陳卓環(huán)

[佛山市瑞志會(huì)計(jì)師事務(wù)所（普通合伙），佛山 528000]

引 言

現(xiàn)階段，我國(guó)關(guān)于行政事業(yè)單位內(nèi)部控制的政策主要是財(cái)政部2012 年頒發(fā)的《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范（試行）》，該項(xiàng)規(guī)定的實(shí)施使行政事業(yè)單位內(nèi)部控制工作得到了持續(xù)、長(zhǎng)遠(yuǎn)的發(fā)展。但在此過程中，仍然有部分行政單位存在內(nèi)部控制意識(shí)較薄弱、內(nèi)部控制體系有待健全、內(nèi)部控制監(jiān)管不到位、內(nèi)部控制信息化程度有待提高的問題。因此，解決這些問題是加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部控制管理的關(guān)鍵。內(nèi)部控制是一個(gè)過程、一項(xiàng)綜合性管理工作，因此加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部管理需要從預(yù)算管理、收支管理等多個(gè)方面共同進(jìn)行完善處理。

一、內(nèi)部控制的原則

全面性原則是指內(nèi)部控制應(yīng)當(dāng)貫穿單位經(jīng)濟(jì)活動(dòng)制定、實(shí)施和監(jiān)督全過程，覆蓋行政事業(yè)單位發(fā)展過程中的各個(gè)部門和各項(xiàng)事務(wù)。在實(shí)際實(shí)施過程中，全面性原則主要包含兩個(gè)方面：一是全過程控制，即對(duì)行政事業(yè)單位涉及的預(yù)算業(yè)務(wù)、收支業(yè)務(wù)、政府采購(gòu)業(yè)務(wù)、國(guó)有資產(chǎn)管理業(yè)務(wù)、建設(shè)項(xiàng)目、合同管理等業(yè)務(wù)的發(fā)展過程進(jìn)行全面、長(zhǎng)期的控制，對(duì)核算、記錄、數(shù)據(jù)分析等具體執(zhí)行步驟的執(zhí)行力度和實(shí)施方式進(jìn)行科學(xué)、合理的評(píng)價(jià)與把控。二是全員控制，行政事業(yè)單位無論是職工還是領(lǐng)導(dǎo)層，都將受到制度的限制和影響，采取這樣的內(nèi)部控制措施，既可以確保每一位行政事業(yè)工作人員是制度的受控者，又可能成為施控者，同時(shí)又能夠幫助單位業(yè)務(wù)處理趨向流程化和系統(tǒng)化方向。

重要性原則是指內(nèi)部控制在全面控制的基礎(chǔ)上應(yīng)對(duì)內(nèi)部控制關(guān)鍵風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)和重要業(yè)務(wù)事項(xiàng)進(jìn)行特別關(guān)注和詳細(xì)考察。一般情況下，內(nèi)部控制關(guān)鍵風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)主要是指業(yè)務(wù)處理過程中容易出現(xiàn)問題的地方，以及出現(xiàn)紕漏后給行政事業(yè)單位帶來嚴(yán)重風(fēng)險(xiǎn)和后果的流程及區(qū)域。行政事業(yè)單位經(jīng)濟(jì)活動(dòng)以主要預(yù)算資金運(yùn)動(dòng)為研究對(duì)象，經(jīng)過預(yù)算編報(bào)與審批、預(yù)算執(zhí)行與監(jiān)督、預(yù)算績(jī)效與評(píng)價(jià)等環(huán)節(jié)，對(duì)預(yù)算資金進(jìn)行合理使用和記錄。在此過程中，預(yù)算編報(bào)與審批和預(yù)算執(zhí)行與監(jiān)督存在大量?jī)?nèi)部控制關(guān)鍵點(diǎn)和出現(xiàn)問題的地方，需要進(jìn)行有效管理和科學(xué)的研究。

制衡性原則是指行政事業(yè)單位內(nèi)部控制應(yīng)在組織結(jié)構(gòu)、權(quán)責(zé)分配、業(yè)務(wù)流程等方面形成相互影響、相互制衡的局面。其中，組織結(jié)構(gòu)的制衡主要在于單位內(nèi)部崗位和部分職責(zé)的合理分配與權(quán)力的相互制約，從而進(jìn)一步為內(nèi)部控制的實(shí)施提供良好、有效的條件。權(quán)責(zé)分配主要是對(duì)權(quán)力的適度把握，避免行政事業(yè)單位過度集權(quán)，造成管理效率降低或者權(quán)力過于分散，基層管理人員約束性小，導(dǎo)致制衡性程度降低，部門間競(jìng)爭(zhēng)激烈。業(yè)務(wù)流程制衡主要是指對(duì)預(yù)算資金規(guī)劃和使用一系列操作環(huán)節(jié)及步驟的合理設(shè)置與高效監(jiān)督，幫助實(shí)現(xiàn)資金管理之間的勾稽關(guān)系和內(nèi)部控制體系，降低行政事業(yè)單位資金流失和錯(cuò)誤發(fā)生的風(fēng)險(xiǎn)，消除隱患。

