郭南克，陳 芮

（信陽(yáng)農(nóng)林學(xué)院，河南 信陽(yáng) 464000）

1 引言

隨著全球氣候問題日益嚴(yán)峻，2020 年9 月習(xí)近平總書記在第七十五屆聯(lián)合國(guó)大會(huì)一般性辯論上的講話中提出“中國(guó)將提高國(guó)家自主貢獻(xiàn)力度，采取更加有力的政策和措施，二氧化碳排放力爭(zhēng)于2030 年前達(dá)到峰值，努力爭(zhēng)取2060 年前實(shí)現(xiàn)碳中和”。為實(shí)現(xiàn)這一目標(biāo)，2021 年我國(guó)相繼出臺(tái)《中華人民共和國(guó)國(guó)民經(jīng)濟(jì)和社會(huì)發(fā)展第十四個(gè)五年規(guī)劃和2035 年遠(yuǎn)景目標(biāo)綱要》、《關(guān)于加快建立健全綠色低碳循環(huán)發(fā)展經(jīng)濟(jì)體系的指導(dǎo)意見》等指導(dǎo)政策。在這顆布滿碳基生物的星球上，幾乎一切生產(chǎn)與生活行為都與碳消耗與碳排放相關(guān)，因此“雙碳”行動(dòng)所產(chǎn)生的穿透性影響也將覆蓋全社會(huì)的全行業(yè)。時(shí)代“賣炭翁”特斯拉通過(guò)出售溫室氣體排放額度創(chuàng)造了近20 億美元的收入；投資人更傾向于在E（Environmental）S（Social）G（Governance）評(píng)價(jià)體系中表現(xiàn)優(yōu)秀的企業(yè)；社會(huì)公眾也開始關(guān)注企業(yè)在環(huán)境保護(hù)方面的舉措。在這種背景下，部分汽車制造企業(yè)已經(jīng)意識(shí)到環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的必要性與重要性，環(huán)境信息披露意愿與數(shù)量有所提升，但環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露質(zhì)量整體不高。汽車制造業(yè)環(huán)境污染情況如何？環(huán)境管理措施與成效如何？當(dāng)前的環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露存在哪些問題？如何提升企業(yè)的環(huán)境信息披露水平，推動(dòng)企業(yè)的綠色可持續(xù)發(fā)展，實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)效益、社會(huì)效益和環(huán)境效益的統(tǒng)一，成為現(xiàn)階段環(huán)境會(huì)計(jì)領(lǐng)域研究的一個(gè)議題。

2 汽車制造業(yè)上市公司環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露現(xiàn)狀

本文參照證監(jiān)會(huì)2012 版行業(yè)分類，2017-2020 年汽車制造業(yè)公司共164 家 ，通過(guò)對(duì)數(shù)據(jù)的篩選與整理，選取123 家汽車制造企業(yè)為樣本，通過(guò)企業(yè)公司年報(bào)、社會(huì)責(zé)任報(bào)告和環(huán)境報(bào)告書等分析汽車制造業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露現(xiàn)狀，具有如下特點(diǎn)。

2.1 以年報(bào)披露形式為主，多種披露形式共存

汽車制造業(yè)上市公司環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的方式主要有兩種：一是補(bǔ)充報(bào)告模式，體現(xiàn)為在公司年報(bào)和社會(huì)責(zé)任報(bào)告中增加環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的內(nèi)容。從表1 中可以看出，在年報(bào)分析中披露環(huán)境會(huì)計(jì)信息的企業(yè)占比較高，達(dá)95%以上。汽車制造業(yè)中15%-20%的企業(yè)在社會(huì)責(zé)任報(bào)告中披露環(huán)境會(huì)計(jì)相關(guān)信息。嚴(yán)源（2021）對(duì)我國(guó)鋼鐵行業(yè)的研究結(jié)果顯示鋼鐵行業(yè)近50%的企業(yè)在社會(huì)責(zé)任報(bào)告中披露其環(huán)境相關(guān)信息，曾雄旺等（2021）的分析表明畜牧業(yè)30%左右的企業(yè)在社會(huì)責(zé)任報(bào)告中對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)相關(guān)信息進(jìn)行披露。相比之下，汽車制造業(yè)企業(yè)在社會(huì)責(zé)任報(bào)告中披露其環(huán)境會(huì)計(jì)信息的占比較低。二是獨(dú)立報(bào)告模式，目前采用環(huán)境報(bào)告書的形式，只有極少數(shù)企業(yè)選用環(huán)境報(bào)告書進(jìn)行環(huán)境信息披露。

