魏 濤，張 青

（湖北經(jīng)濟學院 財政與公共管理學院，湖北 武漢 430205）

房地產(chǎn)稅是我國地方稅體系建設(shè)的重要內(nèi)容之一，也是我國稅制改革的熱點問題，從20世紀90年代開始，我國就提出要改革房地產(chǎn)稅稅制，即開征統(tǒng)一的物業(yè)稅，但時至今日，統(tǒng)一的房地產(chǎn)稅仍然沒有開征。房地產(chǎn)稅改革的一大阻力來自于納稅人，納稅人普遍擔心稅款的使用能否使其受益，征稅的過程能否做到公正、透明。因此，從受益原則的視角研究房地產(chǎn)稅稅制設(shè)計，對順利推進房地產(chǎn)稅改革具有重要的意義。

一、房地產(chǎn)稅的受益原則

與財產(chǎn)稅相關(guān)的兩種主要課稅理論是“受益原則”（Benefit Principle ）和“量能課征原則”（Ability to Pay）。雖然這兩個理論（或原則）的淵源可以追溯到幾個世紀之前，但其基本的理念并未改變。受益原則的基本理念是所有從服務(wù)中獲得收益的人都應(yīng)該根據(jù)其受益的大小支付該項服務(wù)的成本。受益原則本質(zhì)上建立在“只有由享受服務(wù)的人付費才是唯一公平的”這一市場原則之上。當某人從政府獲得了直接的并且可以計量的利益時，他應(yīng)該對此付費，這是合情合理的。然而，這一原則的一個基本問題是，在一般情況下，政策的制定者沒有辦法精確地確定個人對公共服務(wù)的評價。許多公共服務(wù)的整體性或不可分割性使得確定具體的某個人所獲得的邊際收益幾乎不可能。以往受益原則在實踐中主要用于論證對那些從某項服務(wù)中獲得特利益的個人或集團進行差別課稅的合理性，例如汽車燃油稅、水費和用于城市資本改良的特別課稅。可以這么說，如果某人擁有的財產(chǎn)的價值是別人擁有的財產(chǎn)的價值的兩倍，那么，他們對保護財產(chǎn)的貢獻也應(yīng)該是別人的兩倍。而在現(xiàn)代社會中，房地產(chǎn)是居民財產(chǎn)的主要組成部分。根據(jù)受益原則，使用房地產(chǎn)稅的支出項目應(yīng)該基本上是位置導(dǎo)向型（Site Oriented）的，諸如防火、街道清潔、環(huán)境改良等。這些支出項目應(yīng)該有利于當?shù)胤康禺a(chǎn)所有者并能夠增加其不動產(chǎn)的價值。就其本質(zhì)而言，房地產(chǎn)稅可視為支付給適當層級的政府所提供的特定服務(wù)束（bundle of services）的價格 （McCluskey， W.J.，and Williams， B.， 1999）。[1]

稅收理論和各國的實踐均表明，房地產(chǎn)稅具有較輕的“無償性、強制性”特征，而具有更多的“取之于民，用之于民”的對稱性特征，是一種典型的體現(xiàn)受益原則的地方稅種。由于對納稅人的遵從度要求較高，房地產(chǎn)稅設(shè)計必須體現(xiàn)納稅人利益和地方政府行為的激勵相容，要求地方政府具有可問責性，征收程序必須公開透明。據(jù)此，我們在武漢市進行了一次問卷調(diào)查嘗試，①通過對調(diào)查結(jié)果的分析，得出了具有一定解釋力的結(jié)論。

二、受益原則與公眾改革意愿的關(guān)聯(lián)度分析

（一）納稅人對房地產(chǎn)稅的認知程度低

統(tǒng)計結(jié)果顯示，接受調(diào)查的居民對我國現(xiàn)行房地產(chǎn)稅認知程度較低，對我國現(xiàn)行房地產(chǎn)稅很了解的納稅人只占到樣本總數(shù)的5.75%，而基本了解和不清楚的納稅人卻占到了樣本總量的94.25%。這種較低的認知程度可能主要是現(xiàn)行房地產(chǎn)稅收體系沒有涉及到對個人保有住房的征稅問題，與社會大眾的直接利益關(guān)聯(lián)不大；另一方面可能與稅費雜亂，征稅過程不透明有關(guān)。

