yè)TFP，這種功能集中體現(xiàn)在被審計當(dāng)年及之后的兩年。

綜上所述，控制論在工程、生物、通信等領(lǐng)域已經(jīng)得到了廣泛應(yīng)用，但在與審計實踐的結(jié)合方面，尚未構(gòu)建形成系統(tǒng)的理論分析與應(yīng)用模型，對內(nèi)部審計作為控制手段的基本原理、實施路徑、成本與收益、控制節(jié)點與促進(jìn)效果等方面尚未開展深入研究，同時以TFP為檢驗指標(biāo)的生產(chǎn)率理論在國有企業(yè)中的應(yīng)用尚不深入。

三、基于控制論視角的內(nèi)部審計理論模型構(gòu)建研究

（一）內(nèi)部審計作為控制手段的基本原理

基于控制論的視角，一個大型組織可以看作是一個復(fù)雜化的耦合運行系統(tǒng)，由各個內(nèi)部微觀組織機(jī)體元素鏈聯(lián)在一起，接受系統(tǒng)的控制和調(diào)節(jié)。從控制論的視角看，內(nèi)部審計可以看做是一種控制和調(diào)節(jié)的重要控制手段，基于信息傳輸和信息處理的基礎(chǔ)原理，經(jīng)過信號輸入、測量、反饋、糾正、輸出等路徑，根據(jù)內(nèi)外部環(huán)境變化，通過同期控制與反饋控制、正反饋控制與負(fù)反饋控制，不斷調(diào)整優(yōu)化組織行為，保障計劃與實際作業(yè)動態(tài)適應(yīng)，發(fā)揮統(tǒng)籌發(fā)展與安全的功能作用。

如圖1所示，根據(jù)高質(zhì)量發(fā)展理念，確立本單位的具體規(guī)劃目標(biāo)作為耦合系統(tǒng)的目標(biāo)信息進(jìn)行輸入，并經(jīng)各控制閥依次耦合運行。各單位按照輸入的標(biāo)準(zhǔn)信息開展實施部署，期間會不斷受到外部環(huán)境變化的擾動，受內(nèi)部控制治理體系和治理能力水平局限影響，信息可能會在實施階段出現(xiàn)一定偏差。在內(nèi)部審計及時揭示問題、識別信號誤差后，研究分析問題發(fā)生的深層次原因，提出切實有效的整改建議，推動單位內(nèi)部發(fā)出糾正偏差的指令信號，制定審計整改方案，改正內(nèi)控缺陷、提升風(fēng)控水平，糾正行徑偏差。運用正反饋控制、負(fù)反饋控制等手段，逐步控制和調(diào)節(jié)偏差，最終實現(xiàn)統(tǒng)籌發(fā)展與安全，推動本單位高質(zhì)量發(fā)展。在審計整改一段時期后安排審計“回頭看”，可以發(fā)揮濾波器作用，對整改效果進(jìn)行檢驗，督促本單位全面落實審計整改責(zé)任，促進(jìn)從根本上解決審計發(fā)現(xiàn)問題，最終做到統(tǒng)籌發(fā)展與安全。

（二）運用內(nèi)部審計開展控制的路徑類型

按照控制手段介入時間進(jìn)行分類，運用內(nèi)部審計開展控制的路徑可以分為前饋控制、同期控制和反饋控制;按照控制手段發(fā)揮作用進(jìn)行分類，可以分為負(fù)反饋控制和正反饋控制。

1.前饋控制、同期控制和反饋控制概念在內(nèi)部審計中的應(yīng)用。

（1）前饋控制，亦稱事前控制，是各單位在落實“十四五”規(guī)劃開始之前進(jìn)行的控制，其目的是預(yù)防問題的發(fā)生，控制的內(nèi)容包括檢查投入、規(guī)劃實施過程中的資源籌備情況和預(yù)測其利用效果。事前審計作為一種重要的前饋控制手段，對于預(yù)防錯弊，防患于未然，保證經(jīng)濟(jì)活動的合理性、有效性具有積極的預(yù)防性作用。

