劉雷 倪秦怡 陳貞伶

【摘 要】 為應(yīng)對(duì)全球氣候變化問(wèn)題，“雙碳”目標(biāo)已是各治理主體的共同責(zé)任。以馬克思恩格斯經(jīng)典學(xué)說(shuō)和受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任理論為基礎(chǔ)，深入剖析了經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)服務(wù)“雙碳”目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的作用機(jī)理，從“碳匯”層面的生態(tài)環(huán)境修復(fù)和“碳源”層面的綠色技術(shù)創(chuàng)新兩個(gè)關(guān)鍵著力點(diǎn)出發(fā)，創(chuàng)新性地確定了地方黨政主要領(lǐng)導(dǎo)干部和國(guó)有企事業(yè)單位主要領(lǐng)導(dǎo)人員的目標(biāo)經(jīng)濟(jì)責(zé)任，探索了“雙碳”目標(biāo)下經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)調(diào)節(jié)核心治理主體領(lǐng)導(dǎo)干部履責(zé)行為的具體路徑，包括履職信息的傳遞、審計(jì)內(nèi)容的調(diào)整，以及違規(guī)責(zé)任的追究等，并提出積極轉(zhuǎn)變審計(jì)理念、創(chuàng)新審計(jì)方法和調(diào)整審計(jì)組織方式的保障措施，推動(dòng)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)更好地助力“雙碳”目標(biāo)實(shí)現(xiàn)。

【關(guān)鍵詞】 “雙碳”目標(biāo)； 經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)； 機(jī)理創(chuàng)新； 路徑探索

【中圖分類號(hào)】 F239? 【文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼】 A? 【文章編號(hào)】 1004-5937（2024）01-0023-07

一、引言

氣候異常變化是全人類面臨的共同問(wèn)題。以二氧化碳為代表的溫室氣體的超額排放是造成全球氣候異常的重要原因。為此，減少二氧化碳排放和加強(qiáng)二氧化碳吸收，盡快實(shí)現(xiàn)碳達(dá)峰和碳中和已成為全球共識(shí)。2020年9月，國(guó)家主席習(xí)近平在聯(lián)合國(guó)大會(huì)上發(fā)表重要講話，提出“中國(guó)將提高國(guó)家自主貢獻(xiàn)力度，采取更加有力的政策和措施，二氧化碳排放力爭(zhēng)于2030年前達(dá)到峰值，努力爭(zhēng)取2060年前實(shí)現(xiàn)碳中和”?！半p碳”目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)是我國(guó)高質(zhì)量發(fā)展的內(nèi)在要求，被黨和國(guó)家確定為重大戰(zhàn)略決策，事關(guān)中華民族永續(xù)發(fā)展和人類命運(yùn)共同體構(gòu)建，重要性不言而喻。黨的二十大報(bào)告在“推動(dòng)綠色發(fā)展，促進(jìn)人與自然和諧共生”方面明確提出“積極穩(wěn)妥推進(jìn)碳達(dá)峰碳中和”。我國(guó)正處在高質(zhì)量發(fā)展的戰(zhàn)略機(jī)遇期，作為最大的發(fā)展中國(guó)家和二氧化碳排放國(guó)，面臨著經(jīng)濟(jì)發(fā)展和低碳減排的雙重壓力。如何協(xié)調(diào)二者之間的關(guān)系，抓住機(jī)遇和應(yīng)對(duì)挑戰(zhàn)，做到既要實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)高質(zhì)量發(fā)展，又要確?！半p碳”目標(biāo)實(shí)現(xiàn)，是對(duì)國(guó)家治理體系和治理能力的重大考驗(yàn)，是實(shí)現(xiàn)人與自然和諧共生的中國(guó)式現(xiàn)代化的內(nèi)在要求，更是需要各治理主體共同為之而努力。

二十屆中央審計(jì)委員會(huì)第一次會(huì)議強(qiáng)調(diào)“審計(jì)是黨和國(guó)家監(jiān)督體系的重要組成部分，是推動(dòng)國(guó)家治理體系和治理能力現(xiàn)代化的重要力量”。國(guó)家審計(jì)作為國(guó)家治理體系中重要的監(jiān)督主體，發(fā)揮著治理功能。經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)是我國(guó)特有的審計(jì)類型，直接以“關(guān)鍵少數(shù)”的領(lǐng)導(dǎo)干部為審計(jì)對(duì)象，在政府治理中發(fā)揮著重要作用[1]。“政治路線確定之后，干部就是決定的因素”[2]，這是馬克思辯證唯物主義觀在人員管理中的具體體現(xiàn)，也恰恰說(shuō)明領(lǐng)導(dǎo)干部在黨和國(guó)家戰(zhàn)略決策落實(shí)過(guò)程中的決定性作用?？梢?，在“雙碳”目標(biāo)實(shí)現(xiàn)過(guò)程中，領(lǐng)導(dǎo)干部的作為將是目標(biāo)能否順利實(shí)現(xiàn)的關(guān)鍵?！丁笆奈濉眹?guó)家審計(jì)工作發(fā)展規(guī)劃》要求經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)以“強(qiáng)化干部管理監(jiān)督，促進(jìn)干部履職盡責(zé)、擔(dān)當(dāng)作為”為目標(biāo)。在此背景下，經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)如何強(qiáng)化干部管理監(jiān)督，如何促進(jìn)領(lǐng)導(dǎo)干部在“雙碳”目標(biāo)實(shí)現(xiàn)中履職盡責(zé)和擔(dān)當(dāng)作為，是新時(shí)代下經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)更好發(fā)揮國(guó)家治理功能的重要命題?；诖耍疚膶?duì)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)如何更好服務(wù)“雙碳”目標(biāo)實(shí)現(xiàn)進(jìn)行創(chuàng)新思考，具體表現(xiàn)為對(duì)服務(wù)的機(jī)理進(jìn)行創(chuàng)新和對(duì)服務(wù)的路徑進(jìn)行探索。