表1 2017-2020 年汽車制造行業(yè)上市公司環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露方式數(shù)據(jù)統(tǒng)計(jì)

2.2 環(huán)保意識(shí)不斷增強(qiáng)，環(huán)境信息披露數(shù)量整體提升

參考李劍（2021）的觀點(diǎn)，本文將環(huán)境會(huì)計(jì)信息分為環(huán)境描述信息、環(huán)境貨幣信息和環(huán)境物量信息三種。環(huán)境描述信息是用文字描述、不容易用數(shù)字和圖表表示的環(huán)境信息。結(jié)合汽車制造企業(yè)的環(huán)境信息披露的具體內(nèi)容，環(huán)境描述信息本文主要考察了企業(yè)的環(huán)保目標(biāo)、環(huán)保管理制度體系、環(huán)保教育與培訓(xùn)、環(huán)保專項(xiàng)行動(dòng)、污染物排放達(dá)標(biāo)、清潔生產(chǎn)實(shí)施等14 項(xiàng)內(nèi)容。環(huán)境貨幣信息包括環(huán)保投入金額和固廢利用與處置的貨幣定量描述。環(huán)境物量信息包括污染物排放量、資源消耗量、廢水、廢棄治理的定量描述三項(xiàng)。從整體來(lái)看，我國(guó)汽車制造業(yè)的環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露數(shù)量有所提高。汽車制造業(yè)企業(yè)環(huán)保意識(shí)不斷提升，接近半數(shù)的企業(yè)披露了其環(huán)保理念、環(huán)境管理組織結(jié)構(gòu)、綠色發(fā)展等情況。環(huán)保管理制度體系的建設(shè)呈上升趨勢(shì)，到2020 年接近一半企業(yè)對(duì)其環(huán)保管理制度體系建設(shè)情況進(jìn)行了披露。更多企業(yè)開展環(huán)保專項(xiàng)行動(dòng)，規(guī)范環(huán)境事件應(yīng)急機(jī)制，披露清潔生產(chǎn)實(shí)施情況，加強(qiáng)對(duì)員工的環(huán)保教育與培訓(xùn)。但同時(shí)也存在不少的問題，企業(yè)對(duì)具體環(huán)保目標(biāo)的披露遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于環(huán)保理念的披露水平，表明部分企業(yè)的環(huán)保理念仍然停留在理論層面，缺乏清晰的目標(biāo)和切實(shí)可行的環(huán)境保護(hù)措施。

2.3 披露內(nèi)容以描述性信息為主，具體的貨幣和物量信息較少

從表2 可以看出，表中列示的環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露內(nèi)容共19 項(xiàng)，環(huán)境描述性信息14 項(xiàng)，環(huán)境貨幣信息2 項(xiàng)，環(huán)境物量信息3 項(xiàng)，環(huán)境描述性信息在企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露內(nèi)容中占比較高。對(duì)同一內(nèi)容的披露，如固廢利用與處置、廢水、廢棄治理等，本文從定性描述和定量分析兩方面進(jìn)行歸納整理，統(tǒng)計(jì)結(jié)果表明對(duì)固廢利用與處置進(jìn)行定性描述的企業(yè)數(shù)量遠(yuǎn)超對(duì)固廢利用與處置進(jìn)行定量分析的企業(yè)。同樣，將近50%的企業(yè)對(duì)廢水、廢棄治理情況進(jìn)行了定性描述，卻只有不到20%的企業(yè)對(duì)該情況進(jìn)行了定量分析。

2.4 披露信息主觀性較強(qiáng)，傾向于披露正面信息

汽車制造業(yè)企業(yè)所披露的環(huán)境會(huì)計(jì)信息中披露水平較高的內(nèi)容，比如污染物排放達(dá)標(biāo)情況，都是環(huán)保部《上市公司環(huán)境信息披露指南》中強(qiáng)制要求披露的信息，屬于被動(dòng)披露。對(duì)于自愿選擇進(jìn)行披露的內(nèi)容，整體披露水平較低。同時(shí)根據(jù)利益相關(guān)者理論和信息不對(duì)稱理論，對(duì)于企業(yè)自愿披露的信息，企業(yè)管理者在信息披露時(shí)傾向于報(bào)喜不報(bào)憂。例如對(duì)環(huán)保榮譽(yù)的披露相比環(huán)境事故與違法事件的披露多，對(duì)企業(yè)環(huán)境資源的消耗情況披露較少，只有5%左右的企業(yè)參照GRI《可持續(xù)發(fā)展報(bào)告指南》進(jìn)行披露，大部分企業(yè)披露信息不全面。

