港澳地區(qū)旅游稅實(shí)踐及啟示

段康鈺 蔡建剛

摘?要：開(kāi)征旅游稅是優(yōu)化稅制結(jié)構(gòu)、完善消費(fèi)體制的重要手段，對(duì)旅游業(yè)高質(zhì)量發(fā)展具有重要意義。旅游稅主要用于解決旅游負(fù)外部性問(wèn)題，具有增加地方財(cái)稅、糾正市場(chǎng)失靈、維護(hù)基礎(chǔ)設(shè)施、提升旅游質(zhì)量等作用。香港和澳門(mén)的旅游稅實(shí)踐表明，發(fā)揮旅游稅的功效，需做好四項(xiàng)工作：一是要科學(xué)劃定征稅區(qū)域，明確稅收用途；二是要充分開(kāi)展調(diào)查研究，聽(tīng)取民眾意見(jiàn)；三是要合理界定征稅對(duì)象，做好貫宣工作；四是要切實(shí)強(qiáng)化組織實(shí)施，規(guī)范征管流程。

關(guān)鍵詞：港澳地區(qū)；旅游稅；消費(fèi)型增值稅；外部性

中圖分類(lèi)號(hào)：F2?????文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A??????doi：10.19311/j.cnki.16723198.2023.10.011

黨的二十大報(bào)告強(qiáng)調(diào)，“健全現(xiàn)代預(yù)算制度，優(yōu)化稅制結(jié)構(gòu)，完善財(cái)政轉(zhuǎn)移支付體系”。旅游稅作為一種消費(fèi)型增值稅，是稅收改革和優(yōu)化稅制結(jié)構(gòu)的重要嘗試，也是完善消費(fèi)體制機(jī)制、規(guī)范旅游稅收征管的重要手段。2018年9月，中共中央、國(guó)務(wù)院印發(fā)的《關(guān)于完善消費(fèi)體制機(jī)制進(jìn)一步激發(fā)居民消費(fèi)潛力的若干意見(jiàn)》明確指出“推動(dòng)消費(fèi)稅立法”，增值稅法、消費(fèi)稅立法等被列入十三屆全國(guó)人大常委會(huì)立法規(guī)劃項(xiàng)目；《增值稅法草案》是《國(guó)務(wù)院2022年度立法工作計(jì)劃》明確的立法項(xiàng)目，并擬提請(qǐng)全國(guó)人大常委會(huì)審議。一系列規(guī)范的消費(fèi)型增值稅制度框架的建立和出臺(tái)，為我國(guó)征收旅游稅奠定了制度基礎(chǔ)，也使旅游稅作為工具推動(dòng)旅游業(yè)高質(zhì)量發(fā)展成為可能。我國(guó)香港和澳門(mén)地區(qū)是全球重要的旅游目的地，旅游業(yè)發(fā)達(dá)，在旅游稅征稅方面有較為成功的經(jīng)驗(yàn)。借鑒和吸收港澳地區(qū)旅游稅征稅的經(jīng)驗(yàn)和做法，能夠?yàn)槲覈?guó)推動(dòng)旅游稅立法和后疫情時(shí)代旅游業(yè)發(fā)展政策制定以及稅制結(jié)構(gòu)優(yōu)化、消費(fèi)體制完善等提供依據(jù)和參考。

1?旅游稅的基本理論

1.1?旅游稅的界定

各國(guó)對(duì)旅游稅（tourism?tax?or?travel?tax）的界定雖有差別，但普遍認(rèn)為是政府征收的所有與旅游相關(guān)的直接或間接的稅收。世界旅游組織（1998）認(rèn)為旅游稅適用于游客、政府旅游部門(mén)和有競(jìng)爭(zhēng)力的旅游目的地，是有不同目的的，非特定針對(duì)旅游部門(mén)的稅收；經(jīng)濟(jì)合作與發(fā)展組織（2014）將旅游稅定義為“主要影響旅游相關(guān)活動(dòng)的貢獻(xiàn)物”，是“促進(jìn)獲得稅收收入、資助保護(hù)環(huán)境和公共投資以及發(fā)展基礎(chǔ)設(shè)施以改善敏感地區(qū)旅游影響”的主要因素之一。我國(guó)學(xué)者方奕勇和黃春梅（1997）認(rèn)為旅游稅是針對(duì)旅游者在旅游區(qū)（城市、景區(qū)等）進(jìn)行旅游消費(fèi)時(shí)所額外繳納的金額，具體應(yīng)根據(jù)住宿、餐飲、交通、游覽、娛樂(lè)、購(gòu)物等設(shè)置不同的稅目和稅率，指出征收旅游稅是增加地方財(cái)政收入、滿足旅游事業(yè)發(fā)展、完善地方稅制體系、調(diào)節(jié)和引導(dǎo)旅游消費(fèi)以及維護(hù)國(guó)家稅收權(quán)益的需要。