二、文獻(xiàn)綜述

（一）審計(jì)服務(wù)“雙碳”目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的相關(guān)理論研究

“雙碳”目標(biāo)是生態(tài)文明建設(shè)的重要內(nèi)容。審計(jì)如何服務(wù)“雙碳”目標(biāo)實(shí)現(xiàn)已得到較多關(guān)注。學(xué)者更多關(guān)注的是“審計(jì)”與“碳”的關(guān)系研究，典型代表是碳審計(jì)的相關(guān)研究，主要包括碳審計(jì)的基礎(chǔ)理論、模式構(gòu)建、對(duì)策思考、國(guó)際比較、評(píng)價(jià)指標(biāo)體系等內(nèi)容。在“雙碳”目標(biāo)提出后，鄭石橋[3]系統(tǒng)探討了碳審計(jì)的一系列基礎(chǔ)性問(wèn)題。關(guān)于碳審計(jì)主體，還包括了國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)是主導(dǎo)、注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)是潛在力量、企業(yè)內(nèi)部審計(jì)是碳審計(jì)全覆蓋的關(guān)鍵[4]等觀點(diǎn)。徐京平等[5]提出，國(guó)家審計(jì)能以其監(jiān)督、鑒證和評(píng)價(jià)功能契合我國(guó)低碳治理需求，并認(rèn)為國(guó)家審計(jì)賦能“雙碳”目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的作用機(jī)制主要為信息反饋機(jī)制、預(yù)警機(jī)制、環(huán)境治理機(jī)制。實(shí)證方面，朱錦余等[6]通過(guò)實(shí)證發(fā)現(xiàn)，國(guó)家審計(jì)能夠顯著降低本地區(qū)的碳排放量，推動(dòng)雙碳目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。

（二）審計(jì)服務(wù)“雙碳”目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的方法路徑研究

國(guó)家審計(jì)、社會(huì)審計(jì)和內(nèi)部審計(jì)三個(gè)維度均有文獻(xiàn)提出審計(jì)服務(wù)“雙碳”目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的方法路徑觀點(diǎn)，其中，國(guó)家審計(jì)得到的關(guān)注最多。代表性的文獻(xiàn)有：徐京平等[5]提出國(guó)家審計(jì)可以通過(guò)低碳財(cái)稅資金審計(jì)、低碳政策落實(shí)跟蹤審計(jì)、碳市場(chǎng)審計(jì)等方式來(lái)服務(wù)“雙碳”目標(biāo)；徐京平等[7]提出國(guó)家審計(jì)可以通過(guò)碳審計(jì)來(lái)實(shí)現(xiàn)減排信息披露、重大工程投資審計(jì)促進(jìn)工程低碳運(yùn)行、資源環(huán)境專項(xiàng)資金審計(jì)促進(jìn)資金提質(zhì)增效，以及生態(tài)文明建設(shè)政策落實(shí)情況審計(jì)促進(jìn)政策貫徹落實(shí)等方式來(lái)服務(wù)“雙碳”目標(biāo)；王穎等[8]提出碳審計(jì)可以開展“雙碳”政策落實(shí)情況跟蹤審計(jì)、“雙碳”專項(xiàng)資金使用情況審計(jì)、領(lǐng)導(dǎo)干部“雙責(zé)任”審計(jì)、對(duì)碳排放目標(biāo)的達(dá)標(biāo)情況開展績(jī)效審計(jì)，以及開展碳交易信息系統(tǒng)審計(jì)等工作。

（三）經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)服務(wù)“雙碳”目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的相關(guān)研究

專門研究經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)服務(wù)“雙碳”目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的文獻(xiàn)不多，其中，領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)對(duì)低碳治理方面的實(shí)證文獻(xiàn)較多，且主要集中在碳源方面，代表性觀點(diǎn)有：領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)能夠促進(jìn)企業(yè)環(huán)境責(zé)任履行[9]，增加環(huán)保投資水平[10]，促進(jìn)企業(yè)提高綠色創(chuàng)新產(chǎn)出[11]，提升企業(yè)綠色技術(shù)水平[12]，提高產(chǎn)能利用率降低二氧化碳排放[13]。

（四）文獻(xiàn)評(píng)價(jià)

由上述文獻(xiàn)可知，審計(jì)服務(wù)“雙碳”目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的話題已經(jīng)得到相當(dāng)程度的關(guān)注，但聚焦到經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)服務(wù)“雙碳”目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的研究則相對(duì)零散且局部。對(duì)作用機(jī)理、路徑方法等理論內(nèi)容進(jìn)行深入系統(tǒng)探討，也將為后續(xù)研究，如體制機(jī)制優(yōu)化、效果實(shí)證檢驗(yàn)，奠定重要基礎(chǔ)。