適應(yīng)性原則是指行政事業(yè)單位現(xiàn)有內(nèi)部控制體系應(yīng)與行政事業(yè)單位所處的宏觀環(huán)境和現(xiàn)階段的實(shí)際情況緊密關(guān)聯(lián)、與時(shí)俱進(jìn)。內(nèi)部控制體系不是一成不變、一勞永逸的，對(duì)于行政事業(yè)單位而言更是如此，內(nèi)部控制體系不僅需要具備適應(yīng)復(fù)雜外部環(huán)境的業(yè)務(wù)流程和管理模式，更需要隨著國(guó)家法律法規(guī)、政策變動(dòng)進(jìn)行不斷調(diào)整和優(yōu)化。

二、內(nèi)部控制對(duì)行政事業(yè)單位的重要性

（一）有利于提升行政事業(yè)單位財(cái)務(wù)工作質(zhì)量

首先，部分行政事業(yè)單位存在預(yù)算資金的申請(qǐng)和使用過程中發(fā)生虛報(bào)預(yù)算、忽視量化標(biāo)準(zhǔn)的現(xiàn)象，導(dǎo)致預(yù)算資金浪費(fèi)等結(jié)果。而通過加強(qiáng)內(nèi)部控制，可以將權(quán)力關(guān)進(jìn)籠子里，優(yōu)化行政事業(yè)單位預(yù)算資金的申請(qǐng)流程和計(jì)劃結(jié)果，幫助實(shí)現(xiàn)對(duì)現(xiàn)有資金的高效管理和科學(xué)使用。其次，加強(qiáng)內(nèi)部控制能夠幫助提升行政事業(yè)單位財(cái)務(wù)部門與其他部門的關(guān)聯(lián)性和溝通程度，進(jìn)一步分析各部門財(cái)務(wù)工作的執(zhí)行力度和執(zhí)行結(jié)果，找出優(yōu)化行政事業(yè)單位管理的新思路和新方向，提出創(chuàng)新模式下的高質(zhì)量財(cái)務(wù)工作體系。

（二）有利于遏制內(nèi)部腐敗現(xiàn)象的發(fā)生

自中共中央反腐敗活動(dòng)開展以來，行政事業(yè)單位反腐敗斗爭(zhēng)取得了前所未有的成效和結(jié)果，加強(qiáng)優(yōu)化內(nèi)部控制，不僅能夠?yàn)橹醒敕锤瘮」ぷ飨蚓唧w化、程序化、制度化發(fā)展提供切實(shí)可行的組織基礎(chǔ)和規(guī)則保障，同時(shí)能夠再一次顯示出黨政監(jiān)督工作的必要性和重要性，確保我國(guó)行政事業(yè)單位黨政監(jiān)督體系職責(zé)界定更加清晰，運(yùn)行機(jī)制更加健全、科學(xué)，反腐敗工作落到實(shí)處，反腐敗重心落到刀刃上，幫助構(gòu)建一個(gè)更協(xié)同、更有效、更嚴(yán)肅的行政事業(yè)單位管理機(jī)制。

三、行政事業(yè)單位現(xiàn)階段內(nèi)部控制存在的問題

（一）內(nèi)部控制意識(shí)較薄弱

自中共中央系列反腐倡廉工作開展以來，行政事業(yè)單位內(nèi)部控制活動(dòng)的實(shí)施和開展得到了大幅度提升和全方位發(fā)展。但是，由于我國(guó)優(yōu)化內(nèi)部控制的行動(dòng)方案和文件大部分由財(cái)政局傳達(dá)與發(fā)放，存在個(gè)別行政事業(yè)單位對(duì)內(nèi)部控制活動(dòng)的實(shí)施過分看重和依賴財(cái)務(wù)部門，忽略需要單位其他部門配合的重要性，造成部分單位內(nèi)部人員對(duì)于內(nèi)部控制活動(dòng)仍然按照慣性思維和以往慣例進(jìn)行安排及實(shí)施，不能夠與時(shí)俱進(jìn)和及時(shí)更新。另外，一部分行政事業(yè)單位無法分辨內(nèi)部控制制度與財(cái)務(wù)管理其他制度的區(qū)別，并認(rèn)為內(nèi)控工作應(yīng)當(dāng)歸屬于財(cái)務(wù)部門管理，其他部門只需要按照財(cái)務(wù)要求完成相關(guān)工作，內(nèi)控工作執(zhí)行缺乏主動(dòng)性和積極性。