對將要開征的房地產(chǎn)稅，納稅人遵從意愿顯然不足，調(diào)查中持“堅決反對”態(tài)度的納稅人占到了樣本總量的17.89%，認為物業(yè)稅“不合理、不能理解”的納稅人占到樣本總量的43.13%，兩項合計61.02%，這說明大多數(shù)納稅者并不支持開征房地產(chǎn)稅。問卷調(diào)查結(jié)果顯示，多數(shù)人反對可能是因為覺得房地產(chǎn)稅的受益特征不明顯，地方政府的財政支出監(jiān)督缺失以及征稅過程缺乏透明性和公正性。

房地產(chǎn)稅得不到納稅人的充分支持并不奇怪，這是因為納稅人對房地產(chǎn)稅的征收能否做到公平充滿質(zhì)疑。從國際經(jīng)驗上看，即使是在加拿大這樣的稅制已經(jīng)比較完善的國家，公眾仍然無法完全了解征收房地產(chǎn)稅產(chǎn)生的效應(yīng)。例如：公眾不完全感激房地產(chǎn)稅對經(jīng)濟發(fā)展的影響；公眾不同意房地產(chǎn)稅可以或應(yīng)該成為所有地方政府開支的基礎(chǔ);公眾不同意加拿大各市政府主要依賴房地產(chǎn)稅收入。因此，需要對房地產(chǎn)稅的現(xiàn)狀進行更多的研究和更深入的理解，特別是它對經(jīng)濟決策和整個稅制產(chǎn)生的影響研究。雖然對房地產(chǎn)稅制改革的嘗試有很多，但是人們?nèi)匀粚Ψ康禺a(chǎn)稅持否定態(tài)度。人們認為：一年一次的房地產(chǎn)稅款賬單，支付數(shù)額巨大；納稅人對核定稅收的程序并不了解；業(yè)主們感到他們無法控制支付數(shù)額；房地產(chǎn)稅的征收不公平；業(yè)主認為，如果他們的鄰居不需要納稅，他們就不需要納稅；業(yè)主們認為他們甚至沒有享受到應(yīng)得的相當于自己所納稅收一半的服務(wù)；稅收增加的同時，所提供的服務(wù)水平并沒有相應(yīng)的提高；房地產(chǎn)稅上漲的速度比薪水上漲的速度快得多；評估方法和稅款總是不斷變更。房地產(chǎn)稅面對這么多來自市民的反對，這種顯見的稅收使得它在政治上難以得到通過。而且，以所擁有的財富為基礎(chǔ)的納稅能力并不一定能夠反映以收入為基礎(chǔ)的納稅能力 （Jerry Grad，Don Davie，2003）。[2]

因此，必須改變上述類似觀念，才能使它成為地方政府收入的有效來源。房地產(chǎn)稅開征和改革必須得到公民的認可，在我國只有提高公民的參與度，才能有效降低該稅種開征的社會風險。

（二）公眾希望得到補償?shù)囊庠篙^強

對于房地產(chǎn)稅，公眾所關(guān)注的是納稅后是否可獲得所需的公共服務(wù)和房產(chǎn)升值的回報。調(diào)查顯示，地方政府對于轄區(qū)居民需求的響應(yīng)是未來房地產(chǎn)稅獲得公眾支持充分條件。未來的房地產(chǎn)稅納稅人最希望得到的補償是改善居住地周邊環(huán)境，其次是社會治安好轉(zhuǎn)和孩子讀好學校不用繳納贊助費，這與世界上開征房地產(chǎn)稅地區(qū)的大多數(shù)居民的意愿是完全吻合的。例如，香港的差餉（Rates）最初就是為支付維持香港警隊所需而開征，進而擴展到與環(huán)境有關(guān)的差役、街燈、食水及消防等餉項（彭贊榮，2005）。[3]又如，房地產(chǎn)稅是美國教育體系的基石，它在獨立學區(qū)的總稅收收入中占96%（William N.Evans， Sheila， Sheila E Murray and Robert M.Schwab 2001）。[4]另外一個原因是，周邊環(huán)境改善、社會治安好轉(zhuǎn)以及可以就近入讀好學校、都無疑會增加納稅人的不動產(chǎn)價值，而納稅人更多地關(guān)心與其財產(chǎn)相關(guān)的利益。公共財政學中早已得出這樣一個結(jié)論：地方房地產(chǎn)稅，支出計劃和分區(qū)（Zoning）限制的凈收益可以被資本化為居民房屋價值的一部分（William A.Fischel， 2001）。[4]因此，地方政府通過征收房地產(chǎn)稅獲得的收入如果能用于上述方面，將無疑會增強納稅人對房地產(chǎn)稅的認同感。顯然，在我國進行房地產(chǎn)稅改革，離不開服務(wù)型政府的建設(shè)。