通過(guò)上述代表性旅游稅定義可以看出，旅游稅是一個(gè)較為廣泛的概念，各國(guó)的具體操作實(shí)踐有較大的差別。本文將旅游稅界定為：向游客或與旅游產(chǎn)業(yè)密切相關(guān)的企業(yè)（涵蓋吃、住、行、游、購(gòu)、娛六大旅游要素）征收的為促進(jìn)旅游業(yè)發(fā)展、解決發(fā)展過(guò)程中出現(xiàn)的問(wèn)題的稅金，旅游稅可以根據(jù)不同地區(qū)旅游業(yè)的發(fā)展情況而定，體現(xiàn)出適應(yīng)性和契合性。

1.2?開(kāi)征旅游稅的理論基礎(chǔ)

從各國(guó)開(kāi)征旅游稅的原因來(lái)看，主要是消除或減少旅游活動(dòng)帶來(lái)的負(fù)面影響，外部性理論自然成為旅游稅開(kāi)征的理論基礎(chǔ)。外部性（externality），即生產(chǎn)者對(duì)外部環(huán)境和他人的影響，可以分為正外部性和負(fù)外部性兩類(lèi)。旅游作為一種經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，既有正外部性，又有負(fù)外部性。旅游負(fù)外部性主要表現(xiàn)為旅游者在進(jìn)行旅游活動(dòng)時(shí)必然會(huì)影響旅游目的地的其他旅游者或周邊環(huán)境，當(dāng)?shù)胤锹糜螐臉I(yè)居民非但不能從旅游業(yè)發(fā)展中獲得直接收益，還要承受著旅游業(yè)帶來(lái)的交通擁堵和物價(jià)上漲等消極影響，特別是對(duì)于旅游承載能力有限的目的地，旅游負(fù)外部性會(huì)更加明顯。旅游負(fù)外部性包含了旅游的環(huán)境外部性（如交通擁堵、空氣污染、噪音污染和自然資源的過(guò)度使用等）和旅游的社會(huì)外部性（如犯罪率增加、社會(huì)兩極化和文化異化等）。由于市場(chǎng)機(jī)制不能消除旅游的外部性或不能對(duì)其施加影響，所以必須利用市場(chǎng)外部的力量來(lái)糾正旅游的外部性問(wèn)題，而開(kāi)征旅游稅就是有益的途徑。

2?港澳地區(qū)的旅游稅實(shí)踐

2.1?香港的旅游稅實(shí)踐及效果

香港薈萃中西古今，旅游業(yè)是其主要經(jīng)濟(jì)支柱之一。從20世紀(jì)80年代開(kāi)始，香港入境游客人數(shù)穩(wěn)步增長(zhǎng)。香港旅業(yè)網(wǎng)研究統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)顯示，2018年訪港旅客達(dá)651.5萬(wàn)人次，旅游業(yè)占本地生產(chǎn)總值的4.5%；就業(yè)人數(shù)約2.6萬(wàn)，占全港總就業(yè)人數(shù)的6.6%。香港是世界上人口最密集的旅游目的地之一，香港政府統(tǒng)計(jì)處資料顯示，每年有近750萬(wàn)居民與近6000萬(wàn)游客共享空間。盡管旅游帶來(lái)了經(jīng)濟(jì)效益，但激增的游客降低了本地居民的生活質(zhì)量，對(duì)社會(huì)造成大量負(fù)面影響，如樓價(jià)及物價(jià)急升、公共資源被游客過(guò)分占用，以及游客和港人之間的文化沖突等。此外有研究表明，入境旅客對(duì)香港本地失業(yè)率存在著負(fù)面影響。為了解港人對(duì)香港旅游業(yè)可持續(xù)發(fā)展的看法，2014年至2015年，香港理工大學(xué)在特區(qū)政府中央政策組資助下，訪問(wèn)了1839名來(lái)自香港各區(qū)的居民。結(jié)果顯示，近75%的受訪者認(rèn)同征收“旅客稅”，其中25.2%的人認(rèn)為，每人每天繳付41至50港元最合理。Law等人（2007）的研究中提到，許多境外游客在訪問(wèn)香港后認(rèn)為香港的室內(nèi)和室外空氣質(zhì)量都比他們的祖國(guó)差，愿意支付額外的旅游稅，以資助改進(jìn)。

