三門縣城市基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)投資有限公司 葉賢龍
房屋改造拆遷業(yè)務(wù)中的稅務(wù)關(guān)系和會(huì)計(jì)處理
三門縣城市基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)投資有限公司 葉賢龍
隨著我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展,房地產(chǎn)的規(guī)模也在逐步的擴(kuò)大,成立了許多專營(yíng)房屋改造拆遷的工程公司,因此在房屋改造拆遷業(yè)務(wù)中的稅務(wù)關(guān)系和會(huì)計(jì)處理也就顯得非常重要,本文旨是對(duì)房屋改造拆遷業(yè)務(wù)中的稅務(wù)關(guān)系和會(huì)計(jì)處理進(jìn)行探討。
改造拆遷 稅務(wù)關(guān)系 會(huì)計(jì)處理
隨著我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展,我國(guó)的城市規(guī)模也處于不斷的高速擴(kuò)張的進(jìn)程中,從而建立了許多房屋改造拆遷公司。房屋改造拆遷公司是屬于“建筑業(yè)”稅目中的“其它工程作業(yè)”子目下的一項(xiàng)細(xì)項(xiàng)目,它主要是一種以提供房屋拆遷勞務(wù)為主的公司。在稅法中,房屋改造拆遷公司是營(yíng)業(yè)稅的納稅人,所以應(yīng)對(duì)房屋改造拆遷公司的營(yíng)業(yè)收入按照3%的稅率進(jìn)行適當(dāng)?shù)恼鞫悺?/p>
現(xiàn)代已經(jīng)成立了許多的房屋改造拆遷公司,各公司的區(qū)域不同,導(dǎo)致許多交易的方式也不同,因此造成了房屋改造拆遷業(yè)務(wù)中的稅務(wù)關(guān)系和會(huì)計(jì)處理上的一些差異。那么,這些房屋改造拆遷業(yè)務(wù)中的稅務(wù)關(guān)系和會(huì)計(jì)處理的各種交易方式一般有以下幾種。
拆遷補(bǔ)償形式是指由于房屋改造拆除,所造成被拆除房屋所有人的財(cái)產(chǎn)損失,為保證被拆除房屋所有人的合法權(quán)益,給予適當(dāng)?shù)难a(bǔ)償?shù)囊环N形式。
根據(jù)《城市房地產(chǎn)拆遷管理?xiàng)l例》的規(guī)定,房屋拆遷補(bǔ)償有三種形式:①產(chǎn)權(quán)調(diào)換。產(chǎn)權(quán)調(diào)換是一種實(shí)物補(bǔ)償形式,是指拆遷人以易地建設(shè)或原地建設(shè)的房屋補(bǔ)償給被拆除房屋的所有人,使原所有人繼續(xù)保持其對(duì)房屋的所有權(quán)。②作價(jià)補(bǔ)償。作價(jià)補(bǔ)償是一種貨幣補(bǔ)償形式,是指拆遷人將被拆除房屋的價(jià)值,以貨幣結(jié)算方式補(bǔ)償給被拆除房屋的所有人。③產(chǎn)權(quán)調(diào)換與作價(jià)補(bǔ)償相結(jié)合。產(chǎn)權(quán)調(diào)換與作價(jià)補(bǔ)償相結(jié)合是指拆遷人按照被拆除房屋的建筑面積數(shù)量,以其中一定面積的房屋補(bǔ)償被拆除房屋的所有人,其余面積按照作價(jià)補(bǔ)償折合貨幣支付給被拆除房屋的所有人。這對(duì)那些被拆除房屋面積較多,又難以支付補(bǔ)償房屋與被拆除房屋結(jié)構(gòu)差價(jià)的被拆遷人較適用。
購買不動(dòng)產(chǎn)的方式是指拆遷公司向房屋業(yè)主方支付款項(xiàng)購買舊樓房。
正是因?yàn)檫@種方式,所以雙方的稅務(wù)關(guān)系也就跟著發(fā)生了變化,那么兩者的稅務(wù)關(guān)系則是:房屋業(yè)主應(yīng)繳納營(yíng)業(yè)稅,因?yàn)槠湫袨槭菍儆阡N售不動(dòng)產(chǎn)的。拆遷公司則是可以免去繳納增值稅,因?yàn)椴疬w公司是屬于買來舊房后將其拆除后的銷售廢舊物資的性質(zhì)。