三、經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)服務(wù)“雙碳”目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的理論基礎(chǔ)

（一）馬克思恩格斯經(jīng)典學(xué)說(shuō)

馬克思主義生態(tài)學(xué)說(shuō)提出“自然界，就它本身不是人的身體而言，是人的無(wú)機(jī)的身體。人靠自然界生活”，自然與人類是休戚與共的。一方面，自然界為人類活動(dòng)提供生產(chǎn)資料和生活資料，是人類活動(dòng)的物質(zhì)基礎(chǔ)，“沒有自然界，沒有感性的外部世界，工人就什么也不能創(chuàng)造”；另一方面，人類開展的實(shí)踐活動(dòng)必須遵循自然客觀規(guī)律，人類實(shí)踐改變了自然界本來(lái)的形態(tài)和面貌，把人的精神需求物化到自然界之中[14]，但“勞動(dòng)本身，不僅在目前的條件下，而且一般只要它的目的僅僅在于增加財(cái)富，它就是有害的，造孽的”[15]。人類社會(huì)的可持續(xù)發(fā)展應(yīng)該既要生存又要生態(tài)，既要經(jīng)濟(jì)又要環(huán)保，在有效利用自然資源和尊重自然規(guī)律的基礎(chǔ)上發(fā)展人類社會(huì)。生態(tài)文明是馬克思主義的內(nèi)在要求，也是社會(huì)主義的根本屬性。

在馬克思恩格斯國(guó)家治理思想中，馬克思恩格斯認(rèn)為，要實(shí)現(xiàn)國(guó)家的治理，既要民主，也要有權(quán)威。馬克思恩格斯深刻總結(jié)巴黎公社的經(jīng)驗(yàn)指出，“為了確保人民成為社會(huì)的主人……公職人員必須接受公眾監(jiān)督并隨時(shí)可以撤換。”為使領(lǐng)導(dǎo)干部在履職過(guò)程中同時(shí)追求經(jīng)濟(jì)效益、生態(tài)效益和社會(huì)效益等國(guó)家治理目標(biāo)，其履職行為接受監(jiān)督是必然要求。二十屆中央審計(jì)委員會(huì)第一次會(huì)議上，習(xí)近平總書記強(qiáng)調(diào)，審計(jì)工作在強(qiáng)國(guó)建設(shè)、民族復(fù)興新征程上擔(dān)負(fù)重要使命，需要聚焦全局性、長(zhǎng)遠(yuǎn)性、戰(zhàn)略性問(wèn)題，服務(wù)保障黨和國(guó)家工作大局。經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)作為中國(guó)特色社會(huì)主義審計(jì)監(jiān)督制度的重要組成部分，以領(lǐng)導(dǎo)干部作為審計(jì)客體，以領(lǐng)導(dǎo)干部履職情況作為審計(jì)內(nèi)容，對(duì)領(lǐng)導(dǎo)干部的履職行為進(jìn)行管理監(jiān)督?；谝陨戏治觯?jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)服務(wù)“雙碳”目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的理論邏輯如下：“雙碳”目標(biāo)是生態(tài)文明建設(shè)的重要構(gòu)成內(nèi)容，是國(guó)家治理的重要目標(biāo)，而領(lǐng)導(dǎo)干部是國(guó)家治理目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的核心主體。為確?！半p碳”這一國(guó)家治理目標(biāo)實(shí)現(xiàn)，領(lǐng)導(dǎo)干部的履職行為需要得到必要的監(jiān)督。經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)是以領(lǐng)導(dǎo)干部為直接對(duì)象的監(jiān)督主體，理應(yīng)積極作為，更好監(jiān)督領(lǐng)導(dǎo)干部，從而服務(wù)“雙碳”目標(biāo)實(shí)現(xiàn)。

（二）受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任理論

審計(jì)產(chǎn)生于受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任，并隨著其受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任范圍的擴(kuò)大而不斷發(fā)展[16]。最高審計(jì)機(jī)關(guān)國(guó)際組織（INTOSAI）認(rèn)為，受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任是指授予一個(gè)被審計(jì)個(gè)人或?qū)嶓w的責(zé)任，反映其能夠根據(jù)已經(jīng)提供的資金或者條件進(jìn)行有效的管理和控制從而實(shí)現(xiàn)委托人的目的。從以上定義可以看出，受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任是廣泛存在的，審計(jì)隨其產(chǎn)生而產(chǎn)生，隨其發(fā)展而發(fā)展，在受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任全面有效履行的過(guò)程中承擔(dān)著“促進(jìn)者”的角色。