2012年，香港開(kāi)始實(shí)施“離境稅”，并制定了《飛機(jī)乘客離境稅條例》。該條例規(guī)定，每名12歲或以上的乘客（在本條例中，乘客指飛機(jī)所載運(yùn)或?qū)?huì)載運(yùn)的人，但不包括負(fù)責(zé)航程操作的真正機(jī)組人員及艙務(wù)人員）登機(jī)離開(kāi)香港之前，均須向所搭乘航空公司繳付120元港幣的飛機(jī)乘客離境稅，但直接過(guò)境乘客（由香港以外的地方乘搭飛機(jī)抵達(dá)機(jī)場(chǎng)的直接過(guò)境乘客）、轉(zhuǎn)機(jī)過(guò)境乘客（從香港以外的地方乘搭飛機(jī)抵達(dá)機(jī)場(chǎng)，于其后乘坐另一架飛機(jī)離開(kāi)香港的乘客）、由于所乘搭飛機(jī)遭遇危難或因惡劣天氣迫降香港，并于其后盡快乘搭飛機(jī)離開(kāi)香港者免繳稅款。航空公司會(huì)向乘客售賣(mài)機(jī)票時(shí)一并收取離境稅并將所得稅款交付庫(kù)務(wù)署，已繳付離境稅的乘客如未有乘搭飛機(jī)抵港、離港或在香港轉(zhuǎn)機(jī)時(shí)間不超過(guò)1天，所繳納的離境稅稅款由經(jīng)營(yíng)商退回，如果采取郵寄退稅方式，必須在離港后4周內(nèi)寄回退還飛機(jī)乘客離境稅授權(quán)書(shū)。

自《飛機(jī)乘客離境稅條例》實(shí)施后，2013年訪港人數(shù)達(dá)5430萬(wàn)人次，旅游相關(guān)總消費(fèi)3320.5億港元，同比增加11.7%和14.8%；過(guò)夜旅客滿意度不變，仍為8.3分。2014-2015年度香港特別行政區(qū)旅游發(fā)展局工作計(jì)劃顯示，觀光團(tuán)數(shù)量不降反增，這反映了旅游稅實(shí)施有助于促進(jìn)旅游業(yè)的健康和可持續(xù)發(fā)展。據(jù)香港特別行政區(qū)政府統(tǒng)計(jì)，2017年至2021年期間，政府共收到約810萬(wàn)港幣的飛機(jī)乘客離境稅。香港離境稅作為政府的一項(xiàng)收入來(lái)源，主要用以支付政府各項(xiàng)開(kāi)支與提升旅客到港后的旅游體驗(yàn)項(xiàng)目，并解決由游客增加引發(fā)的基礎(chǔ)設(shè)施維護(hù)、交通擁堵加劇等外部性問(wèn)題，成效顯著。

2.2?澳門(mén)的旅游稅實(shí)踐及效果

澳門(mén)作為世界旅游休閑中心及合法賭博之地，吸引著大批國(guó)內(nèi)外游客。2018年澳門(mén)接待游客358037萬(wàn)人次，2019年澳門(mén)入境旅客超過(guò)3940萬(wàn)人次。統(tǒng)計(jì)暨普查局的旅客消費(fèi)調(diào)查2019年數(shù)據(jù)顯示，度假和賭博是游客來(lái)澳的主要目的，其消費(fèi)占游客直接旅游消費(fèi)的2604%和7396%。澳門(mén)擁有64萬(wàn)人口，實(shí)際占地面積為12平方英里，本地居民與游客比例接近1∶60，被認(rèn)為是世界上人口最密集的地區(qū)之一。根據(jù)McCartney和Lei（2016）以及Dioko和So（2017）關(guān)于澳門(mén)居民影響和承載能力的研究表明，每年大量增加的游客不斷對(duì)當(dāng)?shù)厣鐓^(qū)產(chǎn)生負(fù)面影響。2019年5月，澳門(mén)特別行政區(qū)旅游局宣布，考慮到澳門(mén)的旅游承載力和旅游人數(shù)激增問(wèn)題，將采取征收旅游稅的策略來(lái)遏制那些不太愿意在澳門(mén)消費(fèi)的人，從而減少旅游人數(shù)。