（二）內(nèi)部控制體系有待健全

現(xiàn)階段，我國(guó)行政事業(yè)單位內(nèi)部控制體系存在的主要問題是部分可供參考的文件和規(guī)則現(xiàn)實(shí)可行性較低，以及部分行政事業(yè)單位未建立符合自身發(fā)展的內(nèi)部控制體系。第一，基層行政事業(yè)單位收到的內(nèi)部控制文件多強(qiáng)調(diào)操作性和實(shí)施性，但在基層實(shí)際實(shí)施過程中受外部環(huán)境和內(nèi)部實(shí)施條件的限制，參考文件的合理性和適應(yīng)程度不高，存在某些例外事項(xiàng)發(fā)生時(shí)無法得到切實(shí)可行的操作步驟和解決方案的現(xiàn)象。第二，部分行政事業(yè)單位完全按照文件所示內(nèi)容實(shí)施，并未根據(jù)自身所處環(huán)境和發(fā)展階段及時(shí)進(jìn)行優(yōu)化及修改，導(dǎo)致某些工作在實(shí)際落實(shí)過程中發(fā)生資源浪費(fèi)、本地接受度低、回收期限長(zhǎng)的現(xiàn)象。

（三）內(nèi)部控制監(jiān)管不到位

第一，由于部分行政事業(yè)單位出于節(jié)約資金和降低成本的考慮，選擇用內(nèi)部審計(jì)代替外部審計(jì)，用財(cái)務(wù)監(jiān)督代替審計(jì)監(jiān)督，從而忽略內(nèi)部控制監(jiān)管工作的獨(dú)立性和重要性，審計(jì)結(jié)果被忽視，導(dǎo)致單位未來發(fā)展?jié)撛陔[患和財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)加劇。第二，行政事業(yè)單位內(nèi)部審核需要獨(dú)立存在，其職能目的主要是監(jiān)督單位內(nèi)部相關(guān)活動(dòng)，重點(diǎn)應(yīng)加強(qiáng)監(jiān)管單位內(nèi)部控制及執(zhí)行力度。部分單位雖然設(shè)置了內(nèi)部審核部門，但由于內(nèi)控監(jiān)督力度不夠大，內(nèi)部審核部門對(duì)行政事業(yè)單位的內(nèi)部控制監(jiān)管無法貫穿整個(gè)活動(dòng)，僅僅使用事后監(jiān)管，從而無法體現(xiàn)內(nèi)控監(jiān)督的作用和價(jià)值。

（四）內(nèi)部控制信息化程度有待提高

受內(nèi)部現(xiàn)有資金和外部發(fā)展環(huán)境的限制，我國(guó)部分行政事業(yè)單位現(xiàn)階段內(nèi)部控制活動(dòng)信息化程度較低，科技化覆蓋面比較少，一些單位并未建立統(tǒng)一的信息收集傳遞平臺(tái)，大多采取“線上+線下”雙層次數(shù)據(jù)收集整理工作，這樣做既導(dǎo)致人力資源成本提升，同時(shí)又造成內(nèi)部信息傳遞共享存在地區(qū)和時(shí)間上的隔閡。此外，部分行政事業(yè)單位存在部門間信息系統(tǒng)接口不一致問題，同一業(yè)務(wù)活動(dòng)的相關(guān)信息需要到不同部門進(jìn)入不同的信息系統(tǒng)進(jìn)行收集和咨詢，進(jìn)而大大降低同一類事件的處理效率和完成質(zhì)量。