受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任根據(jù)委托受托主體的不同，可以將其劃分為公共受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任、企業(yè)受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任和組織內(nèi)部受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任，對(duì)應(yīng)的是國(guó)家審計(jì)、社會(huì)審計(jì)和內(nèi)部審計(jì)。對(duì)于國(guó)家審計(jì)而言，公共受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任的委托人是公共資源的所有者，即全體公民，受托人是接受委托經(jīng)管公共資源的以政府部門為主的公共組織，具體內(nèi)涵是以政府部門為主的公共組織按照特定要求或原則經(jīng)管受托的公共資源并報(bào)告其經(jīng)管狀況的一種義務(wù)?；緦徲?jì)理論學(xué)說(shuō)指出，“特定要求或原則”的內(nèi)容不斷更新，推動(dòng)受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任的內(nèi)涵不斷豐富，進(jìn)而推動(dòng)審計(jì)的類型和內(nèi)容持續(xù)拓展。就公共資源所有者而言，“特定要求或原則”是與時(shí)俱進(jìn)的。氣候問(wèn)題是全人類面臨的共同問(wèn)題，其有效解決則成為公共資源所有者的持久共識(shí)與迫切需求。為了人類的持久生存和可持續(xù)發(fā)展，減少二氧化碳等溫室氣體的排放，加強(qiáng)二氧化碳等溫室氣體的吸收，更好地應(yīng)對(duì)氣候變化，最終讓人類與大自然和諧共處成為公共資源受托者的共同責(zé)任?！半p碳”目標(biāo)的提出正是我國(guó)應(yīng)對(duì)氣候變化問(wèn)題，履行治理責(zé)任的具體表現(xiàn)。在我國(guó)，以政府部門為代表的公共組織的領(lǐng)導(dǎo)干部是國(guó)家治理責(zé)任履行的“關(guān)鍵少數(shù)”。經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)將“關(guān)鍵少數(shù)”的領(lǐng)導(dǎo)干部作為審計(jì)對(duì)象，將促進(jìn)以“雙碳”目標(biāo)為主要內(nèi)容之一的公共受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任全面有效履行作為審計(jì)目標(biāo)，從而成為服務(wù)“雙碳”目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的重要方式。

四、經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)服務(wù)“雙碳”目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的作用機(jī)理創(chuàng)新研究

（一）經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)服務(wù)“雙碳”目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的作用機(jī)理分析

“機(jī)理”是指為實(shí)現(xiàn)某一特定功能，一定的系統(tǒng)結(jié)構(gòu)中各要素的內(nèi)在工作方式以及諸要素在一定環(huán)境條件下相互聯(lián)系、相互作用的運(yùn)行規(guī)則和原理[17]。經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)服務(wù)“雙碳”目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的作用機(jī)理，是指經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)發(fā)揮特定的功能，通過(guò)與“雙碳”目標(biāo)實(shí)現(xiàn)過(guò)程中的關(guān)鍵治理主體相互作用，從而推動(dòng)“雙碳”目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)服務(wù)“雙碳”目標(biāo)實(shí)現(xiàn)作用機(jī)理的研究就是剖析經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)在“雙碳”目標(biāo)指引下作用審計(jì)對(duì)象的過(guò)程。作用機(jī)理的創(chuàng)新則是根據(jù)“雙碳”目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的關(guān)鍵要求，創(chuàng)新性地思考作用過(guò)程中的各要素及相互關(guān)系，進(jìn)而提出更好地服務(wù)“雙碳”目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的審計(jì)方式方法或思路模式等?！半p碳”目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)需要“碳匯”和“碳源”兩方面的共同作用。其中，“碳匯”方面是指通過(guò)吸收、封存、固化等方式來(lái)減少二氧化碳，主要依賴生態(tài)環(huán)境保護(hù)、生態(tài)工程建設(shè)、碳捕獲、利用與封存（CCUS）技術(shù)提升等方式來(lái)實(shí)現(xiàn)，當(dāng)下核心方式是以山水林田湖草為內(nèi)容的生態(tài)環(huán)境修復(fù)[18-19]；“碳源”方面是對(duì)二氧化碳產(chǎn)生的控制，核心在于能源結(jié)構(gòu)調(diào)整和產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)升級(jí)[20-21]，關(guān)鍵在于綠色技術(shù)的創(chuàng)新[22]。

基于受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任理論，結(jié)合“雙碳”目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的關(guān)鍵要求，經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)通過(guò)促進(jìn)地方黨政主要領(lǐng)導(dǎo)干部和國(guó)有企事業(yè)單位主要領(lǐng)導(dǎo)人員這兩類審計(jì)對(duì)象在“雙碳”目標(biāo)下的受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任的全面有效履行，從有效實(shí)現(xiàn)生態(tài)環(huán)境修復(fù)和推動(dòng)綠色技術(shù)創(chuàng)新兩大關(guān)鍵著力點(diǎn)，最終服務(wù)“雙碳”戰(zhàn)略目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。如何更好地促使審計(jì)對(duì)象履行治理職責(zé)呢？本文認(rèn)為在作用機(jī)理上，給作為自然人的黨政主要領(lǐng)導(dǎo)干部和國(guó)有企事業(yè)單位主要領(lǐng)導(dǎo)人員設(shè)定清晰合理的目標(biāo)經(jīng)濟(jì)責(zé)任，明確“雙碳”目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的具體責(zé)任內(nèi)容，是有效調(diào)節(jié)政府行為，服務(wù)“雙碳”目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的樞紐。這里的目標(biāo)經(jīng)濟(jì)責(zé)任，是指以目標(biāo)的形式對(duì)經(jīng)濟(jì)責(zé)任進(jìn)行明確。目標(biāo)經(jīng)濟(jì)責(zé)任的設(shè)定，是指以組織部為代表的相關(guān)部門在作為核心治理主體的領(lǐng)導(dǎo)干部任職初期就以任務(wù)書、責(zé)任狀等形式將“雙碳”目標(biāo)實(shí)現(xiàn)所要求履行的職責(zé)以目標(biāo)經(jīng)濟(jì)責(zé)任確定下來(lái)，使得領(lǐng)導(dǎo)干部可以清晰地了解在“雙碳”目標(biāo)上自身的職責(zé)和使命，工作重點(diǎn)和核心，從而更加聚焦資源和力量從事“雙碳”治理工作。結(jié)合“雙碳”目標(biāo)實(shí)現(xiàn)關(guān)鍵要求和目標(biāo)經(jīng)濟(jì)責(zé)任的設(shè)定，經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)服務(wù)“雙碳”目標(biāo)的作用機(jī)理如圖1所示。

