戴立波

［摘要］ 隨著資本市場的不斷發(fā)展和完善，社會公眾對會計師事務(wù)所提供給資本市場的信息質(zhì)量期待越來越高。不斷爆料的造假丑聞使我國會計師事務(wù)所的審計質(zhì)量工作承受了極大的挑戰(zhàn)和威脅，審計風(fēng)險層出不窮。2007年起實行的新審計準則倡導(dǎo)了風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲?，會計師事?wù)所做大做強是必然趨勢，會計師事務(wù)所如何提高審計質(zhì)量成為一個亟待研究的課題。鑒于此，本文首先闡述了會計審計質(zhì)量控制相關(guān)理論在國內(nèi)外的研究現(xiàn)狀，并分析當前我國會計師事務(wù)所審計質(zhì)量現(xiàn)狀，并據(jù)此提出了我國會計師事務(wù)所審計質(zhì)量體系的構(gòu)建方法以及運用措施等。

［關(guān)鍵詞］ 會計師事務(wù)所；審計質(zhì)量控制；霍爾工程系統(tǒng)法

doi : 10 . 3969 / j . issn . 1673 - 0194 . 2012 . 08 . 021

［中圖分類號］F239［文獻標識碼］A［文章編號］1673 - 0194（2012）08- 0030- 02

1審計質(zhì)量控制相關(guān)理論概述

審計質(zhì)量控制可以從系統(tǒng)論和控制論相關(guān)方法理論來理解其具備了一定的目的性，從廣義上來說，審計質(zhì)量控制是指在多重控制因素的影響之下如審計外部環(huán)境因素、審計對象及主體因素以及一些政策上的因素等，通過相應(yīng)主體如政府、注冊會計師協(xié)會或者會計事務(wù)所等對主要影響因素的分析，來對審計質(zhì)量進行相應(yīng)的管理和控制。

審計質(zhì)量控制體系是為了采取一些科學(xué)系統(tǒng)全面的質(zhì)量控制措施來對審計質(zhì)量進行控制以提高審計的質(zhì)量水平，從而從整體上提升會計師事務(wù)所的綜合服務(wù)水平，審計質(zhì)量控制體系主要有全要素控制、全過程控制、多層次控制以及有效控制幾個方面的基本特征，因此在我國會計師事務(wù)所管理過程中對其進行審計質(zhì)量控制體系的構(gòu)建可以在很大程度上提升其綜合服務(wù)質(zhì)量，本文將從當前我國會計師事務(wù)所審計質(zhì)量現(xiàn)狀、審計質(zhì)量控制體系構(gòu)建及運用相關(guān)對策展開研究，充分利用國內(nèi)外學(xué)者對會計師事務(wù)所審計質(zhì)量控制體系的研究成果，提出更具有建設(shè)性和針對性的審計質(zhì)量控制體系和運行路徑。

2我國會計師事務(wù)所審計質(zhì)量現(xiàn)狀

目前我國會計事務(wù)所還處在發(fā)展不完善階段，審計質(zhì)量問題在一定程度上影響了注冊會計師行業(yè)的良性健康發(fā)展。我國事務(wù)所數(shù)量眾多，規(guī)模不同，所服務(wù)的對象也不相同，執(zhí)業(yè)質(zhì)量更是參差不齊。研究表明，規(guī)模大的事務(wù)所客戶資源優(yōu)質(zhì)，審計質(zhì)量相對較好，因為國內(nèi)大所吸引了大量的高素質(zhì)專業(yè)人士，能夠執(zhí)行邏輯嚴密的審計程序、建立了嚴格的審計質(zhì)量控制體系，并有強大的專家組予以各方面的技術(shù)支持，這一切都為他們的高質(zhì)量服務(wù)提供了保障。從他們所承攬的業(yè)務(wù)可以證明這一點。目前，我國所有的上市公司的審計業(yè)務(wù)及ＩＰＯ的審計業(yè)務(wù)以及各級政府國資委對外招標的審計業(yè)務(wù)，都是由這些規(guī)模較大的會計師事務(wù)所進行審計。當然，國內(nèi)大所審計質(zhì)量也不能一概而論，部分國內(nèi)大所也存在執(zhí)業(yè)質(zhì)量把關(guān)不嚴的情況，原在國內(nèi)所中名列前茅的中天勤會計師事務(wù)所因為銀廣夏事件而被相關(guān)政府部門取締。國內(nèi)眾多會計師事務(wù)所每年都有上百家遭到各監(jiān)管部門或行業(yè)協(xié)會的批評、警告、處罰、甚至被取締。因為從事的審計業(yè)務(wù)影響較大，國內(nèi)大所一旦審計失敗，所造成的社會影響以及對整個行業(yè)的負面影響會更大。

