解建立 郭艷清 賈蘭蘭

【摘 要】 納稅籌劃為高校帶來一定納稅籌劃收益的同時也會帶來相應的納稅籌劃成本。高校內(nèi)部的自身因素以及外部環(huán)境因素都會影響其納稅籌劃成本的變化。納稅籌劃成本的存在一定程度上抵銷了納稅籌劃收益，甚至得不償失，高校在進行納稅籌劃的同時往往忽略納稅籌劃成本。文章就高校納稅籌劃成本的概念、分類及控制等方面進行探討，以期達到稅收籌劃收益的最大化。

【關鍵詞】 納稅籌劃成本； 成本構成； 控制

高等教育制度改革賦予了學校獨立財務主體和納稅主體的地位。在新形勢下，高校的職能在教學、科學研究、服務社會等方面不斷完善，經(jīng)濟活動和經(jīng)費來源渠道呈現(xiàn)出多元化，更多的經(jīng)濟行為觸及到涉稅活動。高校要合理整合、配置其擁有和可影響的資源，就必須高度重視納稅籌劃成本分析，提高高校資金使用效益和財務管理水平。因此，研究高校納稅籌劃成本及其構成并采取適當措施對其進行控制，對高校的短期利益及長遠發(fā)展都具有重要的意義。

一、高校納稅籌劃成本的涵義及分類

（一）納稅籌劃成本的涵義

在研究納稅問題時，仍然可以將納稅籌劃分析引入到高校領域。高校納稅籌劃是納稅人在納稅行為發(fā)生之前為了實現(xiàn)其理財目標，通過對辦學、經(jīng)營、投資、理財?shù)然顒拥幕I劃，獲得節(jié)稅收益而進行的涉稅事務計劃。高校納稅籌劃可以達到節(jié)稅和避稅的目的，但在籌劃方案的制定、實施過程中往往需要付出一定的成本，即納稅籌劃成本。高校納稅籌劃成本是指高校在納稅籌劃過程中所發(fā)生的直接耗費或間接耗費。廣義的納稅籌劃成本是指納稅人在納稅過程中所發(fā)生的直接費用與間接費用，即納稅成本；狹義的納稅籌劃成本是指納稅人是否進行納稅籌劃活動二者之間納稅成本的差額，即選擇不同納稅方案的差額成本。但在實際納稅過程中納稅人很難區(qū)分是否進行了納稅籌劃。實際上只要存在納稅行為就會存在納稅籌劃。本文討論的是廣義納稅籌劃成本，并將它劃分為直接成本、機會成本和風險成本三大類。

（二）納稅籌劃成本的分類

1.直接成本

直接成本是高校為取得納稅籌劃收益而發(fā)生的直接費用和間接費用，是一種顯性成本，一般情況下籌劃者都會在籌劃方案中予以考慮，包括納稅籌劃的固定成本、變動成本和管理成本。納稅籌劃的固定成本即高校在經(jīng)濟活動中按照稅法及相關法律規(guī)定在任何方案下都必須向國家繳納的各種納稅款項。納稅籌劃的變動成本即高校實施某種納稅籌劃方案所承擔的正常稅收負擔與固定稅收負擔之間的差額。它是由于高校納稅籌劃方案的缺陷或者由于其他各種原因不能選擇最優(yōu)方案而增加的稅額，該項成本會隨著納稅籌劃方案決策的優(yōu)化而下降。納稅籌劃的管理成本是指高校在納稅籌劃時所發(fā)生的辦稅費用、稅務代理費、納稅咨詢費、談判、違約等所產(chǎn)生的交易成本等，管理成本會隨納稅籌劃決策的優(yōu)化而呈現(xiàn)上升趨勢。