（二）“雙碳”目標(biāo)下目標(biāo)經(jīng)濟(jì)責(zé)任的確立

基于經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)對(duì)象在職責(zé)使命、組織特征、目標(biāo)定位等方面的差異，“雙碳”目標(biāo)下審計(jì)對(duì)象的目標(biāo)經(jīng)濟(jì)責(zé)任將區(qū)分為地方黨政主要領(lǐng)導(dǎo)干部和國(guó)有企事業(yè)單位主要領(lǐng)導(dǎo)人員進(jìn)行分析。

1.確立地方黨政主要領(lǐng)導(dǎo)干部“雙碳”目標(biāo)經(jīng)濟(jì)責(zé)任（圖2）

地方黨政主要領(lǐng)導(dǎo)干部作為各區(qū)域、各單位、各部門的核心組織管理者，確定其目標(biāo)經(jīng)濟(jì)責(zé)任可采用簽訂目標(biāo)經(jīng)濟(jì)責(zé)任書、下發(fā)任命書、任前告知等方式?；凇半p碳”目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的核心需求，結(jié)合2019年7月，《黨政主要領(lǐng)導(dǎo)干部和國(guó)有企事業(yè)單位主要領(lǐng)導(dǎo)人員經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)決定》（以下簡(jiǎn)稱“兩辦《規(guī)定》”）對(duì)經(jīng)濟(jì)責(zé)任的內(nèi)容規(guī)定，本文認(rèn)為地方黨政主要領(lǐng)導(dǎo)干部目標(biāo)經(jīng)濟(jì)責(zé)任主要包括公共政策責(zé)任、財(cái)政績(jī)效責(zé)任、資源治理責(zé)任和廉潔自律責(zé)任，其中，公共政策責(zé)任是基礎(chǔ)，主要包括有效落實(shí)中央“雙碳”政策、合理制定區(qū)域“雙碳”政策和有效落實(shí)區(qū)域“雙碳”政策；財(cái)政績(jī)效責(zé)任是核心，主要包括高效使用中央“雙碳”財(cái)政資金、優(yōu)化配置本級(jí)“雙碳”財(cái)政資金和高效使用本級(jí)“雙碳”財(cái)政資金；資源治理責(zé)任是重心，主要包括有效開發(fā)利用自然資源、有效控制自然資源損耗和合理儲(chǔ)備戰(zhàn)略自然資源；廉潔自律責(zé)任是保障，主要包括全面落實(shí)黨風(fēng)廉政建設(shè)責(zé)任、嚴(yán)格遵守廉潔從業(yè)法律法規(guī)和自覺樹立培育“雙碳”意識(shí)。

2.確立國(guó)有企事業(yè)單位主要領(lǐng)導(dǎo)人員“雙碳”目標(biāo)經(jīng)濟(jì)責(zé)任（圖3）

國(guó)有企事業(yè)單位主要領(lǐng)導(dǎo)人員作為各組織機(jī)構(gòu)的核心管理者，確定其目標(biāo)經(jīng)濟(jì)責(zé)任可采用簽訂目標(biāo)經(jīng)濟(jì)責(zé)任書、下發(fā)任命書、任前告知等方式。基于“雙碳”目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的核心需求，結(jié)合兩辦《規(guī)定》對(duì)經(jīng)濟(jì)責(zé)任的內(nèi)容規(guī)定，筆者認(rèn)為國(guó)有企事業(yè)單位主要領(lǐng)導(dǎo)人員目標(biāo)經(jīng)濟(jì)責(zé)任主要包括創(chuàng)新發(fā)展責(zé)任、綠色運(yùn)營(yíng)責(zé)任、綠色財(cái)管責(zé)任和廉潔從業(yè)責(zé)任，其中，創(chuàng)新發(fā)展責(zé)任是核心，主要包括加大綠色技術(shù)研發(fā)投入、加強(qiáng)綠色技術(shù)創(chuàng)新應(yīng)用和開發(fā)綠色產(chǎn)品或服務(wù)；綠色運(yùn)營(yíng)責(zé)任是關(guān)鍵，主要包括采用綠色生產(chǎn)方式、提升資源利用效率和加強(qiáng)碳排監(jiān)督管理；綠色財(cái)管責(zé)任是重心，主要包括樹立綠色財(cái)管理念、實(shí)施綠色預(yù)算管理和加強(qiáng)綠色考核評(píng)價(jià)；廉潔從業(yè)責(zé)任是保障，主要包括全面落實(shí)黨風(fēng)廉政建設(shè)責(zé)任、嚴(yán)格遵守廉潔從業(yè)法律法規(guī)和自覺樹立培育“雙碳”意識(shí)。

五、“雙碳”目標(biāo)下經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)調(diào)節(jié)政府治理行為的路徑探索