（2）同期控制，亦稱過程控制，是各單位在“十四五”規(guī)劃的實施落地過程中，對具體實施活動進(jìn)行監(jiān)督和督促的控制手段。盡早發(fā)現(xiàn)業(yè)務(wù)活動和規(guī)劃不一致，就可以盡快采取糾偏措施，確保在發(fā)生重大問題前及時糾正。近年來，全國各級內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)積極開展重大政策措施落實情況跟蹤審計，揭示政策措施貫徹落實中存在的突出問題，及時總結(jié)改革發(fā)展中的創(chuàng)新舉措和取得成效，推動中央和地方各級黨委、政府及本單位重大決策部署落實到位。

（3）反饋控制，亦稱事后控制，是指在一個時期的生產(chǎn)經(jīng)營活動結(jié)束后，對本期資源利用狀況及結(jié)果進(jìn)行總結(jié)，為未來階段性計劃制定和活動安排提供借鑒。傳統(tǒng)審計項目一般采用事后審計方式，在檢查財政財務(wù)收支是否合規(guī)合法的同時，對各項經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的工作效率和取得的經(jīng)濟(jì)效益進(jìn)行獨立、客觀的監(jiān)督和評價，為改善經(jīng)營管理、提高經(jīng)濟(jì)效益提出建議。

基于控制論視角，內(nèi)部審計作為一種同期控制或反饋控制，其特點可以用控制對象所跟蹤先行量的函數(shù)控制標(biāo)準(zhǔn)Z值來表示。若先行量為W，則

內(nèi)部審計應(yīng)當(dāng)始終把揭示風(fēng)險隱患擺在突出位置。如圖2所示，當(dāng)風(fēng)險因素從O點沿著X軸持續(xù)變化，作為一種同期控制和反饋控制的重要手段，內(nèi)部審計的實施、揭示、建議、督促整改等活動可以看作一種控制論中的追蹤運動，從P點開始追蹤風(fēng)險，隨著風(fēng)險變化情況隨時改變追蹤路徑，確保始終保持最短的追蹤距離。追蹤軌跡最終將形成一條平滑的追蹤曲線，并無限趨近于X軸。在此例中，風(fēng)險變化即為先行量W，Z1、Z2、Z3即為追蹤曲線運行到相應(yīng)切點P1、P2和P3時的控制標(biāo)準(zhǔn)值。

2.負(fù)反饋控制和正反饋控制概念在內(nèi)部審計中的應(yīng)用。

（1）負(fù)反饋控制是將偏差行為不斷減弱，促使系統(tǒng)輸出與系統(tǒng)目標(biāo)的誤差減小，系統(tǒng)趨于穩(wěn)定的過程。我國各級內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)按照“應(yīng)審盡審、凡審必嚴(yán)、嚴(yán)肅問責(zé)”的工作要求，揭示了大量經(jīng)濟(jì)運行中的各類風(fēng)險隱患，促進(jìn)權(quán)力規(guī)范運行，推進(jìn)反腐倡廉建設(shè)，成為一種重要的負(fù)反饋控制手段。

（2）正反饋控制是將偏差行為不斷加強(qiáng)，在方向與控制信息一致的前提下，促進(jìn)或加強(qiáng)控制部分的控制活動。審計不僅查弊糾錯，同時也可以發(fā)現(xiàn)和宣介正能量案例，成為正反饋控制手段。各級內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)在開展重大政策措施落實跟蹤審計時，通過發(fā)現(xiàn)和推廣組織內(nèi)部好的經(jīng)驗做法，以點帶面輻射帶動更多內(nèi)部機(jī)構(gòu)或環(huán)節(jié)實施正向控制，實現(xiàn)高質(zhì)量發(fā)展。

（三）內(nèi)部審計作為控制手段的成本與收益

任何控制在產(chǎn)生效益的同時，都會相應(yīng)產(chǎn)生控制成本，控制過多或不足都會影響控制的有效性，當(dāng)收益大于成本時，這項控制才是值得的。若審計頻次過高，不僅會增加審計人力資源、經(jīng)費投入等直接成本，也會通過占用被審計單位人員時間，形成時間價值損失等間接成本，而適度開展內(nèi)部審計，可以通過促進(jìn)增收節(jié)支、促進(jìn)體制機(jī)制建設(shè)等有效措施，實現(xiàn)正向?qū)徲嬍找妗?/p>