表2 2017-2020 年汽車制造行業(yè)上市公司環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露內(nèi)容數(shù)據(jù)統(tǒng)計(jì)

3 汽車制造業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露存在的問題

3.1 披露方式不規(guī)范，缺乏統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)

一是當(dāng)前汽車制造企業(yè)更傾向于在傳統(tǒng)財(cái)務(wù)報(bào)表中補(bǔ)充環(huán)境會(huì)計(jì)信息進(jìn)行披露，不到20%的企業(yè)在社會(huì)責(zé)任報(bào)告中披露環(huán)境會(huì)計(jì)相關(guān)信息，到2020 年汽車制造業(yè)上市公司中僅有兩家采用獨(dú)立的環(huán)境報(bào)告書對(duì)環(huán)境信息進(jìn)行披露，缺乏獨(dú)立的環(huán)境會(huì)計(jì)信息報(bào)告。二是在現(xiàn)有的披露方式中，環(huán)境會(huì)計(jì)信息在傳統(tǒng)財(cái)務(wù)報(bào)表中和社會(huì)責(zé)任報(bào)告中的披露內(nèi)容相對(duì)較少，在兩種報(bào)告中所占篇幅均較少，獲取信息時(shí)需要在全部信息中篩選環(huán)境會(huì)計(jì)信息，不利于利益相關(guān)者快速準(zhǔn)確的掌握企業(yè)環(huán)境信息。三是對(duì)于同一內(nèi)容的披露，各企業(yè)采用的環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露方式不一致，部分企業(yè)顯示在年報(bào)分析中，另一部企業(yè)在社會(huì)責(zé)任報(bào)告中進(jìn)行披露，缺乏固定、統(tǒng)一規(guī)范的報(bào)告格式。同時(shí)由于缺乏環(huán)境信息披露的法律規(guī)定和會(huì)計(jì)規(guī)范，企業(yè)對(duì)該類信息的披露具有隨意性。對(duì)于環(huán)境信息的披露大多采用文字性敘述的方式將環(huán)境會(huì)計(jì)信息列示在年報(bào)附注和社會(huì)責(zé)任報(bào)告中，缺乏準(zhǔn)確的定量化會(huì)計(jì)信息。企業(yè)所披露的環(huán)境會(huì)計(jì)信息具有較大的差別，不利于利益相關(guān)者在企業(yè)間進(jìn)行橫向?qū)Ρ取?/p>

3.2 披露內(nèi)容不全面，實(shí)用性不強(qiáng)

一方面汽車制造業(yè)企業(yè)缺乏環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的自覺性。我國(guó)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露尚處于摸索階段，很多企業(yè)不愿意在環(huán)境信息披露上投入更多的人力和財(cái)力，主要通過(guò)年報(bào)和社會(huì)責(zé)任報(bào)告進(jìn)行信息披露，傾向于披露對(duì)企業(yè)有利的正面信息，對(duì)于環(huán)境事故和違法事件的披露較少，披露信息不全面。另一方面，披露的環(huán)境會(huì)計(jì)信息實(shí)用性不強(qiáng)。大部分企業(yè)披露的環(huán)境會(huì)計(jì)信息都是已經(jīng)發(fā)生的交易或事項(xiàng)，例如排污費(fèi)、綠化費(fèi)、稅收減免等對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)沒有產(chǎn)生重大影響的事項(xiàng)，但是例如環(huán)境訴訟、環(huán)境獎(jiǎng)罰等事項(xiàng)，會(huì)對(duì)企業(yè)未來(lái)發(fā)展產(chǎn)生重大影響的這類信息，披露較少。