在領(lǐng)導(dǎo)干部目標(biāo)經(jīng)濟(jì)責(zé)任確定后，為確保更好服務(wù)“雙碳”目標(biāo)實(shí)現(xiàn)，探索經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)調(diào)節(jié)政府“雙碳”治理行為的具體路徑，從而推動(dòng)領(lǐng)導(dǎo)干部目標(biāo)經(jīng)濟(jì)責(zé)任全面有效履行，具有重要的價(jià)值。具體而言，經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)調(diào)節(jié)政府“雙碳”治理行為的方式路徑如圖4所示。

經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)將“雙碳”目標(biāo)核心治理主體的地方黨政主要領(lǐng)導(dǎo)干部和“準(zhǔn)官員”的國(guó)有企事業(yè)單位主要領(lǐng)導(dǎo)人員作為審計(jì)對(duì)象，對(duì)其所在地區(qū)/單位經(jīng)濟(jì)社會(huì)運(yùn)行狀況和領(lǐng)導(dǎo)干部/人員個(gè)人履職盡責(zé)情況進(jìn)行“雙重”監(jiān)督檢查，調(diào)節(jié)主要領(lǐng)導(dǎo)干部和人員的履職行為，即政府治理行為。經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)主要可以通過(guò)履職信息的傳遞、審計(jì)內(nèi)容的調(diào)整，以及違規(guī)責(zé)任的追究三個(gè)主要路徑來(lái)實(shí)現(xiàn)調(diào)節(jié)目標(biāo)。

（一）履職信息的傳遞

履職信息是領(lǐng)導(dǎo)干部任職期間的責(zé)任履行情況的載體，是對(duì)其進(jìn)行考核、任用、獎(jiǎng)懲等的重要依據(jù)?！半p碳”目標(biāo)下，經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的重點(diǎn)將落實(shí)到領(lǐng)導(dǎo)干部的目標(biāo)經(jīng)濟(jì)責(zé)任履行信息上。

履職信息的傳遞是經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)促進(jìn)領(lǐng)導(dǎo)干部全面有效履行公共受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任，服務(wù)“雙碳”目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的重要方式與路徑。履職信息的傳遞是指審計(jì)部門將審計(jì)對(duì)象的履職信息以審計(jì)報(bào)告、信息簡(jiǎn)報(bào)、信息專報(bào)等多種方式傳遞給利益相關(guān)方，包括但不限于審計(jì)機(jī)關(guān)、組織人事部門、紀(jì)檢監(jiān)察機(jī)關(guān)、社會(huì)公眾和審計(jì)對(duì)象。不同的履行信息傳遞對(duì)象，傳遞的履職信息目的和內(nèi)容會(huì)不同，會(huì)對(duì)審計(jì)對(duì)象產(chǎn)生不同的約束力，但均會(huì)促使審計(jì)對(duì)象更好地履職。當(dāng)傳遞對(duì)象是審計(jì)機(jī)關(guān)時(shí)，履職信息內(nèi)容主要為政策貫徹落實(shí)情況、財(cái)政資金使用情況等，若出現(xiàn)違規(guī)行為，會(huì)得到相應(yīng)的處理處罰；當(dāng)傳遞對(duì)象是組織人事部門時(shí)，履職信息內(nèi)容主要為工作成績(jī)、違規(guī)違法等，成為領(lǐng)導(dǎo)干部的考核、任用和獎(jiǎng)懲的重要依據(jù)，從而影響其職位升降等；當(dāng)傳遞對(duì)象是紀(jì)檢監(jiān)察機(jī)關(guān)時(shí)，履職信息內(nèi)容主要為違法亂紀(jì)、廉潔自律等，成為領(lǐng)導(dǎo)干部是否會(huì)被進(jìn)一步處理的線索或依據(jù)，直接影響其政治生命；當(dāng)傳遞對(duì)象是社會(huì)公眾時(shí)，履職信息內(nèi)容主要為領(lǐng)導(dǎo)干部履職結(jié)果情況，如空氣污染、環(huán)境保護(hù)等，輿論監(jiān)督和聲譽(yù)機(jī)制對(duì)領(lǐng)導(dǎo)干部產(chǎn)生重要影響；傳遞對(duì)象也可以是領(lǐng)導(dǎo)干部本人，信息的對(duì)稱將有利于其自省履職行為，不斷進(jìn)行自我完善。

（二）審計(jì)內(nèi)容的調(diào)整

審計(jì)內(nèi)容是審計(jì)實(shí)施中的具體事項(xiàng)，針對(duì)的是審計(jì)對(duì)象的行為方式和行為結(jié)果。顯而易見，審計(jì)內(nèi)容的不同會(huì)影響審計(jì)對(duì)象的行為。就經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)而言，“雙碳”目標(biāo)下，審計(jì)內(nèi)容將聚焦到領(lǐng)導(dǎo)干部的目標(biāo)經(jīng)濟(jì)責(zé)任上，將會(huì)影響領(lǐng)導(dǎo)干部的履責(zé)行為，包括行為方式和行為結(jié)果。