四、行政事業(yè)單位優(yōu)化內(nèi)部控制的策略

（一）優(yōu)化內(nèi)部控制意識(shí)，營(yíng)造良好的內(nèi)部控制氛圍

行政事業(yè)單位內(nèi)部控制是一個(gè)不間斷的過程，在此期間應(yīng)定期對(duì)單位內(nèi)部人員進(jìn)行內(nèi)部控制意識(shí)優(yōu)化，定期將各單位內(nèi)部控制工作完成度和完成質(zhì)量進(jìn)行公開。因此，在行政事業(yè)單位內(nèi)部應(yīng)建立一個(gè)內(nèi)部控制工作小組，負(fù)責(zé)下一級(jí)事業(yè)單位內(nèi)部控制工作完成情況和完成進(jìn)度的收集與整理，定期將內(nèi)部控制工作結(jié)果進(jìn)行公示，并將此列入領(lǐng)導(dǎo)政績(jī)考核的內(nèi)容之中，以此引起單位領(lǐng)導(dǎo)對(duì)內(nèi)部控制工作的關(guān)注和重視。該內(nèi)部控制工作小組一般應(yīng)由單位不同部門的領(lǐng)導(dǎo)擔(dān)任，并需要定期與外部相關(guān)專業(yè)人士進(jìn)行交流和學(xué)習(xí)，以保證內(nèi)部控制工作小組的工作高效、合理。

同時(shí)，將內(nèi)部控制體系與行政事業(yè)單位日常管理體系相結(jié)合，盡量將內(nèi)部控制意識(shí)落實(shí)到日常規(guī)章制度中，增強(qiáng)內(nèi)部控制工作開展的合理性和規(guī)范性，使單位大部分職工處于內(nèi)部控制的直接影響之下，爭(zhēng)取在單位形成“全員參與、全員控制、全部公開”的內(nèi)部控制局面。另外，無論是內(nèi)部控制體系還是行政事業(yè)單位日常管理體系，都需要每隔一段時(shí)間進(jìn)行優(yōu)化和補(bǔ)充，以此確保內(nèi)部控制體系規(guī)范和必要，進(jìn)而營(yíng)造一個(gè)良好、高效的內(nèi)部控制氛圍。

（二）建立健全內(nèi)部控制體系，加大內(nèi)部控制工作執(zhí)行力度

一般情況下，行政事業(yè)單位內(nèi)部控制體系主要包含授權(quán)制度模塊、流程控制模塊、會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)模塊、監(jiān)督模塊等。因此，對(duì)于內(nèi)部控制體系的優(yōu)化，可以重點(diǎn)從以上四個(gè)方面同時(shí)進(jìn)行，從而使得內(nèi)部控制體系整體得到提升。

首先，對(duì)于授權(quán)制度模塊，應(yīng)該憑借權(quán)限指引表和權(quán)限分散的方式建立行政事業(yè)單位內(nèi)部的授權(quán)制度，盡量做到授權(quán)者與業(yè)務(wù)實(shí)施者相分離，授權(quán)項(xiàng)目盡量先公開招標(biāo)后統(tǒng)一安排的流程，以防止授權(quán)者的非理性行為發(fā)生。

其次，對(duì)于流程控制模塊的優(yōu)化，應(yīng)自上而下地開展管理權(quán)限細(xì)分工作，盡量將管理工作細(xì)化到每一個(gè)部門、每一個(gè)人，盡量使業(yè)務(wù)流程中的每一個(gè)環(huán)節(jié)、每一個(gè)步驟都得到監(jiān)管和防范。

再次，會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)模塊的優(yōu)化應(yīng)該從國(guó)有資產(chǎn)和固定資產(chǎn)的保管與維修開始，其中需要定期對(duì)國(guó)有資產(chǎn)和固定資產(chǎn)的質(zhì)量、數(shù)量及保管情況進(jìn)行登記與清點(diǎn)，對(duì)固定資產(chǎn)的具體實(shí)物形態(tài)和耗用程度進(jìn)行核實(shí)及驗(yàn)證，以確保會(huì)計(jì)基礎(chǔ)信息質(zhì)量和真實(shí)性得到增強(qiáng)。同時(shí)，需要制定定期輪崗、不相容崗位嚴(yán)格分離的會(huì)計(jì)管理制度。

最后，對(duì)于監(jiān)督模塊的改善，關(guān)鍵一點(diǎn)就是做到監(jiān)督工作的獨(dú)立性和關(guān)聯(lián)性相區(qū)分，在實(shí)際監(jiān)督工作開展過程中，監(jiān)督部門需要與其他部門保持相對(duì)獨(dú)立，但在監(jiān)督活動(dòng)進(jìn)行過程中，監(jiān)督計(jì)劃的制訂和優(yōu)化需要借助行政事業(yè)單位現(xiàn)階段，甚至以前階段的數(shù)據(jù)和信息。