如圖3所示，在（O，X1）區(qū)間，內(nèi)部審計的規(guī)模效益尚未體現(xiàn)，內(nèi)部審計收益小于內(nèi)部審計成本，內(nèi)部審計凈收益小于零，此區(qū)間為控制不足;在（X1，X3）區(qū)間，內(nèi)部審計收益大于內(nèi)部審計成本，相應(yīng)創(chuàng)造的凈收益為（Y1，Y4），此區(qū)間為適當(dāng)控制;在（X3，8）區(qū)間，內(nèi)部審計收益小于內(nèi)部審計成本，內(nèi)部審計凈收益小于零，此區(qū)間為控制過剩?？刂频哪繕?biāo)是實現(xiàn)（內(nèi)部審計收益P-內(nèi)部審計成本C）達(dá)到最大，即目標(biāo)函數(shù)為：

在（X1，X3）區(qū)間，隨著內(nèi)部審計監(jiān)督控制強(qiáng)度不斷提升，內(nèi)部審計收益隨之上升，但曲線斜率逐漸變緩，內(nèi)部審計收益P逐漸趨近于一個常數(shù)Y5;同時，由內(nèi)部審計的直接成本和間接成本構(gòu)成的綜合審計成本C，在平緩上升一個時期（O，X2）后，會經(jīng)歷一個快速上升時期（X2，X3），隨后逐漸趨緩。當(dāng)內(nèi)部審計監(jiān)督強(qiáng)度為X2時，控制凈收益Max （P-C）達(dá)到最大（Y3-Y2）。

近年來，按照開展研究型審計的工作要求，隨著大數(shù)據(jù)、“互聯(lián)網(wǎng)+”等審計技術(shù)快速迭代發(fā)展，審計工作的績效持續(xù)提升。參考審計署績效報告和審計年鑒，從審計整改角度看，通過對比為國家增收節(jié)支和財政撥款金額，投入產(chǎn)出比已從2010年的1：79上升至2017年的1：534，審計績效持續(xù)上升。

（四）運用內(nèi)部審計開展適時控制的節(jié)點選擇

1.內(nèi)部審計的適時控制機(jī)制。

對于在“十四五”規(guī)劃實施過程中產(chǎn)生的偏差，一方面要及時采取措施加以糾正，避免偏差繼續(xù)擴(kuò)大，另一方面要考慮內(nèi)部審計的直接成本和間接成本，審計頻次應(yīng)當(dāng)?shù)玫胶侠砜刂?。?nèi)部審計機(jī)構(gòu)可以通過合理確定審計實施時點、開展研究型審計、做好單位內(nèi)部“兩統(tǒng)籌”、運用大數(shù)據(jù)審計等方式，在努力做好常態(tài)化的“經(jīng)濟(jì)體檢”、做到全覆蓋的同時，將審計頻次控制在合理范圍，實現(xiàn)凈收益和作用效能最大化。

2. 內(nèi)部審計的控制預(yù)警機(jī)制。

如圖4所示，“十四五”規(guī)劃在本單位分解落實的理想實施強(qiáng)度為CL，當(dāng)實施強(qiáng)度超過UCL時，會產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)過熱、風(fēng)控措施粗放、發(fā)展戰(zhàn)略過于激進(jìn)等不良后果;當(dāng)實施強(qiáng)度低于LCL時，會產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)過冷、經(jīng)營發(fā)展過于保守，錯過合理發(fā)展機(jī)會等不利結(jié)果。建立適時控制的內(nèi)部審計預(yù)警機(jī)制，分別在T1和T2開展審計監(jiān)督時，實施強(qiáng)度均向理想值CL進(jìn)行回歸，內(nèi)部審計工作起到了控制論中的預(yù)警作用。

3. 內(nèi)部審計推動組織螺旋式發(fā)展上升。

若內(nèi)部審計項目開展時間合理、安排頻次得當(dāng)、整改措施科學(xué)、“體檢療效”明顯時，組織將會在X1、X2、X3點實施審計項目后，偏離得到糾正，組織發(fā)展效果加速提升。如圖5所示，在（ X0，X1）、（X1，X2）、（X2，X3）三個區(qū)間，組織發(fā)展效果的曲線斜率持續(xù)下降。當(dāng)開展適當(dāng)?shù)膶徲嬁刂坪螅纬蒟1、X2、X3這三個“躍遷點”，實現(xiàn)曲線斜率的躍升?！败S遷點”的出現(xiàn)推動形成組織發(fā)展的前進(jìn)性和曲折性相統(tǒng)一，在更高的層級上持續(xù)進(jìn)步，推動組織實現(xiàn)螺旋式上升的發(fā)展趨勢。