兩辦《規(guī)定》對(duì)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的審計(jì)內(nèi)容有相應(yīng)的規(guī)定。一方面，該規(guī)定為經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)內(nèi)容的確定提供了依據(jù)；另一方面，該規(guī)定的落實(shí)程度對(duì)審計(jì)項(xiàng)目組而言存在較大自主決策空間。以地方各級(jí)黨委和政府主要領(lǐng)導(dǎo)干部為例，針對(duì)“貫徹執(zhí)行黨和國(guó)家經(jīng)濟(jì)方針政策、決策部署情況”“本地區(qū)經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展規(guī)劃和政策措施的制定、執(zhí)行和效果情況”“重大經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)的決策、執(zhí)行和效果情況”等審計(jì)內(nèi)容的規(guī)定，經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)項(xiàng)目組在“雙碳”目標(biāo)下確定具體審計(jì)內(nèi)容時(shí)，具有較大自主權(quán)，即具體審計(jì)內(nèi)容具有“彈性”。比如，為更好服務(wù)“雙碳”目標(biāo)實(shí)現(xiàn)，經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)可以根據(jù)“雙碳”目標(biāo)經(jīng)濟(jì)責(zé)任的要求對(duì)貫徹黨和國(guó)家“雙碳”戰(zhàn)略部署情況的審計(jì)內(nèi)容進(jìn)行升級(jí)，由通常的是否執(zhí)行到位升級(jí)為執(zhí)行的具體效果，這樣的調(diào)整將不可避免影響到領(lǐng)導(dǎo)干部推動(dòng)“雙碳”目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的具體履責(zé)行為。

（三）違規(guī)責(zé)任的追究

責(zé)任追究是審計(jì)產(chǎn)生威懾力的重要力量來(lái)源，是調(diào)整審計(jì)對(duì)象行為的重要路徑。對(duì)審計(jì)而言，監(jiān)督檢查與責(zé)任追究猶如一對(duì)“孿生兄弟”，可謂形影不離、如影隨形。

對(duì)于經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)而言，違規(guī)責(zé)任的追究是指對(duì)未依法依規(guī)履行職責(zé)的領(lǐng)導(dǎo)干部，經(jīng)調(diào)查核實(shí)和責(zé)任認(rèn)定后，對(duì)其進(jìn)行處理處罰的行為。通常而言，處理處罰的主體如下：一是審計(jì)機(jī)關(guān)，對(duì)審計(jì)中發(fā)現(xiàn)的違反國(guó)家規(guī)定的財(cái)政財(cái)務(wù)收支行為，由審計(jì)機(jī)關(guān)依法依規(guī)做出處理處罰；二是紀(jì)檢監(jiān)察機(jī)關(guān)，對(duì)符合違紀(jì)案件構(gòu)成要件的違紀(jì)違法問(wèn)題線索移交給紀(jì)檢監(jiān)察機(jī)關(guān)，由紀(jì)檢監(jiān)察機(jī)關(guān)做出相應(yīng)處理；三是司法偵查機(jī)關(guān)，對(duì)符合刑事犯罪案件構(gòu)成要件的違紀(jì)違法問(wèn)題線索移交給司法偵查機(jī)關(guān)，由司法偵查機(jī)關(guān)進(jìn)行偵查后移交法院做出相應(yīng)的判決處罰；四是上級(jí)黨委和政府，將履職盡責(zé)情況以及權(quán)力運(yùn)行過(guò)程中的突出問(wèn)題移交給上級(jí)黨委和政府，黨委和政府會(huì)給予處理處罰；此外，還有行業(yè)主管部門，由行業(yè)主管部門根據(jù)相關(guān)的法律法規(guī)給予處理處罰，如經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)將領(lǐng)導(dǎo)干部治理中出現(xiàn)的環(huán)保問(wèn)題移交生態(tài)環(huán)境主管部門，生態(tài)環(huán)境主管部門會(huì)依據(jù)環(huán)保法律法規(guī)進(jìn)行處理處罰。以上為代表的各類主體近乎“無(wú)死角”地對(duì)領(lǐng)導(dǎo)干部違法違規(guī)行為進(jìn)行處理處罰，將會(huì)極大威懾到領(lǐng)導(dǎo)干部，使其不斷調(diào)節(jié)履職行為，更好履行職責(zé)。

經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)通過(guò)履職信息的傳遞、審計(jì)內(nèi)容的調(diào)整、違規(guī)責(zé)任的追究等主要路徑調(diào)節(jié)了作為“關(guān)鍵少數(shù)”的領(lǐng)導(dǎo)干部的履職行為，這也意味著“雙碳”目標(biāo)下的政府治理行為得到了調(diào)節(jié)。

六、經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)服務(wù)“雙碳”目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的保障措施分析

經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)服務(wù)“雙碳”目標(biāo)實(shí)現(xiàn)對(duì)審計(jì)理念、審計(jì)方法、審計(jì)組織方式等方面需提出更高的要求。為保障經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)服務(wù)“雙碳”目標(biāo)的方式路徑和創(chuàng)新作用機(jī)理均發(fā)揮出預(yù)期效用，經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)需積極轉(zhuǎn)變審計(jì)理念、創(chuàng)新審計(jì)方法和調(diào)整審計(jì)組織方式。

（一）積極轉(zhuǎn)變審計(jì)理念，深入開展研究型審計(jì)