（三）設(shè)立內(nèi)部控制監(jiān)管機(jī)構(gòu)，開展內(nèi)部控制監(jiān)管活動(dòng)

第一，通過建立管理人員權(quán)限清單、部門職責(zé)清單和崗位職責(zé)清單，將權(quán)力放進(jìn)規(guī)則的籠子里，將一個(gè)人手中的權(quán)力分散到多個(gè)崗位之中，讓一個(gè)部門的權(quán)力受到多個(gè)部門的監(jiān)督和制約。同時(shí)，設(shè)立不相容崗位嚴(yán)格區(qū)分、定期輪崗制度，通過將人員流動(dòng)性拉大與增強(qiáng)，進(jìn)一步防范部門間權(quán)力過于集中和內(nèi)部控制活動(dòng)流于形式事件的發(fā)生。第二，審計(jì)監(jiān)督是內(nèi)部控制監(jiān)督的重要形式，在此期間，不能僅局限于內(nèi)部審計(jì)活動(dòng)的開展和實(shí)施，還要定期邀請(qǐng)外部審計(jì)進(jìn)行優(yōu)化和監(jiān)管。第三，選拔重點(diǎn)崗位人員時(shí)，應(yīng)注重對(duì)人員專業(yè)能力、業(yè)務(wù)能力、道德品質(zhì)方面的考察，同時(shí)對(duì)單位內(nèi)部控制工作進(jìn)行不定期審核檢查，以便準(zhǔn)確反映內(nèi)部控制落實(shí)效果。另外，應(yīng)對(duì)事業(yè)單位日常經(jīng)營(yíng)管理工作進(jìn)行監(jiān)督管理，實(shí)時(shí)跟蹤內(nèi)部控制執(zhí)行進(jìn)度，對(duì)內(nèi)部執(zhí)行情況進(jìn)行全面分析與評(píng)價(jià)，從而提高行政事業(yè)單位內(nèi)控效力。

（四）提升內(nèi)部控制信息化程度，加大內(nèi)部控制信息化投入力度

構(gòu)建內(nèi)部控制信息化平臺(tái)。一般而言，信息化平臺(tái)包含財(cái)務(wù)共享服務(wù)中心、內(nèi)部控制流程信息化系統(tǒng)和決策支持系統(tǒng)三個(gè)子模塊。其中，財(cái)務(wù)共享服務(wù)中心主要包括電子報(bào)賬系統(tǒng)、會(huì)計(jì)核算系統(tǒng)和電子檔案系統(tǒng)等；內(nèi)部控制流程信息化系統(tǒng)由預(yù)算管理、收支管理和采購(gòu)管理等子系統(tǒng)組成；決策支持系統(tǒng)主要負(fù)責(zé)建立財(cái)務(wù)系統(tǒng)和業(yè)務(wù)系統(tǒng)的數(shù)據(jù)交換與傳播通道。

成立信息保護(hù)部門。由于行政事業(yè)單位內(nèi)部信息涉及國(guó)家宏觀發(fā)展和個(gè)人日常生活的方方面面，因此數(shù)據(jù)信息的安全性和隱私性保護(hù)工作必須得到落實(shí)和高質(zhì)量完成。大數(shù)據(jù)時(shí)代下，人人都是數(shù)據(jù)生產(chǎn)者，同時(shí)又是數(shù)據(jù)使用者，保護(hù)行政事業(yè)單位數(shù)據(jù)，不僅可以降低國(guó)家機(jī)密外泄事件發(fā)生的概率，同時(shí)也可以確保信息安全和高質(zhì)量發(fā)展。

結(jié) 語

行政事業(yè)單位內(nèi)部控制體系優(yōu)化是一個(gè)循序漸進(jìn)的過程，也是一項(xiàng)綜合性同步增強(qiáng)的過程。在此期間，既要確保內(nèi)部控制意識(shí)較薄弱、內(nèi)部控制體系有待健全、內(nèi)部控制監(jiān)管不到位、內(nèi)部控制信息化程度有待提高等問題得到解決，同時(shí)需要借助動(dòng)態(tài)管理思維和永久管理理念對(duì)待內(nèi)部控制體系優(yōu)化問題，以此幫助行政事業(yè)單位建立一個(gè)持續(xù)有效、科學(xué)合理、逐步發(fā)展、多層次管理的內(nèi)部控制體系，從而進(jìn)一步推動(dòng)行政事業(yè)單位向高質(zhì)量、高效率、高標(biāo)準(zhǔn)方向發(fā)展。