2.機會成本

經(jīng)濟學中的機會成本是指生產(chǎn)某種產(chǎn)品而必須放棄的能夠生產(chǎn)除此以外最大可獲收益的產(chǎn)品的代價。在此沿用機會成本是指高校為了采用特定的納稅籌劃方案而放棄的其他潛在利益。納稅籌劃過程其實是一個決策過程，高校在各種納稅籌劃方案的選用決策過程中，需對各種方案進行比較，但選擇其中一個必然要舍棄其他方案，不同的籌劃方案有的稅負比較低，有的則成本比較低，如果選擇了稅收優(yōu)勢方案就會放棄其他方案，同時也就放棄了其他優(yōu)勢方案產(chǎn)生的收益，即機會成本。

3.風險成本

風險成本是指由于經(jīng)濟因素、政治因素及法律環(huán)境的變化而使納稅籌劃方案的預期籌劃目標不能實現(xiàn)和選擇了不合適的籌劃方式所導致的要承擔法律責任所造成的損失。高校在納稅籌劃過程中風險是不可避免的，風險成本表現(xiàn)為納稅人要選擇更加縝密的籌劃方案，納稅籌劃風險主要包括政策風險、市場風險、信息風險、通貨膨脹風險、利率匯率風險等。

二、高校納稅籌劃成本控制的原則

（一）全面性原則

納稅籌劃成本控制要貫穿成本形成的整個過程。在成本控制中全面性原則包括兩個方面：一是全過程的成本控制。從收集整理相關信息階段開始，包括確立籌劃目標、建立備選方案、篩選備選方案直到方案運行與控制的所有階段都進行成本控制。二是全部耗費的成本控制。要對進行納稅籌劃時產(chǎn)生的所有費用進行控制，正確處理降低納稅籌劃成本和提高納稅籌劃收益的關系。

（二）全員性原則

納稅籌劃成本控制是一項系統(tǒng)工程，涉及到高校的全體員工和各個部門。要降低納稅籌劃成本，就要充分調(diào)動各個部門，提高全體員工關心成本和參與成本控制的積極性。要從全局出發(fā)安排納稅籌劃工作，建立高校各個部門之間的溝通機制，使決策層及時掌握整體信息，以最大限度地降低成本。

（三）節(jié)約性原則

實施成本控制一般會產(chǎn)生一些費用，如人員工資費、辦公費等。成本控制的節(jié)約性原則是指高校在納稅籌劃過程中注重節(jié)省人力、物力和財力，剔除不必要的支出，在實現(xiàn)相同收益的前提下將成本控制在最低，以提高高校整體經(jīng)濟效益。實施成本控制的目的就是通過實行有效的管理活動，在花費一定支出的同時為高校帶來更大收益，如果管理成本超出管理收益，則該項管理活動是不可行的，實施成本控制一定要符合節(jié)約性原則。

（四）效益性原則

成本控制不是單純的限制和監(jiān)督，要按照成本效益的原則，實現(xiàn)相對的成本節(jié)約，以較少的消耗，取得較多的成果。隨著某一項納稅籌劃方案的實施，納稅人在取得部分納稅利益的同時，必然要為該籌劃方案的實施付出成本，以及由于選擇了該籌劃方案而放棄其他方案所損失的機會收益。只有當某一項籌劃方案的所得大于所費時，該項納稅籌劃方案才是可取的。

三、高校納稅籌劃成本控制的途徑

（一）樹立科學合理的納稅籌劃目標

高校經(jīng)濟事項按照現(xiàn)行稅收政策的規(guī)定幾乎涉及到開征的所有稅種。稅收政策對高校提供教育勞務、科技咨詢服務、校辦產(chǎn)業(yè)等在增值稅、營業(yè)稅方面均作出了相關規(guī)定。高校在所得稅方面涉及企業(yè)所得稅和個人所得稅。高校用于經(jīng)營、出租的房屋和土地涉及財產(chǎn)稅和行為稅。高校納稅籌劃的目標是使其整體效益最大化，因此，納稅籌劃必須圍繞這個總體目標進行綜合策劃，既不能局限于對個別稅種進行籌劃，也不能局限于減少稅款或獲得短期收益，而是要從高校的長遠發(fā)展考慮，與其整體發(fā)展戰(zhàn)略相結合。傳統(tǒng)的納稅籌劃觀念往往忽視納稅籌劃的有效性和稅負最小化之間的差別，高校在籌劃過程中，如果將稅負最小化作為納稅籌劃的目標，沒有考慮到納稅籌劃過程中所有可能發(fā)生的成本以及收益，就忽視了籌劃的總體效果。因此，納稅籌劃既要考慮其所帶來的收益，還應注重其有效性。納稅籌劃的有效性體現(xiàn)在納稅籌劃給高校帶來的收益大于其相應的成本?？梢姡{稅籌劃成本是影響其有效性的最主要因素，高校要將成本效益原則貫穿于納稅籌劃的全過程。