3.3 披露信息缺乏第三方審驗(yàn)，可靠性不足

“雙碳”目標(biāo)下，我國(guó)生態(tài)文明建設(shè)的步伐進(jìn)一步加快，周邊的居民、投資者、金融機(jī)構(gòu)和政府等都對(duì)企業(yè)的環(huán)境信息有了更多的需求。環(huán)境會(huì)計(jì)信息不管是對(duì)于企業(yè)內(nèi)部管理者，還是外部投資者和監(jiān)管機(jī)構(gòu)，都應(yīng)該像年度財(cái)務(wù)報(bào)告一樣保證其真實(shí)準(zhǔn)確性?，F(xiàn)階段我國(guó)還只是針對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)，對(duì)于社會(huì)責(zé)任報(bào)告中所披露的環(huán)境會(huì)計(jì)信息缺乏獨(dú)立的第三方審計(jì)，導(dǎo)致所披露信息的可靠性遭受質(zhì)疑。這是由于我國(guó)缺乏環(huán)境會(huì)計(jì)的相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，審計(jì)人員在開展審計(jì)工作時(shí)缺乏依據(jù)，環(huán)境會(huì)計(jì)信息審計(jì)工作難以開展。

4 提升汽車制造業(yè)環(huán)境信息披露水平的對(duì)策建議

4.1 加大環(huán)境信息披露的宣傳力度

企業(yè)對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露重要性的認(rèn)識(shí)程度，直接關(guān)系到企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的質(zhì)量。因此，有必要對(duì)企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的重要性進(jìn)行宣傳，在實(shí)際工作中可考慮從兩個(gè)方面著手：一是環(huán)保部門通過(guò)網(wǎng)絡(luò)、電視和新媒體等多種渠道對(duì)企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露進(jìn)行宣傳，提高企業(yè)及利益相關(guān)者的環(huán)保意識(shí)，增強(qiáng)其對(duì)企業(yè)環(huán)境信息的關(guān)注，從而監(jiān)督企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的情況。二是深入研究企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露存在的問題，明確企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的痛難點(diǎn)；政府及相關(guān)部門定期對(duì)企業(yè)的財(cái)務(wù)人員進(jìn)行環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的培訓(xùn)指導(dǎo)。

4.2 完善環(huán)境法律法規(guī)體系和環(huán)境信息披露制度

政府對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)信息的披露應(yīng)予以監(jiān)督和引導(dǎo)，完善環(huán)境相關(guān)的法律法規(guī)，健全環(huán)境信息披露制度。一是政府部門應(yīng)結(jié)合生態(tài)文明建設(shè)的具體路徑和當(dāng)前突出的環(huán)境問題，將環(huán)境資源消耗、廢水廢氣和固體廢棄物的處理情況、環(huán)境保護(hù)稅等具體內(nèi)容有針對(duì)性的納入法律法規(guī)體系中；二是完善環(huán)境獎(jiǎng)懲制度，對(duì)涉及環(huán)境違法事件和披露虛假環(huán)境信息的企業(yè)，加大懲罰力度。三是汽車制造業(yè)當(dāng)前環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露水平整體偏低，應(yīng)完善環(huán)境信息披露制度?？紤]采用強(qiáng)制披露為主、自愿披露為輔的方式，將強(qiáng)制披露與自愿披露相結(jié)合。對(duì)涉及公眾利益的信息采用強(qiáng)制披露，提高環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的規(guī)范性和可比性。

4.3 建立環(huán)境信息披露監(jiān)督審驗(yàn)機(jī)制

從上文的分析可以看出，我國(guó)汽車制造企業(yè)披露的環(huán)境信息存在披露不規(guī)范、缺乏第三方審計(jì)的問題。我國(guó)應(yīng)當(dāng)建立環(huán)境信息披露監(jiān)督審驗(yàn)機(jī)制，加強(qiáng)對(duì)企業(yè)披露信息的監(jiān)督力度，確保企業(yè)披露信息的準(zhǔn)確性和真實(shí)性，為利益相關(guān)者提供有價(jià)值的信息。建立環(huán)境信息披露監(jiān)督審驗(yàn)機(jī)制，可從以下兩方面展開工作：一是確定環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的審驗(yàn)標(biāo)準(zhǔn)。加快對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)理論和實(shí)務(wù)的研究，形成規(guī)范的環(huán)境會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，為環(huán)境會(huì)計(jì)的審驗(yàn)工作提供標(biāo)準(zhǔn)。二是成立審驗(yàn)小組。組織國(guó)內(nèi)外知名專家學(xué)者、企業(yè)管理者和環(huán)境部門工作人員，召開座談會(huì)，成立聯(lián)合審驗(yàn)小組，對(duì)企業(yè)環(huán)境披露的環(huán)境信息進(jìn)行聯(lián)合審驗(yàn)。