宋英山

淺析內部審計外包

宋英山

一、內部審計外包的優(yōu)點

1.企業(yè)能夠提高內部審計的獨立性

內部審計的基本職能是通過對會計系統(tǒng)實施審計來監(jiān)督企業(yè)的內部控制和經營管理活動，并對內部控制的充分性和經營活動的效率和效果進行評價，最后將審計結果報告董事會審計委員會或公司的最高層決策機構。雖然內部審計機構代表所有者履行監(jiān)督職能，具有權威性和獨立性，但其實際工作和管理層總有著千絲萬縷的聯(lián)系。一方面，管理層以直接或間接的方式干預內部審計，另一方面，內部審計機構為了能順利地完成自己的工作，必須主動同管理層協(xié)調好關系。在這種利益牽制下，內部審計機構可能會失去獨立性，甚至與管理者共謀來欺騙所有者，而外部審計工作一般都是由注冊會計師領導完成。他們獨立于企業(yè)的所有者和經營者，站在一個客觀公正的立場上來對企業(yè)的財務狀況進行審計，其工作只對社會公眾和合伙人負責，因此能夠客觀地報告審計結果。

2.企業(yè)能夠獲得高水準的服務

隨著市場環(huán)境的變化和企業(yè)間競爭的日益激烈，內部審計的傳統(tǒng)職能已不能滿足企業(yè)增加價值的需求，因此，內部審計為適應企業(yè)經營管理的需要而不斷擴充其職能，逐漸向風險管理和管理咨詢拓展。風險管理和管理咨詢業(yè)務的開展需要金融、會計、人事、市場、工程、計算機等方面的專業(yè)人士來共同完成。而會計師事務所擁有多方面的專業(yè)人才，能夠使企業(yè)根據審計項目的情況選用合適的人才。同時，注冊會計師（CPA）作為外部審計主體，服務對象分布在各行各業(yè)，熟悉不同的經營理念和管理方式，能夠根據自身經驗及被審計單位的經營過程、風險控制和管理等活動進行客觀的評價并提出切合管理者需要的建議。而且注冊會計師在執(zhí)行審計業(yè)務時，必須以公認的會計準則和行業(yè)會計制度為標準，按照獨立審計準則的要求來對企業(yè)財務報告的合法性、公允性和一貫性進行審計。此外，注冊會計師的執(zhí)業(yè)行為不僅受到相關部門的監(jiān)管和法律的約束，還受到社會公眾的監(jiān)督，因此能確保審計質量的穩(wěn)定。

3.企業(yè)能夠集中精力搞好主業(yè)

縱觀世界各大會計公司的發(fā)展歷程，可以看到會計公司的發(fā)展與企業(yè)的發(fā)展是同步的。像世界四大會計公司的觸角已伸到存在跨國公司的每一個角落。內部審計外包可以使企業(yè)在當地聘請外部注冊會計師等專家履行內部審計職能，從而使企業(yè)免于內部審計跟不上企業(yè)的經營部門發(fā)展步伐的弊端，獲得及時的內審服務。這樣，企業(yè)將有限的財力放在核心業(yè)務上，而將一些業(yè)務（如內部審計等）包給專業(yè)公司（會計師事務所等），使得企業(yè)專心于經營的擴張而不必為內部審計的發(fā)展而勞神，必將促進企業(yè)的更進一步的發(fā)展。

二、內部審計外包的缺點

1.破壞內部審計職能的整體性

內部審計的評價、監(jiān)督、咨詢的職能是相互支持、互為基礎的一個整體，能為企業(yè)增加價值的咨詢活動是建立在對內部控制的監(jiān)督和評價的基礎之上的，而咨詢意見的采納和順利實施需要對審計過程進行監(jiān)督，并且對績效和風險進行評價，保證其按預期的方向發(fā)展。因此，將任何一項職能外部化都不利于內部審計發(fā)揮其整體功能。另一方面，要想獲得真正有價值的咨詢服務，勢必會泄露企業(yè)部分的核心機密，這可能會影響企業(yè)的競爭優(yōu)勢。

2.企業(yè)放棄了自身的資源優(yōu)勢

首先，內部審計人員熟悉本公司的管理政策、業(yè)務程序、經營活動和人事狀況，了解企業(yè)的組織文化、業(yè)務過程和風險控制方面的特點，能更好地提供符合管理當局長期戰(zhàn)略的咨詢服務。而外部咨詢機構只能通過一些公開的資料以及通過詢問和觀察來確定服務的重點。往往由于保密的需要，企業(yè)不可能向他們提供完整的資料，這勢必影響到外部咨詢機構的判斷和對企業(yè)進一步的了解，從而影響咨詢服務的質量；其次，內部審計人員對企業(yè)有著很高的忠誠度。他們是企業(yè)的成員，企業(yè)的發(fā)展壯大是他們的目標，企業(yè)經營效益的好壞與他們自身的利益休戚相關，再加上他們對組織的文化有強烈的趨同感，會比外部審計人員更加投入地來實現(xiàn)組織的目標；再次，內部審計人員對企業(yè)的戰(zhàn)略管理、組織操作程序和企業(yè)文化的了解程度是外部審計人員所不能及的。

3.外部咨詢機構可能會喪失中立性和獨立性

外部審計的基本功能是對企業(yè)財務報告的合法性、公允性和一貫性發(fā)表意見，股東和廣大投資者的權益保障依賴于外部審計師的專業(yè)性、獨立性和客觀性。由于外部咨詢機構的業(yè)務和企業(yè)的生產經營活動緊密結合，在這種自身利益與客戶利益相互牽制的情況下，是否還能保持獨立、客觀、公正是值得考慮的。近年來，美國一些大公司的倒閉與內部審計缺失也有很大關系，內審外包則是其中一個重要的因素。例如安然公司，其鑒證、咨詢工作由安達信承辦長達17年，沒有更換事務所，形成安達信面對安然這樣的大公司難以保持客觀獨立。安然事件發(fā)生后，會計界已經形成了一個共識，即安達信對同一公司承接其外部審計又承接其內部審計的做法一定要改變。