四、研究設(shè)計

（一）樣本選取與數(shù)據(jù)來源

本文選取2009—2018年我國滬深A(yù)股由國務(wù)院國資委控股的國有中央企業(yè)控股（含共同控制）上市公司為研究樣本，具體經(jīng)營數(shù)據(jù)來源為Wind。因國家審計結(jié)果數(shù)據(jù)公開且公信力強(qiáng)，而企業(yè)作為被審計單位對國家審計發(fā)現(xiàn)問題承擔(dān)整改主體責(zé)任，企業(yè)內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)對審計發(fā)現(xiàn)問題整改落實承擔(dān)監(jiān)督檢查責(zé)任，落實審計整改工作是企業(yè)內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)開展內(nèi)部審計工作的重要組成部分，故本文選擇國家審計公告數(shù)據(jù)作為內(nèi)部審計促進(jìn)企業(yè)全要素生產(chǎn)率的審計樣本數(shù)據(jù)。根據(jù)審計署官網(wǎng)于2010—2018年公告的中央企業(yè)財務(wù)收支情況，相關(guān)審計實施年度為2009—2017年，被審計財務(wù)收支年份為2008—2016年，結(jié)合企業(yè)工商查詢情況，明確其實際控制央企名稱。為確保研究結(jié)論的可靠性，本文剔除了ST和*ST企業(yè)，以及研究變量缺失的樣本數(shù)據(jù)。

（二）假設(shè)條件

1.接受審計情況。假設(shè)審計署在對中央企業(yè)整體開展審計時，所控股的中央企業(yè)也通過數(shù)據(jù)分析、重點延伸等方式接受了審計。

2. 審計時滯情況。

3. 假設(shè)實際控制過程發(fā)生在進(jìn)行審計公告及以后年度。

（三）模型設(shè)定

本文借鑒魯曉東（2012）、郭金花（2020）等的研究成果，采用LP法測度國企TFP。其中，總產(chǎn)出為企業(yè)主營業(yè)務(wù)收入的自然對數(shù)（lnsales）;自由變量為公司員工人數(shù)的自然對數(shù)（lnnum）;代理變量為公司購買商品、接受勞務(wù)實際支付的現(xiàn)金的自然對數(shù)（lnmaterial）;資本變量為企業(yè)固定資產(chǎn)凈額的自然對數(shù)（lnppe）;審計企業(yè)（postaudit）：當(dāng)上市公司所屬央企財務(wù)收支情況公告當(dāng)年及以后年度取值為1，否則取值為0;財務(wù)杠桿（lev）：用資產(chǎn)負(fù)債率表示;大股東持股比例（first）：用公司第一大股東持股比例表示;存貨周轉(zhuǎn)率（chzz）：用銷售成本與期末存貨余額的比值來表示;凈資產(chǎn)收益率（roe）：用企業(yè)凈利潤與股東權(quán)益平均余額的比值來表示;董事會規(guī)模（lndsh）：用企業(yè)董事會人數(shù)的對數(shù)來表示;流動比率（ldbl）：用流動資產(chǎn)與流動負(fù)債的比值來表示。具體模型如下。

其中β為常數(shù)項，α1、α2、α3、α4、α5、α6、α7分別為postaudit、lev、first、chzz、roe、lndsh、ldbl的系數(shù)，εit為隨機(jī)誤差項，i為個體，t為時間。

五、實證結(jié)果分析

（一）TFP平均值與方差分析

如圖6和圖7所示，根據(jù)LP法計算，2011—2020年TFP平均值總體呈現(xiàn)上升趨勢，TFP方差出現(xiàn)了較大幅度的波動趨勢。

1.α收斂。用α收斂法表示TFP收斂的趨勢，如果αt+1<αt，這說明存在α收斂，TFP差距逐漸縮小。計算公式如下：

其中α為變異系數(shù)，sj為該年第j個公司的TFP，為該年TFP平均值。

如圖8所示，從2011—2020年，α呈總體下降趨勢。

2.β收斂。β收斂表示增長率的收斂。通過構(gòu)建回歸模型，分析系數(shù)的正負(fù)及顯著性水平判斷是否存在β收斂。根據(jù)相關(guān)理論，本文構(gòu)建如下模型。

其中yt-1表示前一年的TFP值，yt表示后一年的TFP值，a為常數(shù)項，b為收斂系數(shù)，εt表示隨機(jī)誤差項。若b<0則說明存在β收斂，系數(shù)越大越收斂。