澳門(mén)征收旅游稅的做法起源于1944年10月7日第859號(hào)立法條例所指的特別稅。1980年設(shè)立旅游稅以代替特別稅，并規(guī)定旅游稅以下列營(yíng)業(yè)場(chǎng)所賬單上的金額為課征對(duì)象，包括酒店、旅游屋舍、別墅、公寓等場(chǎng)所；餐廳酒樓、茶樓、咖啡屋及酒吧；舞廳、舞院及夜總會(huì)；按摩中心，蒸汽浴室及其他同類(lèi)營(yíng)業(yè)所等。同時(shí)，按照法律規(guī)定而取得的旅游稅將成為澳門(mén)旅游基金指定用途的收入。2022年，澳門(mén)特別行政區(qū)立法會(huì)討論完成《修改〈旅游稅規(guī)章〉》法律，以更明確的方式完善旅游稅課征對(duì)象范圍。修改后的規(guī)章把旅游稅收征管對(duì)象由1996年規(guī)定的酒店、餐廳、卡拉OK等場(chǎng)所提供的“服務(wù)”修改為由該等場(chǎng)所“直接或間接提供的財(cái)貨及服務(wù)”，明確將“財(cái)貨”納入旅游稅的課征對(duì)象，仍以提供財(cái)貨或服務(wù)的價(jià)格為準(zhǔn)收取5%的稅。提供財(cái)貨及服務(wù)的場(chǎng)所經(jīng)營(yíng)者需在有關(guān)涉稅行為的次月底前，向財(cái)稅處申報(bào)。同時(shí)，澳門(mén)特別行政區(qū)鼓勵(lì)發(fā)展經(jīng)濟(jì)型住宿的旅游政策，重新劃定旅游稅的豁免范圍，由提供服務(wù)的公寓、飲料場(chǎng)所、飲食場(chǎng)所擴(kuò)充為二星級(jí)酒店、經(jīng)濟(jì)型住宿場(chǎng)所、簡(jiǎn)便餐飲場(chǎng)所、美食廣場(chǎng)食品攤檔所提供的財(cái)貨和服務(wù)。

澳門(mén)市政府旅游局（MGTO）沒(méi)有將旅游稅用于管理季節(jié)性游客激增的問(wèn)題，而是建議將旅游稅收用于改善城市目的地形象，由此更好地針對(duì)更高消費(fèi)、更長(zhǎng)停留的游客，減少對(duì)那些消費(fèi)很少的一日游游客的吸引力。截至2022年8月，澳門(mén)特別行政區(qū)政府旅游局?jǐn)?shù)據(jù)顯示，不過(guò)夜游客人數(shù)減少331萬(wàn)，平均停留天數(shù)較2021年增加01%。旅游稅的修改對(duì)范圍內(nèi)的營(yíng)業(yè)場(chǎng)所也產(chǎn)生了積極影響，餐廳與按摩中心數(shù)量大幅增加。同時(shí)，特區(qū)政府旅游局推出“星級(jí)旅游服務(wù)認(rèn)可計(jì)劃”，鼓勵(lì)和支持餐飲、旅行社、零售等行業(yè)提升服務(wù)質(zhì)量，在社交平臺(tái)推出以人工智能結(jié)合傳統(tǒng)客戶服務(wù)方式的聊天機(jī)器人，以廣東話、普通話或英語(yǔ)回答景點(diǎn)信息、旅游活動(dòng)訊息、來(lái)往景點(diǎn)的巴士信息、天氣預(yù)測(cè)等問(wèn)題，進(jìn)一步優(yōu)化智能客流應(yīng)用分析和預(yù)測(cè)模型。

3?經(jīng)驗(yàn)和啟示

3.1?劃定征稅區(qū)域，明確稅收用途

從國(guó)外實(shí)踐來(lái)看，旅游稅很少在一國(guó)范圍內(nèi)實(shí)行，換言之，并非所有旅游地都適合開(kāi)征旅游稅。旅游稅適合于游客人次較多的旅游目的地，較多的旅游人次會(huì)帶來(lái)更大、更深的旅游負(fù)外部性，這也正是香港和澳門(mén)開(kāi)征旅游稅的觸發(fā)點(diǎn)。因此，我國(guó)要開(kāi)征旅游稅，首先要科學(xué)劃定征稅區(qū)域，一般當(dāng)年游客接待人次達(dá)到本地常住居民人口40倍以上時(shí)就可以開(kāi)征旅游稅。其次，要明確旅游稅的支出與用途。旅游稅作為一種矯正工具，可以用來(lái)抵消游客大量增加對(duì)自然及人文環(huán)境的負(fù)面影響，其用途更多應(yīng)該體現(xiàn)在保證旅游體驗(yàn)和提升服務(wù)質(zhì)量等方面，而非增加地方財(cái)稅。