所謂的銷售舊物資是指在社會(huì)生產(chǎn)和消費(fèi)過程中所產(chǎn)生的各類廢棄物品,這類物品也包括經(jīng)過整理,甚至包括簡(jiǎn)單加工后的各種廢棄的物品。在稅法中,對(duì)這類形式有著相關(guān)的優(yōu)惠政策,政策的內(nèi)容是:對(duì)廢舊的物資回收的經(jīng)營(yíng)單位銷售和物資回收單位所收購的廢舊物資,都可以免去繳納增值稅。
提供勞務(wù)的方式是一種被拆遷房屋的業(yè)主和房屋改造拆遷公司簽訂的勞務(wù)合同。提供勞務(wù)的方式是指被拆遷房屋的業(yè)主向房屋改造拆遷公司支付房屋拆遷的勞務(wù)費(fèi)用,并將這筆勞務(wù)費(fèi)用作為固定資產(chǎn)的清理費(fèi),以此來計(jì)算不動(dòng)產(chǎn)的凈收益或者損失,房屋改造拆遷公司則是以這筆勞務(wù)費(fèi)作為計(jì)算繳納營(yíng)業(yè)稅的依據(jù)。
勞務(wù)派遣的業(yè)務(wù)流程是:用人單位提出用人標(biāo)準(zhǔn),協(xié)助用人單位招聘、考核,確定派遣人員;與派遣人員簽定聘用合同并辦理相關(guān)手續(xù)。派遣人員與用人單位簽定勞務(wù)合同,到用人單位就職,履行崗位職責(zé),接受用人單位的管理,為派遣人員提供全面的人事代理服務(wù),根據(jù)用人單位的考核結(jié)果,核發(fā)薪酬,派遣期滿與用人單位協(xié)商確定續(xù)簽合同或者終止合同。
關(guān)于捐贈(zèng)方式,下面我們舉個(gè)例子來說明捐贈(zèng)方式中的會(huì)計(jì)處理和稅收關(guān)系,例:某企業(yè)需拆除舊廠房和辦公大樓,折舊后賣出,但房屋改造拆遷公司不向被拆遷房屋的業(yè)主支付購置舊房屋的款項(xiàng),并且雙方?jīng)]有簽訂任何的贈(zèng)予協(xié)議。在這種交易的方式下,雙方的稅務(wù)關(guān)系和會(huì)計(jì)處理的關(guān)系又是怎樣的呢?
從被拆遷房屋的業(yè)主的角度來說:由于雙方都沒有簽訂相關(guān)的贈(zèng)予協(xié)議,那么按照“實(shí)質(zhì)重于形式”的核算原則,那么這種行為已經(jīng)是屬于一種捐贈(zèng)的行為,同樣也是《稅法》中所記錄的“視同銷售”的行為[4]。所以雙方應(yīng)按照捐贈(zèng)的業(yè)務(wù)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理,也就是說這種捐贈(zèng)的行為是屬于直接捐贈(zèng),被拆遷房屋的業(yè)主應(yīng)該按照舊房屋的組成計(jì)稅的價(jià)格計(jì)算其應(yīng)該繳納的營(yíng)業(yè)稅,然后按照舊房屋的凈值加上應(yīng)繳納的營(yíng)業(yè)稅,來結(jié)轉(zhuǎn)固定資產(chǎn)清理的凈損失。最后,應(yīng)將這項(xiàng)“凈損失”計(jì)入在應(yīng)繳納稅的所有額里,計(jì)算應(yīng)繳納的企業(yè)所得稅。
從房屋改造拆遷公司的角度來說:上面我們說了雙方這樣的行為是屬于捐贈(zèng)的行為,而房屋改造拆遷公司是屬于接受捐贈(zèng)的一方。那么房屋改造拆遷公司的會(huì)計(jì)處理應(yīng)是將舊房屋的凈值,記錄在“待轉(zhuǎn)資產(chǎn)價(jià)值”賬戶的貸方,并且將凈值確認(rèn)為收入,計(jì)入在當(dāng)期應(yīng)繳納稅的所得額里,依法計(jì)算所得稅。但是,如果接受捐贈(zèng)的資產(chǎn)數(shù)額已經(jīng)占了應(yīng)納稅的所得額的50%以上,那么這種行為就要先經(jīng)過稅務(wù)部門的批準(zhǔn)才可以實(shí)行。從這兩方來說,在這種的交易方式下,顯然雙方的稅負(fù)都加重了許多。