通過β收斂模型進(jìn)行穩(wěn)健的ols回歸后得出如下檢驗結(jié)果：如表1所示，收斂系數(shù)b<0，從p值來看，該系數(shù)非常顯著，這說明TFP值出現(xiàn)了β收斂。TFP增長率呈現(xiàn)良好的收斂趨勢，初始值較低的TFP值增長與初始值較高的TFP值增長較為接近。

（二）各變量描述性統(tǒng)計

如表2所示，TFP最大值為20.5897，最小值為13.4015，總體差距較大;postaudit的平均值為0.5731，表明57.31%的樣本處于被審計當(dāng)年以及以后年度。

（三）相關(guān)性分析

如表3所示，各變量間與TFP的相關(guān)性系數(shù)最大值為0.309，小于0.6，這表明模型不存在嚴(yán)重的多重共線性。其中TFP與postaudit正相關(guān)，勉強(qiáng)通過0.1的顯著性檢驗，這說明內(nèi)部審計對TFP可以起到一定的促進(jìn)作用。從各影響因素的相關(guān)系數(shù)來看，有且僅有一個數(shù)較為接近0.6，其余相關(guān)系數(shù)都較小，這說明各個影響因素之間的相關(guān)性不強(qiáng)，該模型不存在嚴(yán)重的多重共線性。

（四）影響因素分析

本文比較了混合效應(yīng)模型及面板固定效應(yīng)模型，表4是兩種模型的回歸結(jié)果。

根據(jù)固定效應(yīng)的整體F檢驗，F(xiàn)檢驗值為65.80，p值為0.000，這說明固定效應(yīng)非常顯著，所以本文選用固定效應(yīng)模型。由上表可知除了lev和ldbl兩個變量不顯著以外，其余變量均顯著。其中TFP與postaudit、first在0.01的顯著性水平上正相關(guān)，與chzz在0.1的顯著性水平上正相關(guān)，與lndsh在0.05顯著的顯著性水平上負(fù)相關(guān)。

為了進(jìn)一步分析每個變量與TFP存在的數(shù)量關(guān)系，分別對TFP與每個變量進(jìn)行回歸分析。如表5所示，可以看出TFP與postaudit、roe在0.01的顯著性水平上正相關(guān)，與lndsh在0.01的顯著性水平上負(fù)相關(guān)。TFP與lev、chzz、roe、ldbl的關(guān)系不顯著。

同時對于表4所示的固定效應(yīng)模型所有系數(shù)的聯(lián)合F檢驗結(jié)果顯示F檢驗值為F（8，1304）=18.73，p值為0.0000，這說明表4中固定效應(yīng)模型比表5中單個變量回歸的結(jié)果更有說服力。

（五）內(nèi)部審計動態(tài)效果檢驗

為了分析當(dāng)期TFP以及TFP的滯后項與postaudit之間的關(guān)系，將其進(jìn)行回歸后結(jié)果如表6所示。

從表6可以看出postaudit與TFP的（T+1）期、（T+2）期、（T+3）期、（T+4）期在0.05的顯著性水平上正相關(guān)，但是系數(shù)隨著滯后期的增加逐漸變小。這說明了postaudit對于TFP有著一段時期的持續(xù)影響，但隨著時間增加，正向影響程度逐漸變小。這說明內(nèi)部審計對國有企業(yè)TFP的治理效果存在溢出效應(yīng)，圖5中關(guān)于內(nèi)部審計促進(jìn)組織螺旋發(fā)展曲線的結(jié)論得到驗證。

六、研究結(jié)論與建議

（一）研究結(jié)論

本文構(gòu)建了基于控制論視角的內(nèi)部審計理論模型，并從內(nèi)部審計在統(tǒng)籌發(fā)展與安全的機(jī)理進(jìn)行了研究，得到以下主要結(jié)論。

1. 內(nèi)部審計是組織開展控制的一種重要手段。

作為國家審計監(jiān)督體系中的重要組成部分，內(nèi)部審計是國家治理體系和治理能力現(xiàn)代化中不可或缺的控制措施，其內(nèi)涵符合系統(tǒng)科學(xué)的基本原理，其運行適用于系統(tǒng)科學(xué)的基本方法。