（三）公眾對稅款使用的監(jiān)督意愿較強

遵循受益原則的前提是地方政府必須具有可問責性?？蓡栘熜员憩F(xiàn)在納稅人對地方政府的財政支出享有充分的監(jiān)督權(quán)，這就要求允許一定程度的地方自治和財政分權(quán)制度安排。地方自治即地方居民能夠根據(jù)自身的偏好來選擇轄區(qū)的公共服務(wù)。財政分權(quán)要求地方政府能夠自己選擇合適的組織、方法和手段來滿足轄區(qū)內(nèi)居民對公共商品的需求。另外，地方政府承諾的可靠性以及預(yù)算決定的民主化程度是物業(yè)稅能否在立法和遵從上獲得支持的必要條件。

調(diào)查數(shù)據(jù)說明，超過70%的調(diào)查對象在無法有效地監(jiān)督稅款的去向時將選擇拒絕繳納房地產(chǎn)稅。結(jié)果支持了這樣的假設(shè)：公眾對房地產(chǎn)稅的支持程度對地方政府的可問責性很敏感。顯然，房地產(chǎn)稅改革離不開責任政府的構(gòu)建。

（四）納稅人普遍擔心征稅過程是否公正、透明

如果以房地產(chǎn)市場價值作為房地產(chǎn)稅的計稅基礎(chǔ)，使大家普遍擔心評估征稅過程和結(jié)果的公平性。房地產(chǎn)稅的復(fù)雜性要求征管過程公正、透明，這樣才能確保政府的公信力。

調(diào)查數(shù)據(jù)表明，接近一半的調(diào)查對象對評估結(jié)果沒有信心，只有不到四分之一的調(diào)查對象對評估的結(jié)果有信心。這說明按市場價值評估征收房地產(chǎn)稅，大部分納稅人對評估過程和結(jié)果的公平性存在疑慮。根據(jù)國外的經(jīng)驗，要確保評估過程的公平、透明，可靠的數(shù)據(jù)、科學的評估方法如CAMA和GIS的結(jié)合、專業(yè)權(quán)威的評估機構(gòu)和有效的上訴救濟機制都是不可或缺的。

在是否對房地產(chǎn)稅制改革舉行聽證會的問題上，將近90%的調(diào)查對象選擇了“是”，這說明社會公眾的改革參與意愿很強。在立法和稅收政策的制定過程中以及稅基的評估過程都要保證納稅人的有效參與。

三、結(jié)論及建議

本文的調(diào)查結(jié)果顯示，公眾對我國現(xiàn)行房地產(chǎn)稅制的認知程度較低，當前開征房地產(chǎn)稅遭遇到的社會阻力比較大。如果沒有明確的受益特征，人們對開征新的房地產(chǎn)稅存在較強的抵觸情緒，對評估征稅的公正性和透明性也疑慮重重。劉路（2010）在南京做了類似的調(diào)查，[5]調(diào)查結(jié)果顯示開征房地產(chǎn)稅的阻力不像原來想象的那么大，前提是稅收收入都能切實用于公共支出，大部分納稅人是因為不相信政府能做到“誰納稅、誰受益”，這也充分說明，納稅人對房地產(chǎn)稅的受益性非常敏感。因此，我國在進行房地產(chǎn)稅制改革設(shè)計時，要從制度上保證納稅人的權(quán)利，遵循受益原則。

第一，將房地產(chǎn)稅作為地方政府的主體稅種進行稅制設(shè)計時，以受益原則體現(xiàn)橫向公平，以量能原則體現(xiàn)縱向公平，并協(xié)調(diào)好橫向公平與縱向公平的沖突。在處理橫向公平問題上側(cè)重利用專業(yè)知識，避免使用房屋面積、套數(shù)等不符合市場價值體系的計稅依據(jù)作為免征標準。在實現(xiàn)房地產(chǎn)稅縱向公平如優(yōu)惠減免等問題上，則通過公開、透明的民主程序以達成共識。