三、內部審計外包的主要形式

1.內審職能全部外包

這種外包形式下，企業(yè)不設內部審計部門，但是為了進行合理的經營性審計，就將內部審計職能全部外包。內審職能全部外包時，企業(yè)可能保留內部審計長以監(jiān)督審計業(yè)務的執(zhí)行，并擔當在會計師事務所和管理層之間溝通的媒介。內部審計外包服務的提供者包括會計師事務所、管理咨詢公司以及其他類型的組織機構。

2.內審職能部分外包

最簡單的外包形式是補充，即將特定部分的內部審計職能賦予稱職的第三方。例如，在一些關鍵性的內部審計項目中聘請外界專業(yè)人士提供幫助。像在審計外地的分公司時，企業(yè)聘請懂當地語言或熟悉當地習俗的審計人員提供幫助。另外，在審計特殊領域，如電子數據處理系統(tǒng)時，可聘請這方面的專家參與審計。

四、我國內部審計外包業(yè)務的適用形式

個人認為部分外包內部審計業(yè)務更適合于我國的企業(yè)。

1.從法律上來看

1994年頒布的《中華人民共和國審計法》規(guī)定，國務院各部門和地方人民政府各部門、國有的金融機構和企業(yè)事業(yè)組織，應當按照國家有關規(guī)定建立健全內部審計制度。1995年頒布的《關于內部審計工作的規(guī)定》中也規(guī)定了國有大中型企業(yè)及金融機構等需要建立內部審計機構。因此對我國部分企業(yè)而言，內部審計功能完全外包對有些企業(yè)可能是行不通的，但是企業(yè)根據需要實行部分審計功能的外包在法律上是可行的。

2.從成本效益來分析

通過聘請外部審計人員分擔部分審計工作，可以減少企業(yè)的管理費用。企業(yè)保留較少的內部審計人員，不但節(jié)約了招聘、培訓費用和維持成本，而且利用外部審計師的豐富經驗及審計技術，也提高了內部審計的效率和質量。但是如果將關鍵領域的內部審計內容也外包給外部審計人員，其保密成本及建議合理性成本等會大幅上升，內部審計總成本最終并未降低。因此，內部審計應采取部分外包形式。

3.從審計內容上講

全部外包意味著把包括戰(zhàn)略性管理在內的所有活動都托付給外部機構處理，這樣企業(yè)將面臨外部審計人員泄露企業(yè)核心機密、影響企業(yè)競爭優(yōu)勢的風險。加之，外部審計人員對企業(yè)情況的了解遠不及內部審計人員，故其對關鍵領域審計建議的合理性及可行性，都無法讓企業(yè)利益人放心。而內部審計人員與企業(yè)有著比較穩(wěn)定的關系，對組織實現(xiàn)企業(yè)目標有著更強的責任感。因此，關鍵領域的內部審計仍應由內部審計人員負責，不但能使內部審計人員從耗費大量精力的重復性強的一般審計中解脫出來，而且能使其更專注于核心競爭力領域的審計。

五、發(fā)展我國內部審計外包的對策

1.加強內部審計服務的監(jiān)督和規(guī)范

內部審計外包屬于新興的業(yè)務領域，注冊會計師協(xié)會應該將會計師事務所內部審計服務納入其統(tǒng)一管理和指導當中，規(guī)范內審服務的競爭秩序，并制定相應的指導性規(guī)范，使內審服務自誕生之日起即沿著正確的方向發(fā)展。同時，應該完善相應的法規(guī)，就會計師事務所提供內審服務所導致的獨立性等相關問題做出明確的規(guī)定。

2.會計師事務所應建立嚴格的風險控制制度

作為內審外包服務的主要提供者，會計師事務所應建立嚴格的風險控制制度，就內審服務的業(yè)務承接、人員配置、業(yè)務開展、責任限制、報酬等方面進行明確規(guī)定，從而降低事務所的風險，及時為客戶提供高質量的內審服務。

3.加強管理當局與外部審計師之間的協(xié)調溝通

外部審計師應與發(fā)包方的管理當局及內部審計師進行深入細致的交流，充分了解管理層的期望，在調研的基礎上開展業(yè)務，提高工作效率與質量，盡可能縮小外部審計師工作效果與內部管理層期望之間的差距。

4.關注內部審計人員的隊伍建設

企業(yè)應注重提高內部審計人員的素質，盡可能優(yōu)化內審人員專業(yè)結構，使其來源多元化。既要有經驗豐富的專業(yè)人才，又要有熟悉本企業(yè)生產經營活動內部控制的人才，還要適當安排一定比例的工程技術專業(yè)和其他專業(yè)人才；具有規(guī)定學歷和工作經驗的人員才能成為內審人員；要建立一套內審人員選拔、培訓、工作考評、激勵懲罰、保留分流的機制，以保證現(xiàn)代內部審計的理念、方法得以有效實施。同時，由于內部審計與外部審計在審計的范圍、側重點、工作深度和作用等方面都存在著很大差異，如不經過適當的培訓，優(yōu)秀的外部審計師也難以完全勝任內部審計工作。因此會計師事務所應對承擔內部審計任務的外部審計師定期進行適當的培訓，使之同時具備內部審計師應有的素質。再有，我國有關部門應借鑒國外經驗，實行內部審計師注冊考試和授證制度，努力推進內部審計職業(yè)化。

（作者單位：中國移動通信集團山東有限公司威海分公司）