（二）正確區(qū)分不同性質(zhì)的納稅籌劃成本

納稅籌劃成本有些是在納稅籌劃過程中必然發(fā)生的，而有些則可以通過一定方式加以規(guī)避。因此，要對各種納稅籌劃成本的形成原因及其可控與不可控性進行分析，針對其成本特征采取不同的控制方法。對有可能發(fā)生的成本，減少其發(fā)生的可能性，對納稅籌劃成本進行有效控制，實現(xiàn)納稅籌劃收益的最大化。如對直接成本可以通過加強管理，控制不合理支出等來降低；對機會成本通過選取具有較大納稅籌劃收益優(yōu)勢的方案，對各種籌劃方案進行充分的比較分析來相對降低；對風險成本通過對稅收相關法律法規(guī)的透徹理解、對高校運行規(guī)則的熟知和提高籌劃方案本身的完善性、實際操作性來規(guī)避。

（三）加強全過程的成本控制

首先，納稅籌劃是一個系統(tǒng)工程，應遵循嚴格的程序，要將成本控制貫穿于整個納稅籌劃的基本工作程序之中。從收集相關信息開始，到籌劃目標分析、籌劃方案制定與控制，整個環(huán)節(jié)都應該有相應的成本控制計劃和指標。其次，要把成本的事前、事中和事后控制結合起來。事前控制是指在進行納稅籌劃工作之前，要收集信息，既包括納稅人外部的信息，也包括納稅人內(nèi)部的信息。事中控制是指在納稅籌劃方案實施過程之中對成本費用的開支等進行控制。其重點是按照確定的標準根據(jù)計算出來的成本差異指導和調(diào)控經(jīng)濟行為，從而達到最終實現(xiàn)控制目標的目的。事后控制是指在稅務計劃實施以后，將實際執(zhí)行的結果等信息資料與計劃或預算控制目標進行對比，對方案進行修正或重新設計，提出進一步改進的措施，促使被控目標完成。

（四）樹立納稅籌劃風險防范意識

納稅籌劃風險的客觀性要求高校在涉稅問題上必須樹立風險防范意識。納稅籌劃要在稅法及相關法律許可的范圍內(nèi)進行，同時關注國家法律法規(guī)環(huán)境的變更以及新法律法規(guī)的頒布實施，及時對納稅籌劃方案進行修正和完善，使籌劃方案與國家立法意圖和稅收政策導向相符合。還要積極對籌劃風險進行分析研究，根據(jù)可能存在的風險采取相應手段進行防范和控制。同時，提高辦稅人員的業(yè)務技能，增強納稅觀念和責任心，依法辦稅，提高管理水平，控制納稅風險成本。

四、結論

納稅籌劃貫穿于高校經(jīng)濟活動的全過程，高校要將成本控制納入納稅籌劃的范圍，從制度上明確納稅籌劃所帶來的收益實質(zhì)上也是納稅籌劃節(jié)約的成本，以高校整體效益最大化作為納稅籌劃的目標。根據(jù)納稅籌劃目標，高校應該充分考慮納稅成本的各個因素及其對總成本的影響。在分析比較各種籌劃決策方案之后，根據(jù)各項成本的習性實施有效控制，加強納稅籌劃成本和納稅籌劃收益的分析比較，確定最優(yōu)納稅籌劃方案，選出能夠使納稅總成本最低的決策，以保證納稅籌劃目標的實現(xiàn)。

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