2. 內(nèi)部審計在發(fā)展與安全方面有著統(tǒng)籌與保障作用。

揭示風(fēng)險、發(fā)現(xiàn)問題、提出建議、督促整改、嚴(yán)肅問責(zé)等內(nèi)部審計工作環(huán)節(jié)，并不是簡單孤立的個體，而是控制環(huán)境中相互關(guān)聯(lián)、耦合運行的有機(jī)整體。

3. 內(nèi)部審計可以促進(jìn)本單位實現(xiàn)高質(zhì)量發(fā)展。

“十四五”規(guī)劃為內(nèi)部審計在國家監(jiān)督體系中發(fā)揮重要作用提供了更加廣闊的空間，隨著大數(shù)據(jù)等新興審計技術(shù)的持續(xù)發(fā)展，內(nèi)部審計在今后一個時期的工作績效還將持續(xù)提升，雖然隨著時間增加，其單次審計的正向影響程度逐漸降低，但可以通過合理的審計頻次安排，最終助力本單位主要發(fā)展指標(biāo)實現(xiàn)螺旋式上升。

（二）研究建議

基于控制論在內(nèi)部審計中的應(yīng)用研究，在加強(qiáng)內(nèi)部審計工作，推動本單位高質(zhì)量發(fā)展方面，提出以下建議。

1.踐行高質(zhì)量發(fā)展理念。

主動適應(yīng)新發(fā)展階段、積極踐行新發(fā)展理念、服務(wù)構(gòu)建新發(fā)展格局，是內(nèi)部審計運行耦合系統(tǒng)的根本目標(biāo)所在。堅持監(jiān)督和服務(wù)并重，堅持查錯糾弊和價值增值并重，著力固根基、揚優(yōu)勢、補短板、強(qiáng)弱項，做好常態(tài)化“經(jīng)濟(jì)體檢”，努力通過開展內(nèi)部審計工作激發(fā)出“躍遷點”，實現(xiàn)組織統(tǒng)籌發(fā)展與安全的良性循環(huán)。

2.加強(qiáng)預(yù)警機(jī)制建設(shè)。

立足經(jīng)濟(jì)監(jiān)督定位，秉承自動控制理念，堅持開展研究型審計，充分發(fā)揮內(nèi)部審計在控制體系中的反饋、調(diào)節(jié)和糾正作用，向信息化要資源，向大數(shù)據(jù)要效率，強(qiáng)化反饋信息時效性，減少控制信息傳遞時滯。通過全局性、戰(zhàn)略性、前瞻性看待和分析問題，客觀揭示面臨的關(guān)鍵問題和突出矛盾，研判審計對象在當(dāng)前控制環(huán)境下可能的行為選擇，采取恰當(dāng)?shù)念A(yù)警防控措施，把重大風(fēng)險隱患解決在萌芽狀態(tài)。

3.科學(xué)配置內(nèi)部審計資源。

科學(xué)開展內(nèi)部審計績效評價工作，在審計收益尚明顯高于審計成本時，應(yīng)持續(xù)加大內(nèi)部審計工作的資源配置力度，持續(xù)向?qū)徲媰羰找妗胺逯迭c”靠近。一是持續(xù)完善和改進(jìn)全面覆蓋審計方式，消除監(jiān)督盲區(qū)和死角;二是按照法律法規(guī)要求加快建立總審計師制度，增強(qiáng)審計獨立性和權(quán)威性;三是配齊配強(qiáng)內(nèi)部審計團(tuán)隊力量，保障內(nèi)部審計工作經(jīng)費，推動內(nèi)部審計職業(yè)化建設(shè)，打造高素質(zhì)專業(yè)化的內(nèi)部審計鐵軍。

4. 強(qiáng)化審計成果運用。

在揭示問題、預(yù)警風(fēng)險的基礎(chǔ)上，內(nèi)部審計要從改革的角度發(fā)現(xiàn)問題，深入分析問題背后的體制障礙、機(jī)制缺陷和制度漏洞，以改革的思維提出改進(jìn)建議，一體推進(jìn)揭示問題、規(guī)范管理、深化改革，用改革的魄力推動解決問題，強(qiáng)化事前預(yù)防、事中監(jiān)督、事后警示，著力提升治理管理能力水平和效能。

（作者單位：山西省國有資本運營有限公司江蘇大學(xué)管理學(xué)院，郵政編碼：030002，電子郵箱：ashelyfox@126.com）

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