相對于國內(nèi)大所，眾多地方性中小型會計師事務(wù)所總體執(zhí)業(yè)質(zhì)量不容樂觀，究其原因，審計質(zhì)量低下與市場環(huán)境不規(guī)范、行業(yè)監(jiān)管、事務(wù)所內(nèi)部質(zhì)量控制等因素密不可分。從近幾年的事務(wù)所執(zhí)業(yè)檢查過程中我們發(fā)現(xiàn)：部分中小型會計師事務(wù)所基本未實施風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲?，三級?fù)核流于形式。個別事務(wù)所檔案管理混亂，實施抄賬式審計，未實施必要的審計程序，審計取證不足，發(fā)表的審計意見不恰當?shù)?，在利益的?qū)使下極個別事務(wù)所甚至出具虛假的審計報告。

3我國會計師事務(wù)所審計質(zhì)量控制體系構(gòu)建及運用

3.１ 會計師事務(wù)所審計質(zhì)量控制體系的構(gòu)建

3.1.1 會計師事務(wù)所審計質(zhì)量控制體系的構(gòu)建原則

會計師事務(wù)所審計質(zhì)量控制體系的構(gòu)建原則主要包括以下幾個方面：系統(tǒng)性原則是會計師事務(wù)所審計質(zhì)量控制體系在構(gòu)建過程中必須堅持的首要原則，為了保證會計審計項目從總體運作過程中各個方面工作和要素的完整性，會計師事務(wù)所審計質(zhì)量控制體系的構(gòu)建需要考慮到組織、制度以及人力資源等方面的綜合協(xié)調(diào)以此保障審計前中后全過程的協(xié)調(diào)統(tǒng)一。其次是要堅持多樣性的原則，由于不同的審計項目工作有著不同的運作形式，因此一個完善彈性的會計師事務(wù)所審計質(zhì)量控制體系需要運用多樣化的手段以保證其可行性。再次是要堅持可行性的原則以保障會計師事務(wù)所審計質(zhì)量控制體系符合我國當前會計師事務(wù)所的發(fā)展現(xiàn)狀。

3.1.２ 會計師事務(wù)所審計質(zhì)量控制體系的構(gòu)建方法

會計師事務(wù)所審計質(zhì)量控制體系的構(gòu)建方法可以從以下幾個方面來考慮：

①可以促進質(zhì)量持續(xù)性革新的ＰＤＣＡ循環(huán)法，該方法主要是通過計劃、執(zhí)行、檢查以及處理如此循環(huán)的步驟來完成一個會計審計質(zhì)量體系的循環(huán)改進。②具有特定功能并相互之間共同聯(lián)系的有機系統(tǒng)方法，系統(tǒng)的方法可以從物質(zhì)、能量以及信息等幾個方面來構(gòu)建會計師事務(wù)所審計質(zhì)量控制體系，讓會計師審計的整體運作處于一個最佳的狀態(tài)。③將會計審計工作分為前后緊密聯(lián)系幾個部分的霍爾系統(tǒng)工程方法。結(jié)合我國當前會計師事務(wù)所的發(fā)展現(xiàn)狀并綜合對比分析以上3種構(gòu)建方法，本文將選擇ＰＤＣＡ循環(huán)法和霍爾系統(tǒng)工程法來共同完成對會計師事務(wù)所質(zhì)量控制體系的總體框架。