財(cái)政部 2005年8月15日下發(fā)的《關(guān)于企業(yè)收到政府撥給的搬遷補(bǔ)償款有關(guān)財(cái)務(wù)處理問題的通知》(財(cái)企 [2005]123號(hào))做出了相關(guān)的規(guī)定,該文件適用的范圍是企業(yè)因城鎮(zhèn)規(guī)劃、庫區(qū)建設(shè)等公共利益需要搬遷而收到政府給予的相應(yīng)補(bǔ)償款。
事實(shí)上,不管是哪種補(bǔ)償方式,都是有相同的地方。房屋改造拆遷一般都是由政府來指導(dǎo)的,也就是說收取拆遷補(bǔ)償費(fèi)的方式是指被拆遷人并不是主動(dòng)搬遷,而是根據(jù)政府的指令被動(dòng)搬遷,,由政府下達(dá)統(tǒng)一的拆遷安置通知,并不是自愿的行為,因此對(duì)被拆遷人作出相應(yīng)的補(bǔ)償。
政府拆遷安置時(shí)被拆遷人收到的拆遷補(bǔ)償款的會(huì)計(jì)處理又是怎么樣的呢?企業(yè)收到的政府撥給的搬遷補(bǔ)償款,是作為“專項(xiàng)應(yīng)付款”來核算,搬遷的補(bǔ)償款的存款利息,也是一并轉(zhuǎn)增“專項(xiàng)應(yīng)付款”。而因搬遷出售、報(bào)廢或毀損的固定資產(chǎn),是作為固定資產(chǎn)清理業(yè)務(wù)核算,其凈損失核銷“專項(xiàng)應(yīng)付款”;機(jī)器設(shè)備因拆卸、運(yùn)輸、重新安裝、調(diào)試等原因發(fā)生的費(fèi)用,是直接核銷“專項(xiàng)應(yīng)付款”;用于安置職工的費(fèi)用支出,也是直接核銷“專項(xiàng)應(yīng)付款”。企業(yè)搬遷結(jié)束后,如果“專項(xiàng)應(yīng)付款”還有余額,那么將其作為調(diào)增“資本公積金”處理,由此增加的“資本公積金”由全體股東共享。但是如果“專項(xiàng)應(yīng)付款”使用有不足,那么就應(yīng)計(jì)入在當(dāng)期的損益。
總之,由于會(huì)計(jì)制度與稅法規(guī)定的差異,房屋搬遷后重置與搬遷前相同或類似性質(zhì)和用途的固定資產(chǎn)的情況下,不僅表現(xiàn)在運(yùn)輸、調(diào)試費(fèi)及職工安置費(fèi)方面的差異,還表現(xiàn)在結(jié)余補(bǔ)償費(fèi)處理上的差異。國(guó)稅函[2003]115號(hào)規(guī)定結(jié)余補(bǔ)償款沖減重置固定資產(chǎn)的原值,當(dāng)期不確認(rèn)所得,形成“遞延稅款”的貸方余額,再通過以后年度固定資產(chǎn)少提折舊的形式,轉(zhuǎn)銷稅會(huì)差異形成的“遞延稅款”貸方余額,實(shí)現(xiàn)納稅義務(wù)。
總所周知,城市的建設(shè)帶動(dòng)了拆遷改造的步伐,在大規(guī)模的拆遷改造中,稅務(wù)關(guān)系和會(huì)計(jì)處理是使土地使用效益最大化起到了相當(dāng)大的作用。被拆遷人照章納稅,這是個(gè)人利益、企業(yè)利益和社會(huì)利益相一致的良性表現(xiàn),有助于國(guó)民經(jīng)濟(jì)的良性發(fā)展。
[1]陳加寬,土地使用權(quán)的會(huì)計(jì)與稅務(wù)處理,2008,2.
[2]焦薇,房屋拆遷(除)業(yè)務(wù)中的稅務(wù)關(guān)系和會(huì)計(jì)處理,2005,06.
[3]周華,淺析新稅法下“正常損失”與“非正常損失”事項(xiàng)的稅務(wù)會(huì)計(jì)處理,2010,(10).
[4]符桂珍,稅務(wù)會(huì)計(jì)若干問題探討,2007,(6).
[5]許招萍,我國(guó)城市房屋拆遷補(bǔ)償法律問題研究,2008
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