“雙碳”目標(biāo)的提出，給經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)工作帶來(lái)了新的挑戰(zhàn)，傳統(tǒng)審計(jì)理念以問(wèn)題為導(dǎo)向，針對(duì)被審計(jì)對(duì)象與一定的標(biāo)準(zhǔn)要求差異進(jìn)行鑒證的思維已滿足不了現(xiàn)實(shí)需求，需要積極轉(zhuǎn)變審計(jì)理念，深入開展研究型經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)，以服務(wù)“雙碳”目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)?！丁笆奈濉眹?guó)家審計(jì)工作發(fā)展規(guī)劃》明確指出，需要“創(chuàng)新審計(jì)理念思路。積極開展研究型審計(jì)……”從國(guó)家層面為經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的審計(jì)理念轉(zhuǎn)變提供制度保障。開展研究型經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)，系統(tǒng)研究“雙碳”政策的意圖和目標(biāo)，有機(jī)融入到目標(biāo)經(jīng)濟(jì)責(zé)任履行監(jiān)督工作中，研究“雙碳”目標(biāo)治理過(guò)程中發(fā)生問(wèn)題背后的體制障礙、機(jī)制缺陷和制度漏洞，進(jìn)而提出建設(shè)性的審計(jì)意見和建議，充分發(fā)揮研究型經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的治理功能，服務(wù)“雙碳”目標(biāo)實(shí)現(xiàn)。

（二）積極創(chuàng)新審計(jì)方法，合理運(yùn)用大數(shù)據(jù)技術(shù)

在大智移云時(shí)代，審計(jì)數(shù)據(jù)呈現(xiàn)數(shù)量大、類型多、涉面廣的特征，傳統(tǒng)審計(jì)方法以手工原始數(shù)據(jù)為基礎(chǔ)，通過(guò)人工整理發(fā)現(xiàn)數(shù)據(jù)異常、依賴審計(jì)人員職業(yè)經(jīng)驗(yàn)進(jìn)行判斷的模式已無(wú)法滿足時(shí)代需求。積極創(chuàng)新審計(jì)方法，合理運(yùn)用大數(shù)據(jù)技術(shù)，針對(duì)審計(jì)對(duì)象（所在組織）的業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)、財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)等內(nèi)部數(shù)據(jù)和行業(yè)數(shù)據(jù)、宏觀數(shù)據(jù)等外部數(shù)據(jù)進(jìn)行數(shù)據(jù)間的邏輯、關(guān)聯(lián)關(guān)系進(jìn)行高效和深入的分析，發(fā)現(xiàn)疑點(diǎn)和問(wèn)題。在“雙碳”目標(biāo)下，經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的對(duì)象履行“雙碳”治理責(zé)任的過(guò)程會(huì)產(chǎn)生大量的數(shù)據(jù)，除傳統(tǒng)業(yè)務(wù)、財(cái)務(wù)等數(shù)據(jù)外，還涉及大量自然資源和環(huán)境等數(shù)據(jù)，需要借助以大數(shù)據(jù)技術(shù)為代表的新興信息技術(shù)，來(lái)分析、研判地方黨政主要領(lǐng)導(dǎo)干部和國(guó)有企事業(yè)單位主要領(lǐng)導(dǎo)人員履行“雙碳”下目標(biāo)經(jīng)濟(jì)責(zé)任的情況。

（三）積極調(diào)整組織方式，創(chuàng)新審計(jì)協(xié)同合作模式

黨中央、國(guó)務(wù)院要求審計(jì)做到全覆蓋，這是對(duì)審計(jì)工作的信任，同時(shí)也對(duì)審計(jì)工作提出了挑戰(zhàn)。在審計(jì)全覆蓋的要求下，審計(jì)工作凸顯出監(jiān)督任務(wù)重、審計(jì)要求高的特點(diǎn)。在此背景下，加強(qiáng)審計(jì)工作統(tǒng)籌，積極調(diào)整審計(jì)組織方式，努力提高審計(jì)工作質(zhì)量和效率，已迫在眉睫。2019年，國(guó)家審計(jì)署提出實(shí)施“兩統(tǒng)籌”為這一困境提供了很好的解決方案。“雙碳”目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)需要不同類型審計(jì)項(xiàng)目、不同層級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)、不同類型審計(jì)人員的共同參與。為更好實(shí)施經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)，需要?jiǎng)?chuàng)新審計(jì)協(xié)同合作模式，將上下聯(lián)動(dòng)、跨域協(xié)作、主輔配合等模式有機(jī)融入工作安排和組織方式中，有效推動(dòng)“雙碳”目標(biāo)實(shí)現(xiàn)。

七、研究結(jié)論

“雙碳”目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)“是一場(chǎng)廣泛而深刻的經(jīng)濟(jì)社會(huì)系統(tǒng)性變革”。經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)將“雙碳”目標(biāo)核心治理主體，即地方黨政主要領(lǐng)導(dǎo)干部和國(guó)有企事業(yè)單位主要領(lǐng)導(dǎo)人員作為審計(jì)對(duì)象，通過(guò)不同類型審計(jì)對(duì)象的目標(biāo)經(jīng)濟(jì)責(zé)任確立來(lái)創(chuàng)新作用機(jī)理，并探索經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)對(duì)審計(jì)對(duì)象行為調(diào)節(jié)的合理路徑，來(lái)發(fā)揮其“雙碳”目標(biāo)治理功能，最后在轉(zhuǎn)變審計(jì)理念、創(chuàng)新審計(jì)方法、調(diào)整組織方式等保障措施上更好地服務(wù)“雙碳”目標(biāo)實(shí)現(xiàn)。

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