第二，要實現(xiàn)地方政府的可問責性。房地產(chǎn)稅受益特征決定了納稅人對地方政府的可問責性具有很強的預(yù)期。納稅人非常關(guān)注自己繳納的稅款是用在自己所關(guān)心的領(lǐng)域，還是被政府官員以自利的方式消耗掉。地方預(yù)算決策的民主化的基本前提是要從制度上保證公民對政府支出過程的知情權(quán)、參與權(quán)、表達權(quán)和監(jiān)督權(quán)落到實處。目前在我國浙江溫嶺等地區(qū)試點的參與式預(yù)算是增強地方政府可問責性的一種有益嘗試。同時，地方政府的可問責性也依賴有效的財政分權(quán)和充分地方自治，這需按照市場經(jīng)濟邏輯調(diào)整中央與地方的財政關(guān)系，硬化地方預(yù)算約束，促進公民社會的發(fā)展。

第三，要實現(xiàn)征稅過程公正、透明。調(diào)查分析表明，納稅人普遍擔心征稅過程能否做到公正、透明。采用市場價值體系的房地產(chǎn)稅，房地產(chǎn)價值評估的結(jié)果能否為公眾接受是一個難點問題。評稅方法、方式及過程是否科學、合理將直接影響評稅結(jié)果，并最終影響納稅人的納稅負擔，因而這也是納稅人最為擔心的問題。要實現(xiàn)評估結(jié)果公平，一是要有較高素質(zhì)的評估征稅人員，按照具有法律權(quán)威的評估征稅標準，對采集的可靠的業(yè)主房地產(chǎn)相關(guān)數(shù)據(jù)，選用合理、科學的評稅方法進行評估，確保評稅過程本身的效率與公平兼顧；二是建立行之有效的救濟程序。房地產(chǎn)評估征稅是一項具有一定“客觀性”的“主觀過程”，納稅人對評估過程和評估結(jié)果存有異議是不可避免的。按照依法行政的要求確保納稅人利益不受侵犯，就必須建立行之有效的稅收救濟程序，實現(xiàn)房地產(chǎn)稅的公平、公正與效率的統(tǒng)一。

注 釋：

① 本調(diào)查采取隨機抽樣調(diào)查的方式，選取了武漢市主城區(qū)的百步亭小區(qū)和武漢國際會展中心進行抽樣，調(diào)查共發(fā)放問卷350份，收回問卷315份，其中有效問卷313份，有效率89.4%，為了保證問卷調(diào)查的科學性，本次調(diào)查的對象覆蓋了公務(wù)員、事業(yè)單位從業(yè)人員、專業(yè)技術(shù)人員、企業(yè)管理人員、商業(yè)和服務(wù)業(yè)人員以及軍人等不同行業(yè)和職業(yè)的群體以及不同不收入層次的人群。調(diào)查的內(nèi)容主要包括：調(diào)查對象的居住情況、調(diào)查對象對我國現(xiàn)行房地產(chǎn)稅費的了解程度、對開征物業(yè)稅的意愿、對物業(yè)稅收入使用方向及征管方面的期望。

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[1]McCluskey，W.J.，Williams，B.，Introduction：A comparative evaluation in McCluskey， W.J. (Ed)， Property Tax：An International Comparative Review [M]. Ashgate Publishing Company， Aldershot， UK.1999.1-31.

[2]Jerry Grad，Don Davies.Current State of Property Taxation-Evolution or Revolution[C].Proceedings of the International Property Tax Institute 6th International Conference on Evolution of Property Taxes-Pathway to Success，Vancouver.Canada，2003，（8）.

[3]彭贊榮.香港差餉稅收歷史[M].香港特別行政區(qū)政府差餉物業(yè)估價署.2005.

[4]William N.Evans， Sheila， Sheila E Murray and Robert M.Schwab.財產(chǎn)稅與教育財政—艱難抉擇[A].William A.Fischel.地方政府企業(yè)、房屋業(yè)主和財產(chǎn)稅的受益論[A].Wallace E.Oates.財產(chǎn)稅與地方政府財政[C].丁成日,譯.北京：中國稅務(wù)出版社，2005.

[5]劉路.對南京居民開征房地產(chǎn)稅的調(diào)查研究[J].揚州大學稅務(wù)學院學報，2010，（3）.