3.1.３ 會計師事務(wù)所審計質(zhì)量控制體系的總體框架

首先根據(jù)ＰＤＣＡ業(yè)務(wù)循環(huán)流程的具體需求可以將會計師事務(wù)所質(zhì)量控制體系分為管理職責(zé)、產(chǎn)品測量分析、資源的管理（如人力、信息以及技術(shù)方面的資源管理）以及產(chǎn)品的改進等幾個部分，具體來看各個部分的體系功能如下：①審計執(zhí)業(yè)質(zhì)量體系的保證體系可以對整個質(zhì)量體系形成領(lǐng)導(dǎo)作用；②審計業(yè)務(wù)流程構(gòu)成了該質(zhì)量控制體系的主體成分，如對審計風(fēng)險過程的預(yù)測、識別和控制等；③審計質(zhì)量控制體系中各類資源的管理以及相關(guān)理念的形成等支撐著整個審計質(zhì)量控制體系的內(nèi)部運行；④對審計質(zhì)量控制體系運行的監(jiān)控和修正。總而言之，上述會計師事務(wù)所審計質(zhì)量控制體系的總體框架在各個過程可以得到有效的識別、理解和運行，并在一定程度上可以使會計師事務(wù)所的審計質(zhì)量得到科學(xué)的控制。

3.２ 會計師事務(wù)所審計質(zhì)量控制體系的運用

3.2.１ 會計師事務(wù)所審計質(zhì)量控制體系的整體運作

從上述會計師事務(wù)所審計質(zhì)量控制體系的總體框架的構(gòu)建可以分析出會計師事務(wù)所審計質(zhì)量控制體系的整體運作流程，可以將ＰＤＣＡ循環(huán)法中的幾個階段融入到霍爾系統(tǒng)工程方法中的3個維度中去，從而實現(xiàn)會計審計工作中資源的優(yōu)化配置，并最終實現(xiàn)會計師事務(wù)所審計質(zhì)量控制體系的完美運行。

3.2.２ 會計師事務(wù)所審計質(zhì)量控制體系業(yè)務(wù)層面的運作

根據(jù)霍爾系統(tǒng)工程方法的要求，先劃分出“進度、流程、方法”3個維度，下面依次來說明各個維度中的具體內(nèi)容。

（１）會計師事務(wù)所審計質(zhì)量控制體系執(zhí)行過程中的進度設(shè)計，主要分為以下幾個階段：①審計計劃工作的前期準備工作，在此階段需要會計師事務(wù)所將其原本的審計計劃進行分析處理并從多方面進行全方位的考慮分析，然后對其審計計劃進行階段性（如審計工作目標的確定、審計工作內(nèi)外部環(huán)境的分析、審計工作風(fēng)險因素的分析以及審計質(zhì)量控制的系統(tǒng)優(yōu)化等）的處理。②審計工作計劃的具體執(zhí)行，在這一部分要對審計工作的目標進行重新確定和分析，如確定存貨是否存在并確定存貨報表披露的正確性，然后將系統(tǒng)分析結(jié)果納入到審計工作的單位之中去，并制定相應(yīng)的質(zhì)量簽訂承諾書等，再次通過審計實施方案的分析、審計相關(guān)證據(jù)的收集以及相關(guān)審計工作的檢查復(fù)核等對審計質(zhì)量控制進行系統(tǒng)的分析。③對審計報告階段的工作進行質(zhì)量方面的控制，通過考慮目標來提高審計質(zhì)量控制的準確度，然后結(jié)合系統(tǒng)資源對審計工作進行復(fù)核和說明，確定審計工作的重點并賦予其相應(yīng)的權(quán)限，再進行審計質(zhì)量控制體系的優(yōu)化運行。④審計監(jiān)督以及綜合服務(wù)水平提升的階段。

（2）每個階段執(zhí)行時的流程設(shè)計，主要分以下幾個步驟：①與被檢查的審計項目組進行必要的溝通，目的是多了解被檢查項目有沒有特殊的地方。②信息采集，目的是盡量都收集與檢查工作相關(guān)的審計信息。③分析，這是最主要的步驟，把參與檢查的每個人所收集的信息進行匯總分析。④結(jié)論，前面的一系列工作都是為了得到一個公正客觀的結(jié)論，為下一階段的工作提供參考和方向。

（3）會計師事務(wù)所審計質(zhì)量控制體系的執(zhí)行啟動方法可以分為：定期檢查、隨時抽查、行業(yè)互查、接受舉報。

綜上所述，通過運用ＰＤＣＡ循環(huán)法和霍爾工程系統(tǒng)法的結(jié)構(gòu)構(gòu)建起會計師事務(wù)所審計質(zhì)量控制體系并對其各個層面的運行展開了討論研究，這對我國當前會計師事務(wù)所審計質(zhì)量控制體系服務(wù)水平的提升有極大的推動作用，有利于會計審計工作的順利進展并逐步踏入國際發(fā)展的軌道。

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