無錫高等師范學(xué)校 袁 鶯

當(dāng)企業(yè)資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價值時，即表明資產(chǎn)發(fā)生了減值，企業(yè)應(yīng)當(dāng)確認(rèn)資產(chǎn)減值損失，并把資產(chǎn)的賬面價值減記至可收回金額。因此，資產(chǎn)減值損失的實質(zhì)即，資產(chǎn)負(fù)債表日，將資產(chǎn)賬面價值與可收回金額相比較，選擇降低者，將期末資產(chǎn)賬面價值最終調(diào)整為兩者中最低者。常見的資產(chǎn)減值類型主要有：應(yīng)收款項減值、存貨減值、固定資產(chǎn)減值、無形資產(chǎn)減值。雖然這些不同的資產(chǎn)減值類型從屬于不同的會計準(zhǔn)則，但是其實質(zhì)及原理均應(yīng)一致，理解或解題的方式可以用較為簡單的方法較好地予以解決。

一、應(yīng)收款項減值

應(yīng)收款項的減值，即壞賬準(zhǔn)備的計算。在傳統(tǒng)理論教學(xué)上常用的方法有賒銷收入百分比法、賬齡分析法、應(yīng)收賬款余額百分比法，其中最為常用的就是應(yīng)收賬款余額百分法。在教學(xué)中常常強(qiáng)調(diào)的是應(yīng)收賬款與壞賬準(zhǔn)備之間的關(guān)系，而忽略掉其實質(zhì)就是應(yīng)收款項的減值就是壞賬概念產(chǎn)生的本質(zhì)。因此，有必要從減值的角度重新理解壞賬的計算。

［例1］2010年12月31日，應(yīng)收款項余額為10萬元，對應(yīng)收款項進(jìn)行減值測試，發(fā)生減值，可收回金額為8萬元。

壞賬準(zhǔn)備期末余額=10-8=2（萬元）

借：資產(chǎn)減值損失 20000

貸：壞賬準(zhǔn)備 20000

計提后應(yīng)收款項賬面價值=10-2=8（萬元）（為可收回金額）

2011年12月31日，假定應(yīng)收款項余額仍為10萬元，對應(yīng)收款項進(jìn)行減值測試，發(fā)生減值，可收回金額為7萬元。

解法一：

應(yīng)收賬款賬面價值=8萬元

壞賬準(zhǔn)備發(fā)生額=8-7=1（萬元）

解法二：

應(yīng)收賬款賬面余額=10萬元

壞賬準(zhǔn)備期末余額=10-7=3（萬元）

借：資產(chǎn)減值損失 10000

貸：壞賬準(zhǔn)備 10000

計提后應(yīng)收款項賬面價值=10-3=7（萬元）（為可收回金額）

2012年12月31日，假定應(yīng)收款項余額仍為10萬元，對應(yīng)收款項進(jìn)行減值測試，發(fā)生減值，可收回金額為9萬元。

解法一：

應(yīng)收賬款賬面價值=7萬元

壞賬準(zhǔn)備發(fā)生額=7-9=-2（萬元）

解法二：

應(yīng)收賬款賬面余額=10萬元

壞賬準(zhǔn)備期末余額=10-9=1（萬元）

借：壞賬準(zhǔn)備 20000

貸：資產(chǎn)減值損失 20000

計提后應(yīng)收款項賬面價值=10-1=9（萬元）（為可收回金額）

結(jié)論：（1）資產(chǎn)負(fù)債表日，應(yīng)收款項賬面價值與可收回金額比較的結(jié)果為壞賬準(zhǔn)備當(dāng)期發(fā)生額，可直接用于進(jìn)行當(dāng)期賬務(wù)處理。（2）資產(chǎn)負(fù)債表日，應(yīng)收款項賬面余額與可收回金額比較的結(jié)果為壞賬準(zhǔn)備當(dāng)期末余額，必需根據(jù)壞賬準(zhǔn)備原已有數(shù)據(jù)進(jìn)行分析，計算出當(dāng)期發(fā)生額，并進(jìn)行賬務(wù)處理。

二、存貨減值

資產(chǎn)負(fù)債日，存貨應(yīng)當(dāng)按照成本與可變現(xiàn)凈值孰低計量。存貨成本高于其可變現(xiàn)凈值的，應(yīng)當(dāng)計提存貨跌價準(zhǔn)備，計入當(dāng)期損益。因此，存貨的減值應(yīng)該就是成本與可變現(xiàn)凈值相比較之后的結(jié)果。