3.2?開(kāi)展調(diào)查研究，聽(tīng)取民眾意見(jiàn)

地方旅游稅的制定應(yīng)建立在廣泛的調(diào)查和深入的研究基礎(chǔ)之上，不僅要有理論依據(jù)，還要有實(shí)踐支撐。通過(guò)調(diào)查研究，進(jìn)一步明確開(kāi)征旅游稅的必要性和可行性，為制定科學(xué)、合理、有效的旅游稅條例提供可靠、可信的依據(jù)。與此同時(shí)，地方政府要向民眾征求立法意見(jiàn)，積極聽(tīng)取民眾心聲，對(duì)民眾的意見(jiàn)進(jìn)行收集和整理，一方面了解民眾對(duì)旅游稅立法的理解程度以及對(duì)開(kāi)征旅游稅的支持態(tài)度，另一方面尋求民眾通過(guò)旅游稅法維護(hù)自身利益的訴求點(diǎn)以及不同形式法律規(guī)范的接受程度，從而制定符合民眾預(yù)期的旅游稅法，減少旅游稅法的實(shí)施阻力、提高實(shí)施效果。

3.3?界定征稅對(duì)象，做好貫宣工作

旅游稅法的條款應(yīng)該明確、具體。首先要科學(xué)界定旅游稅征收對(duì)象，對(duì)應(yīng)征旅游稅的場(chǎng)所和領(lǐng)域要一一指明，同時(shí)列明免征旅游稅的情況。其次要明確“向誰(shuí)征稅”，類(lèi)似交通、景區(qū)門(mén)票等具有準(zhǔn)公共物品的消費(fèi)，可以向游客征稅，而像餐飲、娛樂(lè)等消費(fèi)，則可以向企業(yè)征稅。再次要合理設(shè)計(jì)計(jì)稅價(jià)格與稅率，公平有效地刺激稅收增長(zhǎng)。與此同時(shí)，要做好貫宣工作，得到游客的理解和支持。如果宣傳不到位，一方面會(huì)影響游客對(duì)旅游目的地的選擇，另一方面，一旦游客意識(shí)到自己被課以“重稅”，其對(duì)旅游目的地的滿意度評(píng)價(jià)就會(huì)大打折扣，重復(fù)訪問(wèn)的可能性也會(huì)大大降低。

3.4?強(qiáng)化組織實(shí)施，規(guī)范征管流程

旅游稅的有效實(shí)施需要有強(qiáng)力的組織機(jī)構(gòu)做保障。除了稅務(wù)部門(mén)外，旅游、市場(chǎng)監(jiān)管、發(fā)改、公安、網(wǎng)信等行業(yè)管理部門(mén)也要積極參與進(jìn)來(lái)，加強(qiáng)監(jiān)督和檢查，對(duì)于違規(guī)征收旅游稅或不按法條執(zhí)行旅游稅征管的利益主體實(shí)行嚴(yán)懲，力促旅游稅征管有序推進(jìn)。開(kāi)征旅游稅時(shí)，應(yīng)有明確、規(guī)范的稅收繳納和退回流程，要通過(guò)互聯(lián)網(wǎng)、微信公眾號(hào)等平臺(tái)向游客和當(dāng)?shù)鼐用窀嬷糜味惖拈_(kāi)支和用途，力爭(zhēng)公開(kāi)、透明，做到“取之于民，用之于民”，發(fā)揮旅游稅的最大功能，促進(jìn)旅游業(yè)更高質(zhì)量、更有效率、更可持續(xù)地發(fā)展。

參考文獻(xiàn)

［1］Gago?A，Labandeira?X，Picos?F，et?al.Specific?and?general?taxation?of?tourism?activities.Evidence?from?Spain[J].Tourism?Management，2009，30（3）：381392.

[2]Law?R，Cheung?C.Air?quality?in?Hong?Kong：?A?study?of?the?perception?of?international?visitors[J].Journal?of?Sustainable?Tourism，2007，15（4）：390401.

[3]McCartney?G，Weng?In?W?L.House?of?Cards-An?analysis?of?Macao′s?resident?support?for?tourism?and?casino?development[J].Tourism?and?Hospitality?Research，2016，16（2）：144157.

[4]戴斌，蔣依依.增收入出境旅游稅合理性的探討[J].中國(guó)旅游評(píng)論，2018，（4）：104108.

[5]方奕勇，黃春梅.關(guān)于我國(guó)開(kāi)征旅游稅的探討[J].南昌大學(xué)學(xué)報(bào)（社會(huì)科學(xué)版），1997，（2）：4042.