［例2］2010年12月31日，存貨成本為10萬元，可變現(xiàn)凈值為8萬元。

存貨跌價準(zhǔn)備期末余額=10-8=2（萬元）

借：資產(chǎn)減值損失 20000

貸：存貨跌價準(zhǔn)備 20000

計提后存貨賬面價值=10-2=8萬元（為可變現(xiàn)凈值）

2.2011年12月31日，存貨成本為10萬元，可變現(xiàn)凈值為7萬元。解法一：

存貨成本=10萬元

存貨跌價準(zhǔn)備期末余額=10-7=3（萬元）

解法二：

存貨賬面價值=8萬元

存貨跌價準(zhǔn)備發(fā)生額=8-7=1（萬元）

借：資產(chǎn)減值損失 10000

貸：存貨跌價準(zhǔn)備 10000

存貨賬面價值=10-3=7（萬元）（為可變現(xiàn)凈值）

2012年12月31日，存貨成本仍為10萬元，可變現(xiàn)凈值為9萬元。解法一：

存貨成本=10萬元

存貨跌價準(zhǔn)備期末余額=10-9=1（萬元）解法二：

存貨賬面價值=7萬元

存貨跌價準(zhǔn)備發(fā)生額=7-9=-2（萬元）

借：存貨跌價準(zhǔn)備 20000

貸：資產(chǎn)減值損失 20000

存貨賬面價值=10-1=9（萬元）（為可變現(xiàn)凈值）

結(jié)論：（1）資產(chǎn)負(fù)債表日，存貨賬面價值與可變現(xiàn)凈值比較的結(jié)果為存貨跌價準(zhǔn)備當(dāng)期發(fā)生額，可直接用于進(jìn)行當(dāng)期賬務(wù)處理。（2）資產(chǎn)負(fù)債表日，存貨成本與可變現(xiàn)凈值比較的結(jié)果為存貨跌價準(zhǔn)備當(dāng)期末余額，必需根據(jù)存貨跌價準(zhǔn)備原已有數(shù)據(jù)進(jìn)行分析，計算出當(dāng)期發(fā)生額，并進(jìn)行賬務(wù)處理。

三、固定資產(chǎn)減值

在資產(chǎn)負(fù)債日，均應(yīng)對固定資產(chǎn)進(jìn)行賬面價值的測定，計算其可收回金額。并將賬面價值與當(dāng)期可收回金額進(jìn)行對比，判斷當(dāng)期固定資產(chǎn)是否發(fā)生減值。并對其進(jìn)行相應(yīng)減值處理。

［例3］2010年12月31日，固定資產(chǎn)賬面價值為10萬元，對固定資產(chǎn)進(jìn)行減值測試，發(fā)生減值，可收回金額為8萬元，不考慮折舊。

固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備發(fā)生額=10-8=2（萬元）

借：資產(chǎn)減值損失 20000

貸：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 20000

計提后固定資產(chǎn)賬面價值=10-2=8（萬元）（為可收回金額）

2011年12月31日，假定固定資產(chǎn)賬面凈值為10萬元，已提減值2萬元，對其進(jìn)行減值測試，發(fā)生減值，可收回金額為7萬元，不考慮折舊。

解法一：

固定資產(chǎn)賬面價值=10-2=8（萬元）

固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備發(fā)生額=8-7=1萬元

解法二：

固定資產(chǎn)賬面凈值=10萬元

固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備余額=10-7=3（萬元）

借：資產(chǎn)減值損失 10000

貸：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 10000

計提后固定資產(chǎn)賬面價值=10-3=7（萬元）（為可收回金額）

2012年12月31日，假定固定資產(chǎn)凈值仍為10萬元，已提減值3萬元，對其進(jìn)行減值測試，發(fā)生減值，可收回金額為9萬元，不考慮折舊。價值上升，固定資產(chǎn)減值不得轉(zhuǎn)回。因此，不做賬務(wù)處理。

結(jié)論：（1）資產(chǎn)負(fù)債表日，固定資產(chǎn)賬面價值與可變現(xiàn)收回金額比較的結(jié)果為固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備當(dāng)期發(fā)生額，可直接用于進(jìn)行當(dāng)期賬務(wù)處理。（2）資產(chǎn)負(fù)債表日，固定資產(chǎn)賬面凈值與可變現(xiàn)收回金額比較的結(jié)果為固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備當(dāng)期期末余額，必需根據(jù)固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備原已有數(shù)據(jù)進(jìn)行分析，計算出當(dāng)期發(fā)生額，并進(jìn)行賬務(wù)處理?？傊疅o論資產(chǎn)減值如何定義，若已知賬面價值，計算出的就應(yīng)為減值準(zhǔn)備的發(fā)生額。若已知賬面成本（凈值），計算出的就應(yīng)為減值準(zhǔn)備的期末余額。

無形資產(chǎn)的減值處理與固定資產(chǎn)完全類似，本文不做過多闡述。

［1］財政部會計資格評價中心：《中級會計實務(wù)》，經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社2011年版。